Витрати на зв’язок (Інтернет, телефон): problem.net

Витрати на зв’язок (Інтернет, телефон): problem.net

Ще років десять тому Інтернет на території нашої країни був великою мірою екзотикою. Із цього моменту багато що змінилося: швидкість доступу зросла, вартість знизилася, а бути в курсі останніх подій, у тому числі нормативно-правових новин, без доступу до глобальної мережі стало практично неможливо.

Більше того, для платників податків підключення до мережі поступово набуває обов’язкового характеру: наприклад, при поданні декларацій в електронній формі, реєстрації податкових накладних, перевірці ПДВ-статусу контрагентів тощо. У зв’язку з цим ми вирішили нагадати читачам облікові особливості підключення та експлуатації мережі Інтернет, тим більше, що з набуттям чинності розділом III ПКУ вони істотно змінилися. Крім того, у цій статті пригадаємо й облік традиційного, телефонного зв’язку.

Віталій СМЕРДОВ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Інтернет: підключення
та експлуатація

1. Зв'язок з господарською діяльністю

Зрозуміло, що рішення про підключення до мережі Інтернет приймається не для того, щоб надати працівникам можливість проводити робочий час у соціальних мережах. Таке підключення здійснюється для господарських цілей, які необхідно обґрунтувати (інакше витрати на підключення/експлуатацію мережі оминатимуть податковий облік платника). Зробити це можна, наприклад, затвердивши наказом по підприємству Положення про експлуатацію мережі Інтернет, зміст Положення — довільний. При цьому його можна скласти за аналогією з Положенням про телефонний зв’язок (див. про це далі). Зокрема, у ньому слід обов’язково застерегти, що мережа використовується виключно для потреб господарської діяльності підприємства, навести перелік осіб (посад), які мають доступ до неї, а також відповідальних осіб.

Крім того, у Положенні не буде зайвим зауваження про те, для вирішення яких саме завдань використовується мережа: моніторинг законодавства, зв’язок з клієнтами та іншими контрагентами тощо. Додатковим доказом господарського використання мережі може бути блокування сайтів (відповідними програмами чи браузерами), не пов’язаних з роботою підприємства. Водночас, на наш погляд, подібний захід не є обов’язковим: як мінімум, документально факт такого блокування нема чим підтвердити.

На закінчення питання слід зауважити, що одне лише Положення не звільняє платника податків від необхідності наявності первинних та інших документів, що підтверджують факт підключення до мережі та її експлуатації: договір з постачальником послуги, акти, рахунки, касові чеки тощо.

2. Підключення: облік обладнання, робіт з підключення та настроювання

На сьогодні існує безліч способів підключення до глобальної мережі, вибір яких зумовлений виключно економічною доцільністю і технічними можливостями провайдера. При цьому незалежно від способу підключення підприємство має обзавестися відповідним обладнанням, за необхідності провести у приміщеннях певні роботи, а також здійснити настроювання мережі.

2.1. Активне мережне обладнання

Ідеться про мережні плати, модеми, маршрутизатори тощо. Облік придбання такого обладнання здебільшого будується на тому самому принципі, тому у статті його розглянуто єдиним масивом.

При цьому слід зауважити, що П(С)БО 7 передбачає два облікові підходи до відображення зазначених пристроїв: як поліпшення чи як окремий об’єкт. Водночас це зовсім не означає, що бухгалтер абсолютно вільний при виборі відповідного варіанта. Усе залежить від кожної конкретної ситуації, причому важливе значення має те, є пристрій зовнішнім або внутрішнім. Наприклад, облік портативного USB-модему як поліпшення комп’ютера, на наш погляд, є не кращим варіантом, найлогічніше відображати його як окремий об’єкт. І у протилежній ситуації вбудовану в системний блок мережну плату найзручніше обліковувати не як окремий об’єкт, а як його поліпшення.

Далі розглянемо можливі варіанти обліку, узявши за основу вже згадуваний критерій знаходження пристрою всередині/зовні системного блока, а в деяких випадках — і приміщення. Останній варіант обліку є обґрунтованим у тому випадку, коли мережне обладнання вмонтовується безпосередньо у приміщення. Наприклад, маршрутизатори досить часто розташовують у закритих приварених ящиках службових приміщень. Те саме можна сказати і про облік супутникових антен.

