ВНЕСОК ДО СТАТУТНОГО ФОНДУ ТОВ
Чинне податкове законодавство далеке від досконалості. По суті, чи не з кожного питання можуть виникнути спірні моменти, що спричинено неоднозначним тлумаченням законодавчих та нормативних актів. І операції зі здійснення внесків до статутного фонду госптовариства не є винятком. Уже понад 10 років працює Закон про податок на прибуток, а чіткої однозначної позиції з питання оподаткування внеску до статутного фонду ТМЦ досі немає. Крім того, недавно ДПАУ порушила питання про обкладення податком з доходів операцій з унесення учасником — фізичною особою майна до статутного фонду. У зв’язку з цим ми вирішили пригадати правила оподаткування та обліку цих операцій.
Так само, як створюються, поповнюються і, на жаль, іноді розпадаються сім’ї, так і підприємства створюються, приймають до свого складу нових учасників або, навпаки, прощаються з деякими з них та закриваються. Це зумовлює постійний інтерес наших передплатників до порядку відображення в податковому та бухгалтерському обліку операцій з унесення учасниками внесків до статутного фонду підприємства. Найпоширенішою організаційно-правовою формою підприємства є товариство з обмеженою відповідальністю (ТОВ). Про них сьогодні і піде мова.
Жанна СЕМЕНЧЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
ДОКУМЕНТИ ТЕМИ
ГКУ —
Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.ЦКУ —
Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.Закон про госптовариства
— Закон України «Про господарські товариства» від 19.09.91 р. № 1576-XII.Закон № 997 —
Закон України «Про внесення змін та визнання такими, що втратили чинність, деяких законодавчих актів України у зв’язку з прийняттям Цивільного кодексу України» від 27.04.2007 р. № 997-XIV.Закон про оцінку
— Закон України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-III.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон про податок з доходів
— Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.Інструкція № 492
— Інструкція про порядок відкриття, використання та закриття рахунків у національній та іноземній валютах, затверджена постановою НБУ від 12.11.2003 р. № 492.
ЮРИДИЧНІ АСПЕКТИ
Яким може бути склад учасників ТОВ
Згідно з ч. 3 ст. 80 ГКУ товариством з обмеженою відповідальністю (ТОВ) є господарське товариство, що має статутний фонд, розділений на частини, розмір яких визначається установчими документами, і несе відповідальність за своїми зобов’язаннями тільки своїм майном. Учасники товариства, які повністю сплатили свої вклади, несуть ризик збитків, пов’язаних з діяльністю товариства, у межах своїх вкладів. Учасники товариства, які не повністю внесли вклади, несуть солідарну відповідальність за зобов’язаннями товариства в межах вартості не внесеної частини вкладу кожного з учасників.
ТОВ може бути засноване одним або кількома учасниками , які можуть бути як юридичними, так і фізичними особами. ТОВ не може мати єдиним учасником інше господарське товариство, що має одного учасника (ч. 2 ст. 141 ЦКУ). Особа може бути учасником лише одного ТОВ, яке має одного учасника. Отже, можна бути одноосібним господарем лише одного ТОВ, і це правило поширюється на будь-яких учасників (як фізичних, так і юридичних осіб).
При створенні ТОВ або при введенні нового учасника до складу ТОВ слід пам’ятати про обмеження, установлене ч. 1 ст. 141 ЦКУ і ст. 50 Закону про госптовариства: максимальна кількість учасників ТОВ може досягати 10 осіб. При перевищенні цієї кількості ТОВ підлягає перетворенню на акціонерне товариство протягом одного року, а після закінчення цього строку — ліквідації в судовому порядку, якщо кількість його учасників не зменшиться до встановленої межі.
Нагадаємо, що обмеження щодо максимальної кількості учасників ТОВ було запроваджено Законом № 997, що набув чинності 20 червня 2007 року. При цьому згідно з п. 2 Прикінцевих положень Закону № 997 юридичні особи, створені до набрання чинності цим Законом, зобов’язані протягом року привести свої статути у відповідність до вимог цього Закону (у тому числі й стосовно кількості учасників ТОВ). До приведення статутів у відповідність до Закону № 997 юридичні особи керуються положеннями діючих статутів у частині, що йому не суперечить. Те, що ТОВ мали протягом року після набрання чинності Законом № 997 унести відповідні зміни до своїх установчих документів, підтверджує і Держпідприємництва в листі від 11.01.2008 р. № 143.
