Облік посередницьких операцій
Шановні читачі! Черговий випуск «Шпаргалки бухгалтера» присвячено обліку посередницьких операцій. Причому разом із бухгалтерськими обліком у цьому випуску ви знайдете також і податкові «шпаргалочки».
Правові аспекти посередництва
| Вид договору | Стисла характеристика |
| Договір комісії ( гл. 69 «Комісія» ЦКУ*) | За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням іншої сторони (комітента) за плату здійснити один або декілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента. За надані для комітента послуги комісіонер одержує комісійну винагороду, яку може бути встановлено: у відсотках від суми реалізованих товарів; у вигляді фіксованої суми; шляхом поєднання твердої суми та процентів від суми укладеного правочину; як різницю між призначеною комітентом ціною та тією вигіднішою ціною, за якою комітент укладе договір. Предметом договору комісії можуть бути такі дії комісіонера, здійснювані за дорученням комітента: продаж товару, переданого комітентом, від свого імені третім особам (договір комісії на продаж); придбання товару для комітента і за його рахунок у третіх осіб (договір комісії на купівлю) |
| Договір доручення ( гл. 68 «Доручення» ЦКУ) | За договором доручення одна сторона (повірений) зобов’язується виконати від імені та за рахунок іншої сторони (довірителя) певні юридичні дії. На відміну від договору комісії, об’єкт представництва в договорі доручення значно ширший: за договором доручення повірений здійснює юридичні дії (водночас як за договором комісії — тільки правочини), до яких можна віднести не лише укладення від імені довірителя договорів, а і, наприклад, представництво в суді, заявлення клопотань і скарг від імені довірителя тощо. У договорі доручення або у виданій на підставі договору довіреності (а вона видається обов’язково) має бути чітко визначено юридичні дії, які слід виконати повіреному. За виконання своїх обов’язків повірений має право отримати плату (якщо інше не встановлено договором або законом). Якщо в договорі розмір плати або порядок її виплати не визначено, вона виплачується після виконання доручення відповідно до звичайних цін за подібного роду послуги |
| Агентський договір ( гл. 31 «Комерційне посередництво (агентські відносини) у сфері господарювання» ГКУ**) | За агентським договором одна сторона (комерційний агент) зобов’язується надати послуги іншій стороні (суб’єкту, якого представляє агент) в укладенні правочинів або сприяти їх укладенню (наданню фактичних послуг) від імені цього суб’єкта і за його рахунок. Таким чином, в основу агентського договору покладено модель договору доручення: комерційний агент (як і повірений) здійснює дії від імені та за рахунок іншого суб’єкта господарювання. Але на відміну від договору доручення такий договір може бути укладено виключно з юридичною особою або фізичною особою — суб’єктом підприємницької діяльності; предметом агентського договору можуть бути не лише юридичні дії, а й дії, що не спричинюють юридичних наслідків, — фактичні послуги. |
| * Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV. ** Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV. | |
Договір комісії на купівлю
| Етапи договору комісії на купівлю | У комісіонера | У комітента | ||||||
| ВД | ВВ | ПЗ* | ПК | ВД | ВВ | ПЗ | ПК | |
| 1. Перераховано грошові кошти комісіонеру на придбання товару | — | — | — | — | — | — | — | — |
| 2. Придбано комісіонером товар у третьої особи (отримано товар від продавця) | — | — | — | — | — | +** | — | — |
| 3. Передано товар комітенту | — | — | + | — | — | —** | — | + |
| 4. Перераховано оплату продавцю | — | — | — | + | — | — | — | — |
| 5. Підписано акт наданих комісійних послуг | + | — | + | — | — | + | — | + |
| 6. Перераховано комітентом комісіонеру комісійну винагороду | — | — | — | — | — | — | — | — |
| * Обкладення ПДВ операцій у межах посередницьких договорів регулюється п. 4.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР. ** Комітент відображає валові витрати на підставі інформації та підтверджуючих документів, наданих комісіонером. Але на практиці комітент дуже часто відображає ВВ у момент отримання товару від комісіонера. Відображення ВВ за першою подією придбання посередником товару вимагає організації оперативного обміну інформацією. Зверніть увагу, що для комісіонера стосовно дати виникнення податкового кредиту з ПДВ правило першої події не працює. | ||||||||
| Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | |
| дебет | кредит | |
| 1 | 2 | 3 |
| Облік у комітента | ||
| 1. Перераховано комісіонеру грошові кошти для купівлі товару | 371* | 311 |