2.1.1. Внутрішнє активне мережне обладнання

Бухгалтерський облік. Вартість такого обладнання слід розглядати як поліпшення основних засобів (далі — ОЗ): персонального комп’ютера (далі —ПК) чи відповідного приміщення, в яке вмонтовується таке обладнання (п. 14 П(С)БО 7). У такому разі вартість пристрою має збільшити первісну вартість відповідного ОЗ (ПК чи приміщення). При цьому до введення пристрою в експлуатацію його вартість збирається на дебеті субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів», після чого переноситься на дебет субрахунку 104 «Машини та обладнання» або 103 «Будинки та споруди». У свою чергу, амортизація в сумі поліпшення починає нараховуватися з наступного місяця після його здійснення.

Також варто зазначити, що п. 14 П(С)БО 7 усе ще допускає застосування в обліку поліпшень ОЗ альтернативного методу — за правилами, передбаченими ПКУ: суму в межах 10 % ремонтного ліміту включати до поточних витрат (очевидно, залежно від спрямованості використання поліпшуваних ОЗ), а її перевищення — на збільшення первісної вартості об’єкта. Підприємство має право обрати такий порядок обліку на власний розсуд, про що слід обов’язково зазначити в наказі про облікову політику .

Податок на прибуток . Переходячи до обліку податку на прибуток, ще раз нагадаємо, що з набуттям чинності розд. III ПКУ податковий облік ОЗ істотно наблизився до бухгалтерського. Більше того, для уникнення облікових помилок ми рекомендуємо забезпечувати максимальну відповідність цих видів обліку*. Таким чином, якщо в бухгалтерському обліку прийнято рішення обліковувати мережний пристрій як поліпшення ОЗ (зокрема, ПК або приміщень), то і в податковому потрібно діяти так само, тим більше, що в цьому випадку ПКУ це дозволяє.

* Звичайно, ми розуміємо, що такий підхід не ідеальний (адже, по-перше, цілі та користувачі бухгалтерського і податкового обліку різні, а по-друге, податковий облік має ґрунтуватися на бухгалтерському, а не навпаки), однак він дозволяє мінімізувати ризики утворення податково-облікових помилок.

Причому звертаємо окрему увагу: для обліку такого обладнання виключно як передавальних пристроїв на сьогодні підстав немає , що прямо випливає зі змісту групи 4 ОЗ (п. 145.1 ПКУ). Слід зауважити, що таких підстав не було і за докодексних часів (див. лист Комітету ВРУ з питань податкової та митної політики від 03.04.2009 р. № 04-27/470), з чим, однак, не погоджувалися податківці.

Повертаючись до нашого питання, можна зазначити: якщо платник податків прийняв рішення про облік мережного обладнання як поліпшення ОЗ, то йому слід пам’ятати, що вартість таких поліпшень у податковому обліку:

1) у межах 10 % ремонтного ліміту потрапляє до витрат . При цьому такі витрати обліковуються залежно від напрямку використання ОЗ:

а) або в рядку 06.1/06.2 декларації (а також у графі 3 і 4 таблиці 2 додатка АМ) у періоді здійснення поліпшення — при установленні пристрою в ПК/приміщенні, що використовується для адміністративних/збутових цілей відповідно;

б) або в рядку 05.1 декларації (а також у графі 3 і 4 таблиці 2 додатка АМ) — при установленні в ОЗ, задіяному у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг);

2) у сумі перевищення 10 % ремонтного ліміту збільшує первісну вартість поліпшуваного ОЗ . При цьому амортизація в частині вартості мережного пристрою починає нараховуватися з місяця, наступного після його установлення в ПК.

Окремо виділимо ситуацію з поліпшенням орендованих ОЗ: якщо в орендаря є дозвіл орендодавця на поліпшення ОЗ, то він має право збільшити витрати в межах 10 % ремонтного ліміту (п. 146.12 ПКУ), а в сумі перевищення створити окремий об’єкт ОЗ відповідної групи (п. 146.19 ПКУ).

ПДВ . Що стосується ПДВ, то в загальному випадку він не повинен викликати проблем: якщо Інтернет використовується (або планується використовувати) для здійснення оподатковуваних ПДВ операцій у межах господарської діяльності платника податків, то за наявності коректно заповненої і, за необхідності, зареєстрованої податкової накладної суму «вхідного» ПДВ можна включити до податкового кредиту.