При створенні ТОВ аудиторської перевірки фінансового стану учасників щодо їх спроможності здійснити відповідні внески до статутного фонду не передбачено. Така перевірка проводиться тільки щодо учасників — юридичних осіб відкритих акціонерних товариств (ст. 13 Закону про госптовариства).
Мінімальний розмір статутного фонду ТОВ
Розмір статутного фонду ТОВ не може бути менше суми, еквівалентної 100 мінімальним заробітним платам, виходячи зі ставки мінімальної зарплати, що діє на момент створення товариства (ст. 52 Закону про госптовариства). Мінімальний розмір статутного фонду ТОВ, створення яких припадає на 2008 рік, покажемо в табл. 1.
Таблиця 1
| Період створення ТОВ | 2008 рік | |||
| з 1 січня по 31 березня | з 1 квітня по 30 вересня | з 1 жовтня по 30 листопада | з 1 грудня | |
| Мінімальний розмір статутного фонду, грн. | 51500 | 52500 | 54500 | 60500 |
Чим можна здійснювати вклади до статутного фонду, оцінка вкладів
Це питання врегульоване ст. 86 ГКУ і ст. 13 Закону про госптовариства. Так, вкладами учасників можуть бути будинки, споруди, обладнання та інші матеріальні цінності, цінні папери, права користування землею, водою та іншими природними ресурсами, будинками, спорудами, а також інші майнові права (включаючи майнові права на об’єкти інтелектуальної власності), кошти, у тому числі в іноземній валюті.
Забороняється
використовувати для формування статутного фонду товариства бюджетні кошти, кошти, отримані у кредит і під заставу.Відповідно до
ч. 2 ст. 86 ГКУ вклад, оцінений у гривнях, становить частку учасника у статутному фонді товариства. При внесенні грошових коштів особливих проблем не виникає — сума внесених грошових коштів і є розміром вкладу учасника. Що стосується внесення майна, прав на користування майном, ресурсами, майнових прав на інтелектуальну власність тощо, то тут виникає запитання, хто і як оцінює такий вклад. ЦКУ зазначає, що порядок оцінки вкладів визначається в установчих документах господарського товариства, якщо інше не передбачено законом. У ст. 13 Закону про госптовариства прямо зазначено, що грошова оцінка вкладу учасника товариства здійснюється за згодою учасників товариства, а у випадках, установлених законом, вона підлягає незалежній експертній перевірці.Випадки, за яких
незалежна експертна оцінка вкладу є обов’язковою, установлено у ст. 7 Закону про оцінку, а саме:— при створенні підприємств (господарських товариств) на базі державного майна чи майна, що перебуває в комунальній власності;
— при визначенні вартості вкладів учасників господарського товариства, якщо до такого товариства вноситься майно господарських товариств з державною часткою (часткою комунального майна), а також у разі виходу (виключення) учасника зі складу такого товариства.
Отже, якщо у вашому випадку незалежна експертна оцінка вкладу не обов’язкова (таку вимогу не встановлено ні
Законом про оцінку, ні статутом ТОВ), то учасники самостійно оцінюють майно, вартість якого відображається в акті приймання-передачі між відповідним учасником і товариством. При цьому, якщо у статуті чітко не закріплено, яке майно та за якою вартістю вноситься кожним учасником, то факт погодження між учасниками вартості майна, що вноситься, необхідно оформити документально. Як правило, оцінка майна, що вноситься учасниками, відображається у протоколі зборів учасників. На наш погляд, факт погодження можна оформити і шляхом проставляння всіма учасниками своїх підписів (а якщо учасник є юридичною особою, то підпису його уповноваженої особи та печатки такої юридичної особи) під написом на акті приймання-передачі «З вартістю майна, що вноситься до статутного фонду, згідно з цим актом приймання-передачі згоден».Варто сказати кілька слів про вклад до статутного фонду, що вноситься нерезидентом. Згідно зі
ст. 393 ГКУ оцінка іноземних інвестицій, включаючи вклади до статутного фонду підприємства з іноземними інвестиціями, здійснюється в іноземній конвертованій валюті та в гривнях, за згодою сторін, на підставі цін міжнародних ринків або ринку України. Перерахунок сум в іноземній валюті у гривні здійснюється за курсом, установленим НБУ. При цьому ще раз зауважимо: згідно з ч. 2 ст. 86 ГКУ вклад, оцінений у гривнях, становить частину учасника у статутному фонді товариства. Порядок оцінки вкладів визначається в установчих документах, якщо інше не встановлено законом. У зв’язку з цим вважаємо, що заборгованість засновника-нерезидента щодо вкладу до статутного фонду визначається в іноземній валюті та перераховується у гривневий еквівалент на момент оформлення установчих документів. Сума вкладу, визначена у гривнях, і становитиме частку учасника у статутному фонді (має бути зафіксована по кредиту рахунка 40)*.* Докладніше про це ви можете прочитати у статті «Статутний фонд ТОВ: основні кошти від учасника-нерезидента //«БТ», 2006, № 47, с. 30.