| * Не виключено варіант, коли комітент для обліку розрахунків із комісіонером щодо перерахованого авансу на купівлю товарів використовуватиме рахунок 377 «Розрахунки з іншими дебіторами», що дозволить відокремити в обліку аванси, перераховані прямим постачальникам, від авансів, перерахованих посередникам. | ||
| 2. Отримано товар від комісіонера | 281 | 631 |
| 3. Відображено податковий кредит з ПДВ за наявності податкової накладної | 641 | 631 |
| 4. Підписано акт наданих комісійних послуг | 949 | 685* |
| * Не виключено варіант, коли комітент для обліку розрахунків із комісіонером щодо комісійних послуг використовуватиме субрахунок 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками». | ||
| 5. Відображено податковий кредит з ПДВ за наявності податкової накладної | 641 | 685 |
| 6. Перераховано винагороду комісіонеру | 685 | 311 |
| 7. Проведено залік заборгованостей | 631 | 371 |
| Облік у комісіонера | ||
| 1. Отримано від комітента грошові кошти для придбання товару | 311 | 681/К* |
| * Можна також відображати розрахунки з комітентом щодо отриманих для оплати товару коштів на рахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». | ||
| 2. Отримано товар від постачальника (як правило, відображають за вартістю товару з ПДВ) | 025 | — |
| 3. Відображено заборгованість перед продавцем товару | 681/К | 631/П |
| 4. Передано товар комітенту | — | 025 |
| 5. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 643 | 641 |
| 6. Перераховано оплату постачальнику | 631/П | 311 |
| 7. Відображено податковий кредит з ПДВ | 641 | 643 |
| 8. Підписано акт виконаних робіт | 361/К | 703 |
| 9. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 703 | 641 |
| 10. Списано собівартість послуг | 903 | 23 |
| 11. Отримано винагороду від комітента | 311 | 361/К |
Договір комісії на продаж
| Етапи договору комісії на продаж | У комісіонера | У комітента | ||||||
| ВД | ВВ | ПЗ | ПК | ВД | ВВ | ПЗ | ПК | |
| 1. Відвантажено товар комітентом комісіонеру | — | — | — | — | — | — | — | — |
| 2. Продано товар комісіонером (відвантаження) | — | — | + | — | +* | — | — | — |
| * На підставі інформації та підтверджуючих документів, наданих комісіонером. | ||||||||
| 3. Отримано комісіонером оплату від покупця | — | — | — | — | — | — | — | — |
| 4. Підписано акт наданих комісійних послуг | + | — | + | — | — | + | — | + |
| 5. Перераховано комісіонером комітенту гроші за реалізований товар | — | — | — | + | — | — | + | — |
| 6. Перераховано комітентом комісійну винагороду комісіонеру | — | — | — | — | — | — | — | — |
| Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | |
| дебет | кредит | |
| 1 | 2 | 3 |
| Облік у комітента | ||
| 1. Передано товар на комісію | 283 | 281 |
| 2. Відображено реалізацію товару (на підставі інформації від комісіонера) | 361 | 702 |
| 3. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ | 702 | 643 |
| 4. Списано собівартість реалізованого товару | 902 | 283 |
| 5. Підписано акт наданих послуг | 93 | 685* |
| * Не виключено варіант, коли комітент для обліку розрахунків із комісіонером щодо комісійних послуг використовуватиме субрахунок 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками». | ||
| 6. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності податкової накладної) | 641 | 685 |
| 7. Отримано кошти від комісіонера | 311 | 361 |
| 8. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 643 | 641 |
| 9. Перераховано оплату комісіонеру | 685 | 311 |
| Облік у комісіонера | ||
| 1. Прийнято товари на комісію (обліковуються за заставною вартістю) | 024 | — |
| 2. Відвантажено товар покупцю | 361/П | 702 |
| 3. Списано вартість реалізованого товару із забалансового обліку | — | 024 |
| — на суму без ПДВ | 704 | 685 |
| — на суму ПДВ (відображено право на податковий кредит) | 644 | 685 |
| 4. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ при реалізації товару | 702 | 641 |
| 5. Надійшла оплата за товар від покупця | 311 | 361/П |
| 6. Підписано акт наданих послуг | 361/К | 703 |
| 7. Відображено суму податкових зобов’язань з ПДВ | 703 | 641 |
| 8. Списано собівартість послуг | 903 | 23 |
| 9. Перераховано кошти за реалізований товар комітенту | 685 | 311 |
| 10. Відображено податковий кредит з ПДВ (на підставі податкової накладної, отриманої від комітента) | 641 | 644 |
| 11. Надійшла оплата комісійної винагороди від комітента | 311 | 361/К |
Договір доручення на укладення договору купівлі-продажу
За цим договором повірений тільки знаходить покупця (продавця) на товар довірителя, а придбання (відвантаження) товару і розрахунки за нього провадяться між довірителем і покупцем (продавцем) — третьою особою. Операції, здійснювані за таким договором доручення, фактично зводяться до розрахунків між довірителем та повіреним щодо належної йому винагороди.