2.1.2. Зовнішнє активне мережне обладнання

Бухгалтерський облік. Відповідно до п. 4 П(С)БО 7
такі пристрої можуть обліковуватися як окремі об’єкти. У такому разі залежно від установленого в обліковій політиці критерію для визнання ОЗ вартість цього обладнання необхідно включити до складу або ОЗ (дебет субрахунку 104), або малоцінних необоротних матеріальних активів (дебет субрахунку 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи»).

Амортизацію при цьому логічно відносити на витрати залежно від напрямку використання ПК, що підключаються до Інтернету:

1) на собівартість відповідних товарів/робіт/послуг (до дебету рахунка 90 через рахунок 23 або 91 — у частині нерозподілених постійних загальновиробничих витрат);

2) до складу адміністративних/збутових витрат (до дебету рахунка 92 або 93 відповідно).

При цьому не виключена ситуація, коли мережне обладнання обслуговує декілька ПК, напрямок використання яких різний (наприклад, до одного маршрутизатора одночасно підключено ПК бухгалтерії та служби збуту). На наш погляд, у такому разі найлогічніше розподіляти такі витрати пропорційно якомусь параметру, як варіант — питомій вазі в сумарних операційних витратах або кількості комп’ютерів відповідного підрозділу в загальній кількості ПК, що підключаються до мережі.

Податок на прибуток . Якщо ж платник податків прийняв рішення про облік мережного пристрою як окремого необоротного активу, то в податковому обліку його потрібно включити до складу ОЗ (якщо вартість об’єкта перевищує 2500 грн.), зокрема, до групи 4 з дворічним мінімальним строком експлуатації, або до складу малоцінних необоротних матеріальних активів (група 11), якщо вартість об’єкта не перевищує 2500 грн.

Відображення амортизації у витратах (як щодо ОЗ, так і щодо малоцінних необоротних матеріальних активів) залежить від напрямку використання ПК, що підключаються до Інтернету. Так, якщо йдеться про ПК, що використовуються для адміністративних/збутових цілей, то амортизація відноситься на податкові витрати в періоді її нарахування та відображається в рядку 06.1/06.2 декларації відповідно (а також у графах 1 і 2 таблиці 1 додатка АМ). Якщо ж ПК використовується у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг), то амортизацію слід уключати до складу собівартості відповідної продукції та відносити на витрати в періоді її реалізації з відображенням у рядку 05.1 декларації (а також у графі 1 і 2 таблиці 1 додатка АМ).

При цьому, як уже згадувалося, не виключені ситуації, коли мережне обладнання обслуговує декілька ПК, напрямок використання яких різний. У такому разі, на наш погляд, також найлогічніше розподіляти такі витрати пропорційно якомусь параметру, причому бажано тому, що застосовується в бухобліку (див. про це вище).

ПДВ . Облік ПДВ аналогічний описаному вище.

2.2. Облік кабелю та іншого пасивного мережного обладнання

Якщо йдеться про підключення до мережі Інтернет, наприклад, за допомогою Dial-Up модему, то, як правило, необхідності в проведенні будь-яких робіт у приміщенні не виникає. Водночас певні способи підключення до глобальної мережі (наприклад, підключення кабелем), навпаки, переважно вимагають таких робіт. Про їх облік ми й поговоримо далі.

Бухгалтерський облік . З метою коректного обліку робіт у приміщенні слід пригадати, що в результаті їх здійснення таке приміщення підключається до Інтернету, у зв’язку з чим майбутні економічні вигоди від його використання потенційно зростуть. Таким чином, можемо констатувати, що вартість робіт із підключення приміщення до мережі в бухобліку необхідно відображати як поліпшення об’єкта (п. 14 П(С)БО 7): суму таких витрат потрібно включити до первісної вартості приміщення в повному розмірі або скористатися альтернативним порядком і віднести їх на поточні витрати в межах 10 % ремонтного ліміту (такі витрати, очевидно, слід відображати залежно від напрямку використання приміщення), а суму перевищення — на збільшення первісної вартості об’єкта.

На окрему увагу заслуговує ситуація з орендованим приміщенням. Так, з огляду на те, що здійснювані роботи приводять до його поліпшення, їх вартість необхідно відобразити по дебету субрахунку 117 «Інші необоротні матеріальні активи».