Порядок унесення вкладів
До початку реєстрації ТОВ кожен учасник має внести до статутного фонду не менше 50 % зазначеного в установчих документах вкладу. Унесення до статутного фонду грошей підтверджується документами, виданими банківською установою. Для формування статутного фонду підприємства (до його держреєстрації) в банку відкривається рахунок, для чого особою, уповноваженою на це учасниками, до банку подаються документи згідно з переліком, наведеним у п. 4.2 Інструкції № 492. Цей рахунок починає функціонувати як поточний лише після надання документів про держреєстрацію ТОВ і отримання банком повідомлення про взяття банківського рахунка на облік податковим органом.
Унесення майна, прав на користування майном, майнових прав на інтелектуальну власність тощо оформляється актом приймання-передачі. Частина статутного капіталу, що залишилася несплаченою, підлягає сплаті протягом першого року діяльності товариства. Якщо учасники протягом першого року діяльності товариства не сплатили повністю суму своїх вкладів, товариство має оголосити про зменшення свого статутного капіталу і зареєструвати відповідні зміни до статуту в установленому порядку чи прийняти рішення про ліквідацію товариства. Таку вимогу містить ЦКУ, а після 20.06.2007 р. (дати набрання чинності Законом № 997) її прописано і у ст. 52 Закону про госптовариства. Раніше, нагадаємо, за несвоєчасне внесення вкладу до статутного фонду на учасника накладалася пеня в розмірі 10 % річних від недовнесеної суми за весь строк прострочення, тепер же вимога жорсткіша: якщо вклад повністю не внесено в установлений строк — товариство має або зменшити статутний фонд, або прийняти рішення про ліквідацію.
Крім того, слід пам’ятати, що не можна звільняти учасника від обов’язку здійснювати внесок до статутного фонду, у тому числі шляхом заліку вимог до товариства (ч. 2 ст. 144 ЦКУ). Отже, будь-які види взаємозаліків на суму заборгованості учасника щодо вкладу до статутного фонду заборонено.
ОПОДАТКУВАННЯ В ЕМІТЕНТА: ПОДАТОК НА ПРИБУТОК І ПДВ
Відповідно до п.п. 1.28.2 Закону про податок на прибуток господарська операція з унесення коштів або майна до статутного фонду юридичної особи в обмін на її корпоративні права, емітовані такою юридичною особою, є прямою інвестицією.
При цьому під корпоративними правами розуміється право власності на статутний фонд (капітал) юридичної особи або його частку (пай), уключаючи право на управління, отримання відповідної частини прибутку такої юридичної особи, а також активів у разі її ліквідації відповідно до чинного законодавства незалежно від того, чи створено таку юридичну особу у формі господарського товариства, підприємства, заснованого на власності однієї юридичної або фізичної особи, чи в інших організаційно-правових формах.
ТОВ при отриманні від учасників внеску до статутного фонду не включає їх вартість до складу валових доходів на підставі п.п. 4.2.5 Закону про податок на прибуток.
Якщо учасники вносять до ТОВ грошові кошти, то така операція не спричинює будь-яких податкових наслідків у емітента. Інша ситуація складається при внесенні до статутного фонду будь-якого майна, і тут питання чітко врегульоване тільки щодо основних фондів та нематеріальних активів.