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | |
| дебет | кредит | |
| У довірителя | ||
| 1. Підписано акт наданих послуг валові витрати: | ||
| — у разі придбання товару | 949 | 685 (631) |
| — у разі продажу товару | 93 | 685 (631) |
| 2. Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності податкової накладної повіреного) | 641 | 685 (631) |
| 3. Перераховано винагороду повіреному | 685 (631) | 311 |
| У повіреного | ||
| 1. Підписано акт наданих послуг | 361 | 703 |
| 2. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ | 703 | 641 |
| 3. Отримано винагороду від довірителя | 311 | 361 |
Договір доручення на збут товару
За цим договором: повірений знаходить покупця, з яким довіритель укладає договір купівлі-продажу; одержує товар від довірителя та передає його покупцю. Розрахунки за товар відбуваються між покупцем і довірителем (оминаючи повіреного). При цій схемі операцій
податкові наслідки з податку на прибуток і ПДВ відображаються у довірителя (саме довіритель виступає стороною договору з покупцем, а не повірений).
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | |
| дебет | кредит | |
| У довірителя | ||
| 1. Відвантажено товар повіреному | 283 | 281 |
| 2. Відвантажено товар повіреним покупцю (валові доходи) | 361 | 702 |
| 3. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ | 702 | 641 |
| 4. Списано балансову вартість товару | 902 | 283 |
| 5. Отримано виручку за реалізований товар | 311 | 361 |
| 6. Підписано акт наданих послуг повіреним (валові витрати) | 93 | 685 (631) |
| 7. Відображено податковий кредит з ПДВ (на підставі податкової накладної повіреного) | 641 | 685 (631) |
| 8. Перераховано винагороду повіреному | 685 (631) | 311 |
| У повіреного | ||
| 1. Отримано товар від довірителя | 024 | — |
| 2. Відвантажено товар покупцю | — | 024 |
| 3. Підписано акт наданих послуг (валові доходи) | 361 | 703 |
| 4. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ (із вартості послуг) | 703 | 641 |
| 5. Списано собівартість послуг | 903 | 23 |
| 6. Отримано винагороду від довірителя | 311 | 361 |
Комісія в роздробі* (торгівля товарами, що були у вжитку)
| Етапи договору | У комісіонера | |||
| ПЗ | ПК | ВД | ВВ | |
| 1. Передача товару комісіонеру для подальшого продажу | — | — | — | — |
| 2. Продаж товару комісіонером покупцю (із вартості комісійної винагороди) | + | — | + | — |
| 3. Передача грошових коштів комітенту за реалізований товар | — | — | — | — |
| Зміст операції (у комісіонера) | Кореспондуючі рахунки | |
| дебет | кредит | |
| 1. Прийнято товар на комісію | 024 | — |
| 2. Відображено реалізацію товару | 301 | 702 |
| 3. Відображено заборгованість перед комітентом | 704 | 685 |
| 4. Списано вартість реалізованого товару | — | 024 |
| 5. Відображено реалізацію комісійних послуг (зменшено заборгованість перед комітентом; валові доходи) | 685 | 703 |
| 6. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ із вартості комісійної винагороди | 703 | 641 |
| 7. Списано собівартість послуг | 903 | 23 |
| 8. Утримано податок з доходів (з усієї вартості реалізації) | 685 | 641/ПДФО |
| 9. Перераховано податок з доходів до бюджету не пізніше наступного дня після виплати) | 641/ПДФО | 311 |
| 10. Виплачено грошові кошти комітенту | 685 | 301 |
Комісія в роздробі* (торгівля новими товарами)
| Етапи договору | У комісіонера | |||
|
| ПЗ | ПК | ВД | ВВ |
| 1. Передача товару комісіонеру для подальшого продажу | — | — | — | — |
| 2. Продаж товару комісіонером покупцю | + | — | — | — |
| 3. Реалізація послуг на суму комісійної винагороди | + | — | + | — |
| 4. Передача грошових коштів комітенту за реалізований товар | — | — | — | — |
* Говорячи про комісію в роздробі, розглядатимемо тільки операції зі звичайними фізичними особами (непідприємцями).
| Зміст операції (у комісіонера) | Кореспондуючі рахунки | |
| дебет | кредит | |
| 1. Прийнято товар на комісію | 024 | — |
| 2. Відображено реалізацію товару | 301 | 702 |
| 3. Списано вартість реалізованого товару | — | 024 |
| 4. Відображено податкове зобов’язання з ПДВ при реалізації товару (з усієї вартості товару) | 702 | 641 |
| 5. Відображено заборгованість перед комітентом: | ||
| — на суму без ПДВ | 704 | 685 |
| — на суму ПДВ | 643 | 685 |
| 6. Віднесено на розрахунки з комітентом суму відшкодування додаткових витрат (у сумі ПДВ, валових доходів немає) | 685 | 643 |
| 7. Відображено реалізацію комісійних послуг (зменшено заборгованість перед комітентом) | 685 | 703 |
| 8. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ у вартості комісійної винагороди | 703 | 641 |
| 9. Списано собівартість послуг | 903 | 23 |
| 10. Утримано податок з доходів (з усієї вартості реалізації) | 685 | 641/ПДФО |
| 11. Перераховано податок з доходів до бюджету (не пізніше наступного дня після виплати) | 641/ПДФО | 311 |
| 12. Виплачено грошові кошти комітенту | 685 | 301 |