Податок на прибуток . В обліку податку на прибуток вартість мережного кабелю та робіт з його прокладення, так само як і в бухгалтерському, має відображатися як поліпшення ОЗ. У зв’язку з цим такі витрати в межах 10 % ремонтного ліміту потраплять до поточних витрат залежно від напрямку використання приміщення (період їх виникнення та порядок відображення в декларації див. вище), а в сумі перевищення — на збільшення первісної вартості відповідного ОЗ (при цьому амортизація в сумі такого перевищення починає нараховуватися з наступного місяця після їх здійснення).

При цьому, якщо кабель прокладається по орендованому приміщенню, то в орендаря має бути дозвіл орендодавця на проведення таких робіт. У цьому випадку він має право віднести вартість таких робіт на витрати в межах 10 % ремонтного ліміту, а в сумі перевищення створити ОЗ групи 3.

На закінчення щодо податку на прибуток варто зазначити: якщо вартість кабелю та іншого пасивного мережного обладнання перевищуватиме 2500 грн., то не виключено, що податківці захочуть побачити його у складі ОЗ, зокрема передавальних пристроїв (див. лист ДПАУ від 07.09.2006 р. № 16636/7/31-3017). Ми вважаємо, що підстав для подібних висновків немає.

ПДВ . Умови для обліку «вхідного» ПДВ у податковому кредиті загальні: (1) наявність податкової накладної, правильно заповненої та, за необхідності, зареєстрованої, (2) Інтернет використовується для здійснення операцій, що обкладаються ПДВ, у межах господарської діяльності платника податків.

2.3. Забезпечення доступу до мережі Інтернет

Бухгалтерський облік. У загальному випадку витрати на послуги із забезпечення користувача безпосереднім доступом до Інтернету, що супроводжуються присвоєнням йому імені та пароля тощо, уключаються до складу поточних витрат за напрямком. Водночас не виключено, що в рахунку постачальника певні позиції може бути деталізовано. Причому серед них можуть фігурувати й такі, як, наприклад, програмне настроювання активного мережного обладнання. Очевидно, що зазначена послуга є ні чим іншим, як доведенням активного мережного обладнання до стану, в якому воно придатне для використання із запланованою метою (п. 8 П(С)БО 7). У зв’язку з цим її вартість найлогічніше включити до первісної вартості мережного пристрою (як окремого ОЗ чи малоцінного необоротного матеріального активу) або відповідного ОЗ (якщо мережний пристрій обліковується як поліпшення). Як бачимо, по можливості, краще домовитися з постачальником про те, щоб вартість подібних послуг у рахунку не деталізувалася, оскільки це дозволить відобразити всю суму в поточних витратах (переважно має значення для податкового обліку).

Податок на прибуток . У податковому обліку підхід такий самий: вартість таких послуг має потрапити до поточних витрат або до складу первісної вартості ОЗ. Причому останнє не стосується поліпшення малоцінних необоротних матеріальних активів, що спрямовуються до поточних витрат за напрямком.

ПДВ . У частині обліку ПДВ жодних особливостей немає.

3. Експлуатація мережі Інтернет

Поза сумнівом, найбільший інтерес у цьому підрозділі викликає облік оплати доступу до мережі Інтернет. Він передусім залежить від способу її здійснення. На сьогодні найбільшого поширення набули такі варіанти:

1) за рахунками, що виставляються постачальниками послуги;

2) за допомогою скретч-карток;

3) за допомогою автоматів самообслуговування.

Розглянемо зазначені варіанти докладніше.

3.1. Оплата за рахунками

Бухгалтерський облік. Бухгалтерський облік при цьому варіанті оплати інтернет-послуг є найзрозумілішим, він не відрізняється від порядку оплати за послуги стаціонарного телефонного зв’язку. У цьому випадку вартість інтернет-послуг відноситься на витрати місяця (як правило, розрахунковим періодом у договорах на надання таких послуг є місяць), в якому отримано рахунок, за їх напрямком: адміністративний, збутовий, виробничий/загальновиробничий. При цьому, якщо послугами глобальної мережі користуються відразу декілька підрозділів, то найлогічніше розподіляти їх за якимсь параметром (див. вище в частині бухобліку зовнішнього мережного обладнання). Крім того, цілком допустимий (хоча, на наш погляд, і дещо некоректний) варіант обліку вартості таких послуг тільки у складі адміністративних витрат, про що свого часу в частині витрат на мобільний зв’язок висловлювався і Мінфін (див. лист від 22.07.2008 р. № 31-34000-10-16/28288).