Так, згідно з п.п. 8.4.11 Закону про податок на прибуток до продажу основних фондів та нематеріальних активів прирівнюються операції з унесення таких об’єктів до статутного фонду іншої особи. До придбання основних фондів та нематеріальних активів прирівнюються операції із включення таких об’єктів до статутного фонду такої іншої особи, з подальшим включенням основних фондів до відповідних груп.
Отже, на підставі акта приймання-передачі емітент, одержуючи від учасників основні фонди чи нематеріальні активи як внесок до статутного фонду, відображає їх вартість у загальному порядку, передбаченому для придбання такого майна, з подальшим нарахуванням амортизації на їх вартість. Повною мірою тут діє і норма щодо об’єктів основних фондів вартістю менше 1000 грн. (без урахування ПДВ): такі товарно-матеріальні цінності включаються до складу валових витрат емітента відповідно до п.п. 8.2.1 Закону про податок на прибуток і перераховуються за п. 5.9.
Що стосується внесення до статутного фонду товарно-матеріальних цінностей, що не підпадають під визначення основних фондів, тобто запасів, то тут ситуація неоднозначна. ДПАУ, як і слід було чекати, не дозволяє включати вартість запасів, отриманих як внесок до статутного фонду, до складу валових витрат, мотивуючи це тим, що підприємство не несе витрат на їх придбання. І, оскільки в Законі про податок на прибуток немає спеціальної норми щодо запасів (аналогічно п.п. 8.4.11 Закону про податок на прибуток щодо основних фондів та нематеріальних активів), то і підстав для валових витрат у підприємства немає. Таку позицію було викладено ДПАУ в листі від 19.12.2006 р. № 23881/7/15-0317, у якому розглядався податковий облік вартості отриманих емітентом до статутного фонду запасів та цінних паперів. До речі, щодо цінних паперів ДПАУ займає таку саму позицію, що і стосовно запасів: емітент не несе витрат на їх придбання, а спеціальної норми для цінних паперів, що вносяться до статутного фонду, у Законі про податок на прибуток немає, тому включати вартість таких цінних паперів до складу витрат в окремому «ціннопаперовому» обліку за п. 7.6 Закону про податок на прибуток не можна.
На нашу думку, для цілей податкового обліку тут можна говорити про придбання товариством запасів (цінних паперів тощо) в обмін на емітовані ним корпоративні права*.
* До речі, у більш ранніх своїх роз’яснення ДПАУ дотримувалася такої ж думки (наприклад, листи від 17.03.2000 р. № 1364/6/15-1116, від 16.11.2000 р. № 15251/7/16-1201 (питання № 59)).
Так, під продажем товарів маються на увазі будь-які операції, що здійснюються відповідно до договорів купівлі-продажу, міни, поставки та інших цивільно-правових договорів, що передбачають передачу права власності на такі товари за плату або компенсацію, а також операції з безоплатного надання товарів. Відповідно до ст. 87 ЦКУ для створення юридичної особи її учасники (засновники) складають установчі документи (статут, засновницький договір) у письмовій формі, які й підписуються всіма учасниками. В установчих документах, зокрема, визначаються зобов’язання учасників створити товариство, розмір часток кожного з учасників, розмір, склад і порядок здійснення ними вкладів. Отже, статут є цивільно-правовим договором, згідно з яким майно від однієї особи переходить у власність іншої новоствореної особи за компенсацію (за корпоративні права), тобто цілком відповідає операції продажу.
Те, що емітент одержує запаси, цінні папери та інше майно, що вноситься до статутного фонду, не безоплатно, а за компенсацію у вигляді переданих корпоративних прав, на наш погляд, не повинно ставитися під сумнів. По-перше, передане учаснику право власності на частку в статутному фонді має цілком реальну вартість. По-друге, учасник, будучи власником частки у статутному фонді товариства, може розпоряджатися нею на свій розсуд (продати, подарувати тощо), тобто говорити про те, що товариство безоплатно отримало від учасника кошти чи майно як внесок до статутного фонду, не можна.