Водночас не виключено варіант обліку витрат у місяці фактичного отримання послуги*, а не в місяці, в якому було отримано рахунок. Причому з формальної точки зору цей варіант виглядає коректнішим. Якщо платник податків скористається ним, то в останній день розрахункового місяця необхідно скласти бухгалтерську довідку, що свідчить про факт отримання послуг, їх обсяг та розрахункову вартість (для відстеження обсягу вхідного/вихідного трафіку існують окремі програми, у тому числі безкоштовні). Докладніше цей обліковий нюанс буде висвітлено в одному з наступних номерів.

* При цьому виробничі/загальновиробничі витрати все одно відображаються не раніше реалізації відповідних товарів, робіт, послуг.

Якщо підприємство здійснило передоплату інтернет-послуг на кілька періодів наперед (якщо умови договору допускають це), то їх вартість необхідно віднести на дебет рахунка 39 «Витрати майбутніх періодів» і надалі поетапно списувати на витрати періодів, до яких вони відносяться (п. 8 П(С)БО 16).

На закінчення щодо бухгалтерському обліку варто відзначити ще один момент. Так, при підключенні до мережі Інтернет з обмеженим трафіком (найчастіше обмеження за мегабайтами прийнятої/відправленої інформації) невикористані мегабайти, як правило, на наступний місяць не переносяться. При цьому ми вважаємо: якщо в рахунку, що виставляється постачальником, обсяг такої невикористаної послуги виділено окремим рядком, то його вартість найлогічніше відобразити в інших операційних витратах, зокрема, по дебету субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності». Водночас при підключенні до Інтернету на подібних умовах рекомендуємо домовитися з постачальником послуги про те, щоб невикористані мегабайти в рахунку не відображалися, оскільки інакше на платника можуть чекати неприємні податкові наслідки (див. далі).

Податок на прибуток . У податковому обліку такі витрати має бути спрямовано на:

1) адміністративні або збутові витрати — у періоді отримання рахунка або, як уже зазначалося, у періоді фактичного отримання послуги. Водночас мусимо зауважити, що податківці допускають відображення подібних витрат не раніше періоду отримання рахунка (див. Єдину базу податкових знань, розділ 110.07.01). У декларації їх необхідно внести до рядка 06.1/06.2 відповідно;

2) собівартість товарів (робіт, послуг) у періоді їх реалізації. У декларації їх буде відображено в рядку 05.1.

У свою чергу, якщо послугами мережі Інтернет користуються декілька підрозділів, то найлогічніше розподілити їх відповідно до якогось параметра (див. вище в частині бухобліку мережного обладнання).

Крім того, вважаємо, що бухгалтер може ухилитися від формального підходу і відображати такі витрати виключно у складі інших операційних витрат відповідно до абз. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ. У такому разі в декларації їх слід показати в рядках 06.4 і 06.4.36 додатка ІВ.

Також попереджаємо: якщо платник здійснює передоплату на кілька періодів наперед, то такі суми можуть потрапити до витрат лише в тому періоді, до якого вони відносяться (у періоді списання відповідних витрат з рахунка 39). Це пов’язане з тим, що авансові оплати в податкових витратах не враховуються (п.п. 139.1.3 ПКУ).

На закінчення щодо податку на прибуток варто розібратися з питанням обліку невикористаних послуг (див. вище). Зокрема, мусимо попередити: якщо їх вартість виділено в рахунку, що виставляється постачальником, то податкові витрати в цій сумі відображати доволі небезпечно, що пояснюється негосподарським характером операції. У зв’язку з цим рекомендуємо, по можливості, домовлятися з постачальниками про невідображення в рахунку обсягу таких невикористаних послуг.

ПДВ . Що стосується обліку ПДВ, то для відображення податкового кредиту платнику податків необхідно дотримуватись загальних умов: наявність податкової накладної (коректно заповненою та, за необхідності, зареєстрованої) та здійснення операцій, що обкладаються ПДВ, у межах господарської діяльності.

При цьому, на наш погляд, у такому випадку податковий кредит можна відобразити і без податкової накладної, обмежившись рахунком. Справа в тому, що згідно з п. 201.11 ПКУ однією з підстав для нарахування податкового кредиту без податкової накладної є рахунок, що виставляється за послуги зв’язку. При цьому послуги з надання доступу до мережі Інтернет можна класифікувати як послуги мережі передачі даних (розділ 64.20.16 Класифікатора ДК 016-97), котрі, у свою чергу, віднесено до розділу 64 Класифікатора ДК 016-97 « Послуги пошти і зв’язку». Аналогічний висновок випливає і з КВЕД-2005: зокрема, діяльність із надання доступу до Інтернету міститься в його розділі 64.2 «Діяльність зв’язку». При цьому такий рахунок має містити загальну суму платежу, суму ПДВ та податковий номер постачальника послуги.

На закінчення слід зауважити: якщо у платника на кінець місяця залишаються невикористані мегабайти, податківцям може не сподобатися формування податкового кредиту в цій частині. Тому, як уже зазначалося, найоптимальнішим виходом є домовитися з постачальником про те, щоб такі суми їм не виділялися.

3.2. Оплата за допомогою скретч-карток

Бухгалтерський облік. Бухгалтерський облік карток доступу до Інтернету найлогічніше здійснювати за аналогією з картками оплати послуг мобільного зв’язку. Нагадаємо, що свого часу Мінфін рекомендував обліковувати такі картки по дебету субрахунку 331 «Грошові документи в національній валюті» (див. лист від 22.07.2008 р. № 31-34000-10-16/28288) з подальшим списанням їх вартості на адміністративні витрати. З таким підходом можна погодитися, однак він потребує кількох зауважень. По-перше, ми вважаємо, що такі витрати найоптимальніше відображати за напрямком використання. По-друге, на наш погляд, у періоді активації картки її вартість логічніше віднести на субрахунок 331-1 і тільки в періоді фактичного споживання послуги (підтверджується бухгалтерською довідкою) списувати на відповідні витрати періоду. Крім того, придбання карток, найімовірніше, здійснюватиметься через підзвітну особу, у зв’язку з чим варто нагадати, що підзвітні суми відображаються за допомогою субрахунку 372 «Розрахунки з підзвітними особами».

Податок на прибуток . У податковому обліку придбання карток доступу до Інтернету слід розглядати як передоплату послуги, а вона, як відомо, у витратах не відображається (п.п. 139.1.3 ПКУ). У зв’язку з цим податкові витрати можна буде відобразити лише в періоді споживання послуги (зауважте: ідеться не про період активації картки), що слід підтвердити відповідною бухгалтерською довідкою. В усьому іншому порядок відображення таких витрат і їх внесення до декларації аналогічний описаному вище.

ПДВ . В обліку ПДВ будь-які особливості відсутні. При цьому податковий кредит можна відобразити лише за наявності податкової накладної. Що стосується фіскального касового чека, то на цей варіант особливо сподіватися не варто, оскільки податковий кредит за ним можна відобразити лише в сумі ПДВ, що не перевищує 40 грн. (більше того, податківці наполягають на тому, що податковий кредит можна відобразити лише за тими чеками, в яких ця сума не перевищується, про що див. лист ДПАУ від 22.04.2011 р. № 7680/6/16-1515-20).

3.3. Оплата за допомогою автоматів самообслуговування

Бухгалтерський облік. Простота оплати послуг у цьому випадку компенсується певними труднощами в документальному забезпеченні витрат. Справа в тому, що будь-яка господарська операція має підтверджуватися первинним документом. У свою чергу, чек, отримуваний на виході з автомата, під визначення первинного документа відповідно до Закону про бухоблік, як правило, не підпадає.

У результаті цього можна запропонувати такі варіанти їх обліку. Відобразити вартість послуг у порядку, наведеному вище, на підставі бухгалтерської довідки, складеної самостійно в останній день періоду. У такому разі обов’язковим є облік вхідного/вихідного трафіку (як уже зазначалося, для цього використовуються певні програми) з перенесенням його до бухгалтерської довідки. Крім того, як варіант, можна звернутися до особи, яка встановила автомат, і отримати від неї документ, що відповідає критеріям первинного.

Податок на прибуток . В обліку податку на прибуток будь-яких особливостей немає. Головне при цьому — мати відповідне документальне забезпечення понесених витрат: чек автомата і бухгалтерську довідку з відображенням факту надання послуги та об’єму трафіку або первинний документ, отриманий від особи, яка встановила автомат.

ПДВ . А от в обліку ПДВ податковий кредит відобразити не можна. Це пов’язане з тим, що в одержувача послуги з доступу до Інтернету не буде ні податкової накладної, ні рахунка.