Це, на наш погляд, дає підстави для відображення вартості запасів, отриманих як внесок до статутного фонду, у складі валових витрат (якщо, звичайно, такі запаси використовуватимуться в господарській діяльності підприємства). Хоча ще раз зауважимо: податкові органи схильні розглядати цю операцію виключно як пряму інвестицію. Ми не заперечуємо, що при формуванні чи збільшенні статутного фонду відбувається емісія корпоративних прав, а здійснення до статутного фонду учасниками вкладів є прямою інвестицією, але з позиції оподаткування вважаємо, що таку операцію можна прирівнювати до купівлі-продажу майна. Більше того, щодо основних фондів та нематеріальних активів це прямо написано в Законі про податок на прибуток , і цей підхід, на наш погляд, має бути поширено і на інше майно, що вноситься до статутного фонду.
Ураховуючи складнощі з цього питання, бажано уникати прямого внесення до статутного фонду запасів, цінних паперів тощо. Наприклад, можна провести операцію з продажу учасником товариству майна, що планувалося внести до статутного фонду, отримати від товариства грошові кошти за це майно, а потім внести ці гроші як внесок до статутного фонду. Безумовно, такий варіант зовсім не завжди прийнятний (наприклад, якщо йдеться про 50 % внесок до реєстрації товариства або якщо у товариства немає в розпорядженні коштів, щоб розрахуватися з учасником), але тоді підприємству потрібно бути готовим до того, що витрати щодо отриманого до статутного фонду майна потрібно буде відстоювати перед перевіряючими, а можливо, і в суді.
Якщо учасник товариства є платником ПДВ, то при внесенні майна до статутного фонду він зобов’язаний буде нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ. При цьому товариство має право цю суму ПДВ на підставі виписаної учасником податкової накладної включити до складу податкового кредиту. Не варто забувати, що згідно з п.п. 7.7.11 Закону про ПДВ особа не має права на бюджетне відшкодування, якщо її зареєстровано платником ПДВ менше 12 місяців до місяця, за підсумками якого подається заява на бюджетне відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів за рішенням Кабміну).
ЯКЩО МАЙНО ВНОСИТЬ УЧАСНИК — ФІЗИЧНА ОСОБА
При отриманні майна як вкладу до статутного фонду від учасника — фізичної особи виникає запитання: чи потрібно розглядати таку операцію як продаж майна учасником, тобто чи виникає тут об’єкт для обкладення податком з доходів.
Донедавна це питання вирішувалося позитивно для платників, підтвердженням чого були роз’яснення офіційних органів (лист Комітету ВР з питань фінансів і банківської діяльності від 12.12.2005 р. № 06-10/10-1232, лист ДПАУ від 24.01.2007 р. № 666/6/16-1515-26). У наведених роз’ясненнях операція з унесення фізичною особою майна до статутного фонду розглядалася виключно як витрати на придбання корпоративного права, а не як дохід фізичної особи в розумінні п. 1.2 Закону про податок з доходів.
На початку цього року з’явилося протилежне роз’яснення ДПАУ (лист від 13.02.2008 р. № 2251/Б/17-0714), в якому просувається такий підхід: інвестування фізичною особою до статутного фонду господарського товариства належного їй на праві власності нерухомого майна (у тому числі земельної ділянки) є з її боку продажем такого майна. Причому, оскільки замість отриманого майна товариство передає учаснику корпоративні права, то до такої операції мають застосовуватися правила оподаткування, установлені для договору міни. Наш докладний коментар до цього листа ви можете прочитати в «БТ», 2008, № 12, с. 9, де ми навели кілька аргументів, які ви можете протиставити позиції податкових органів. У сьогоднішній публікації не зупинятимемося докладно на цьому ще раз, а звернемо вашу увагу на таке.
Лист
ДПАУ, що з’явився з новою фіскальною позицією з цього питання, стосується тільки нерухомого майна, хоча, якщо дотримуватись логіки, викладеної в листі, виходить, що при внесенні будь-якого майна, що підпадає під визначення основних фондів, виникає об’єкт для обкладення податком з доходів.Якщо учасник уносить до статутного фонду рухоме майно, що є запасами (наприклад, товари, матеріали тощо), то тут, керуючись підходом ДПАУ стосовно відображення аналогічних операцій у податковому обліку з податку на прибуток, немає підстав розглядати таку операцію як продаж, а вона є виключно прямою інвестицією. Доводячи виникнення оподатковуваного доходу у фізичної особи, ДПАУ посилається на те, що в
Законі про податок на прибуток така операція з об’єктами основних фондів прирівнюється до продажу. А як уже зазначалося, на відміну від об’єктів основних фондів та нематеріальних активів, щодо запасів у Законі про податок на прибуток спеціальних правил оподаткування не прописано, тому ця операція з позиції оподаткування є прямою інвестицією, а не продажем (для учасника) та придбанням (для товариства) такого майна (лист ДПАУ від 19.12.2006 р. № 23881/7/15-0317).У редакційному коментарі до
листа ДПАУ від 13.02.2008 р. № 2251/Б/17-0714 зазначалося, що не можна поширювати правила оподаткування, установлені для одного податку (зокрема, для податку на прибуток) на інший податок (податок з доходів). У п. 1.21 Закону про податок з доходів зазначено, що інші терміни (тобто терміни, не визначені Законом про податок з доходів) використовуються у значеннях, визначених законами з питань оподаткування, що не суперечать таким законам і цьому Закону. Але одна справа користуватися термінами, установленими в інших законах, і зовсім інша — користуватися правилами оподаткування, установленими в таких інших законах. І якщо вже і звертатися до термінів, приведених у Законі про податок на прибуток, то слід користуватися визначенням прямої інвестиції, під якою розуміється господарська операція з унесення коштів або майна до статутного фонду юридичної особи в обмін на її корпоративні права, емітовані такою юридичною особою (п.п. 1.28.2 Закону про податок на прибуток). А користуватися правилами оподаткування, установленими Законом про податок на прибуток, немає потреби (не кажучи вже взагалі про правомірність такого використання), оскільки свої правила оподаткування такої операції прописано в Законі про податок з доходів. Так, згідно з п.п. 9.6.2 Закону про податок з доходів операції з унесення фізичною особою коштів або майна до статутного фонду юридичної особи — резидента в обмін на емітовані нею корпоративні права вважається придбанням інвестиційного активу. Як бачимо, про жодний дохід тут не йдеться, і на ці аргументи можна спиратися при відстоюванні своєї позиції перед перевіряючими. Слід зауважити, що виникнення об’єкта обкладення податком з доходів при внесенні майна до статутного фонду ставиться під сумнів і з погляду на цю операцію з боку бухгалтерського обліку. В обліку внесення майна відображається як погашення учасником його заборгованості щодо формування статутного фонду, жодного нарахування, а тим більше виплати учаснику доходу немає.Та все-таки зауважимо, що підхід ДПАУ не позбавлений підстав, оскільки перехід права власності на майно, що вноситься до статутного фонду, наявний, тому краще намагайтеся уникнути майнового вкладу від учасника — фізичної особи, оскільки уникнути при такій операції сплати податку з доходу навряд чи вдасться.
Також звернемо увагу на
лист ДПАУ від 04.09.2008 р. № 17931/7/17-0717, 8550/6/17-0716, що з’явився зовсім недавно, де головне податкове відомство намагається пояснити наявність своїх суперечливих роз’яснень з цього питання. По-перше, як зазначено в цьому листі, податкові роз’яснення надаються на запит окремих платників з вивченням конкретних обставин справи. По-друге, позитивне для платників роз’яснення (лист ДПАУ від 24.01.2007 р. № 666/6/16-1515-26) було видано відповідно до діючих до 01.01.2007 р. правил оподаткування операцій від продажу нерухомого майна. Дійсно, ст. 11 Закону про податок з доходів почала працювати лише з 01.01.2007 р., однак на сутність питання це ніяк не впливає. У зв’язку з цим аргументацію, наведену в листі ДПАУ від 24.01.2007 р. № 666/6/16-1515-26, може бути використано у спорі з перевіряючими і сьогодні.
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК
Приклад 1
. Учасниками товариства ТОВ є одна юридична особа (учасник А) та дві фізичні особи (учасники Б і В). Розмір статутного фонду становить 200 тис. грн. При цьому частки між учасниками розподілено таким чином:— учасник А — 60 %, що становить 120 тис. грн. (внесок здійснюється грошовими коштами в сумі 80 тис. грн. і обладнанням вартістю 40 тис. грн., у тому числі ПДВ);
— учасник Б — 30 %, що становить 60 тис. грн. (внесок здійснюється цінними паперами — акціями);
— учасник В — 10 %, що становить 20 тис. грн. (внесок здійснюється грошовими коштами).