Таблиця 1

Бухгалтерський та податковий облік підключення та експлуатації мережі Інтернет

Телефонний зв’язок
(у тому числі мобільний):
 підключення та експлуатація

1. Зв'язок з господарською діяльністю

Так само, як і у випадку з підключенням до Інтернету, керівнику слід затвердити своїм наказом Положення про використання телефонного зв’язку, в якому необхідно застерегти, що телефонний зв’язок (як стаціонарний, так і мобільний) на підприємстві використовується виключно для господарських цілей. Окремий розділ цього Положення рекомендуємо присвятити використанню мобільного зв’язку, в якому слід зазначити:

1) обґрунтування необхідності придбання мобільних телефонів (наприклад, ведення переговорів з контрагентами, контролюючими органами, для зв’язку з працівниками, робота яких має роз’їзний характер);

2) їх необхідну кількість;

3) перелік осіб, відповідальних за їх придбання, та їх посад;

4) перелік посад працівників, які забезпечуються мобільними телефонами для виконання їх функціональних обов’язків.

У цілому зміст такого Положення встановлюється керівником на власний розсуд, оскільки жодних вимог до нього законодавство не висуває (див. лист Державної адміністрації зв’язку від 04.03.2010 р. № 1950/10-02-09).

Крім того, не викликає сумнівів, що для підтвердження «господарності» таких витрат підприємству необхідно мати й інші документи: договори на придбання/установлення телефонів, документи, що підтверджують факт їх оплати та отримання. Також слід приділити увагу наявності документів, що підтверджують факт придбання/оплати послуг телефонного зв’язку.

2. Підключення: облік робіт і телефонних апаратів

2.1. Стаціонарний телефонний зв’язок

Витрати на установлення телефону (проведення абонентської лінії всередині приміщення, установлення розетки, підключення до телефонної мережі та телефонного номера) слід обліковувати як поліпшення приміщення. Облік таких витрат докладно розглядався вище, у частині підключення до Інтернету, тому не повторюватимемося.

Що стосується телефонного номера, то його вартість, судячи з докодексної позиції податківців, слід обліковувати як нематеріальний актив (див. лист ДПАУ від 25.09.2003 р. № 8049/6/15-1116).

У податковому обліку підхід до обліку телефонного номера аналогічний. При цьому нагадуємо: якщо за договором з оператором телефонний номер отримано на необмежений строк, то такий строк з метою податкового обліку становить 10 років безперервної експлуатації (п.п. 145.1.1 ПКУ).

Під час обліку придбання телефонних апаратів слід виходити з вартісного критерію, установленого для визнання ОЗ. Так, у бухгалтерському обліку, якщо вартість телефону не перевищує критерію для визнання ОЗ, установленого в наказі про облікову політику, то такий телефон слід обліковувати як малоцінний необоротний матеріальний актив (субрахунок 112). Якщо перевищує, то такий об’єкт необхідно зарахувати до складу ОЗ, зокрема, на субрахунок 104 (у тому числі це стосується і міні-АТС, за умови, що таке обладнання не є складовим елементом будівлі чи окремою спорудою). Про амортизацію та особливості її віднесення на витрати див. вище в частині обліку мережного обладнання.

У податковому обліку істотних відмінностей немає . Єдине, на що варто звернути увагу: порівнювати вартість об’єкта з метою його податкової класифікації необхідно з 2500 грн. Якщо його вартість не перевищує цей критерій, то об’єкт вважається малоцінним необоротним матеріальним активом (групи 11), якщо перевищує — ОЗ групи 4 з мінімальним строком експлуатації у 2 роки. У тому числі це стосується й обліку міні-АТС*. Про особливості податкового обліку амортизації та відображення її в декларації див. вище в частині обліку мережного обладнання.

* Водночас якщо витрати на придбання цього обладнання пов’язані безпосередньо з будівлею, то його слід обліковувати або як поліпшення будівлі, або як окрему споруду (група 3).

2.2. Мобільний зв’язок

Облік підключення мобільного зв’язку залежить від того, на яких умовах воно здійснюється: на умовах контрактного підключення чи попередньо оплаченого сервісу.

У свою чергу, мобільні телефони залежно від вартості необхідно обліковувати як малоцінні необоротні матеріальні активи чи ОЗ, про що також ішлося вище.

3. Оплата телефонних послуг

Облік оплати телефонних послуг (як стаціонарного, так і мобільного зв’язку) аналогічний описаному вище в частині оплати доступу до Інтернету і переважно залежить від способу такої оплати. При цьому незалежно від способу оплати платник повинен мати відповідні первинні й інші документи, про що див. нижче.

У частині оплати «стаціонарних» телефонних послуг слід виділити ситуацію з орендою приміщення. Так, на думку податківців, орендар має право на витрати в частині телефонних послуг тільки за умови оформлення тимчасового договору на надання таких послуг на себе (див. Єдину базу податкових знань, розділ 110.18.02). Водночас ми вважаємо: якщо вартість таких послуг включено до орендної плати, то жодних перешкод для їх відображення в орендаря немає.

Переходячи до оплати послуг мобільного зв’язку, слід зауважити, що такі послуги надаються, як правило, на умовах передоплати (у тому числі це стосується одноразового авансового платежу при підключенні та абонплати). У зв’язку з цим, нагадуємо, що суми авансів ні до бухгалтерських, ні до податкових витрат не включаються. У бухгалтерському обліку такі суми накопичуються на дебеті рахунка 39 у кореспонденції із субрахунком 371 «Розрахунки за виданими авансами». Надалі, у періоді отримання рахунка від оператора, ці суми списуються на відповідні витрати (див. нашу позицію із цього приводу вище). Саме в цьому періоді підприємство може відобразити й податкові витрати.

На окрему увагу заслуговує облік оплати мобільних послуг за допомогою скретч-карток. Як уже зазначалося, Мінфін наполягає на їх обліку на субрахунку 331 з подальшим списанням їх вартості на адміністративні витрати при видачі працівнику (див. лист від 22.07.2008 р. № 31-34000-10-16/28288). Причому така видача має здійснюватися на підставі документа із зазначенням прізвища, імені, по батькові працівника, посади, номіналу виданої картки та її номера. При цьому ми вважаємо, що не буде зайвим указати в цьому документі й дату видачі скретч-картки працівнику, а також його розписку в отриманні.

На закінчення щодо питання оплати послуг мобільного зв’язку слід зазначити, що одержувач таких послуг у складі їх вартості сплачує і суму пенсійного збору*. Ця сума бере участь в обчисленні податку на прибуток у загальному порядку.

* При цьому нагадаємо, що на сьогодні відповідно до п. 188.1 ПКУ суми пенсійного збору не включаються до бази обкладення ПДВ.

Також у частині мобільних послуг потрібно згадати про вимоги до документального підтвердження їх «господарності». Ними виступають договір з оператором, рахунки, що ним виставляються, а також відповідні розрахункові та платіжні документи, що підтверджують факт оплати послуг. У зв’язку з цим проблеми можуть виникнути при поповненні рахунка за допомогою автоматів самообслуговування. Як уже зазначалося в частині обліку оплати послуг з доступу до Інтернету, документи, отримувані на виході з автомата, як правило, не підпадають під визначення первинних. У такому разі платнику слід звернутися з проханням надати відповідні документи до особи, яка встановила автомат.

Крім того, не буде зайвим пригадати позицію податківців про те, що витрати на оплату послуг зв’язку можуть відображатися не раніше періоду отримання рахунка — навіть якщо він надходить у наступному звітному періоді (див. Єдину базу податкових знань, розділ 110.07.01). Водночас, на наш погляд, можливий варіант їх відображення в періоді фактичного отримання послуги, про що див. вище в питанні щодо оплати послуг доступу до мережі.

Також не виключено варіант, що податківці висуватимуть традиційні вимоги про наявність розшифровки рахунків (так звану деталізацію рахунка) та журналу обліку дзвінків. Мусимо зауважити, що для відображення витрат такі документи не обов’язкові, оскільки їх ведення не передбачено правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку. Саме такі висновки свого часу робив і ВАСУ (див. ухвалу від 19.06.2007 р. у справі № 2-4/6066-2005).

У табл. 2 на с. 32 наведемо бухгалтерський та податковий облік придбання мобільного телефону й оплати послуг мобільного зв’язку. У свою чергу, облік підключення стаціонарного телефонного зв’язку й оплати його послуг аналогічний розглянутому в частині оплати послуг доступу до Інтернету, тому не повторюватимемося.

Таблиця 2

Бухгалтерський та податковий облік придбання мобільного телефону
й оплати послуг мобільного зв’язку