Обладнання, що вноситься учасником А до статутного фонду, раніше використовувалося ним у господарській діяльності. Первісна вартість обладнання — 70 тис. грн., залишкова — 10 тис. грн.
| Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Податковий облік | |||
| кореспондуючі рахунки | сума, грн. |
|
| ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| У емітента корпоративних прав (ТОВ) | |||||
| 1. Сформовано статутний фонд на суму вкладів учасників | 46/А | 40 | 120000 | — | — |
| 46/Б | 40 | 60000 | — | — | |
| 46/В | 40 | 20000 | — | — | |
| 2. Учасником А здійснено внесок грошовими коштами | 311 | 46/А | 80000 | — | — |
| 3. Учасником А здійснено внесок обладнанням | 152* | 46/А | 33333,33 | — | — ** |
| * Первісною вартістю основних засобів, унесених до статутного фонду підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість, зазначена в установчих документах, з урахуванням додаткових витрат, передбачених п. 8 П(С)БО 7 «Основні засоби» (абзац другий п. 10 П(С)БО 7). Згідно з п. 13 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом МФУ від 30.09.2003 р. № 561, і листом МФУ від 17.11.2003 р. № 31-04200-04-5/5570 вартість необоротних активів, унесених до статутного капіталу, до складу капітальних інвестицій не включається і на однойменному рахунку 15 не відображається. Однак, на нашу думку, при формуванні первісної вартості основних засобів, отриманих до статутного фонду, застосування такого рахунка має сенс, оскільки дозволяє, по-перше, сформувати первісну вартість, а по-друге, у бухобліку розмежувати події з отримання основних засобів та введення їх в експлуатацію. ** Вартість обладнання в податковому обліку збільшує балансову вартість основних фондів групи 3 на початок розрахункового кварталу, наступного за кварталом оприбуткування обладнання. | |||||
| 4. Суму ПДВ включено до складу податкового кредиту | 641 | 46/А | 6666,67* | — | — |
| *Для того, щоб у товариства було право на податковий кредит з ПДВ, воно має бути зареєстроване платником ПДВ на момент унесення майна. У зв’язку з цим майновий внесок від учасника — платника ПДВ краще вносити не до реєстрації товариства, а після цього, коли ТОВ пройде держреєстрацію та отримає свідоцтво платника ПДВ. Якщо внесення обладнання буде здійснено до реєстрації ТОВ, то всю його вартість (з урахуванням ПДВ) буде віднесено на збільшення первісної вартості такого обладнання. | |||||
| 5. Здійснено внесок учасником Б | 14 | 46/Б | 60000 | — | — * |
| * Ми вважаємо, що вартість унесених до статутного фонду цінних паперів (у цьому випадку — акцій) має бути відображено емітентом у складі витрат в окремому «ціннопаперовому» обліку за п. 7.6 Закону про податок на прибуток, однак податківці з цим не згодні. | |||||
| 6. Здійснено внесок учасником В | 311, 301 | 46/В | 20000 | — | — |
| В учасника А | |||||
| 1. Відображено заборгованість щодо вкладу до статутного фонду | 14 | 685 | 120000 | — | — |
| 2. Перераховано грошові кошти як внесок до статутного фонду | 685 | 311 | 80000 | — | — |
| 3. Передано за Актом приймання-передачі обладнання як внесок до статутного фонду: |
|
|
|
|
|
| — на залишкову вартість обладнання | 685 | 104 | 10000 | — | — * |
| * На момент передачі обладнання така операція в податковому обліку відображається як продаж, тобто балансова вартість основних фондів групи 3 зменшується на суму 33333,33 грн. (40000 - 6666,67), а сума перевищення (за її наявності) включається до валових доходів. | |||||
| — на суму перевищення договірної вартості (без ПДВ), за якою вноситься майно до статутного фонду, над його залишковою вартістю (40000 - 6666,67 - 10000) | 685 | 746 | 23333,33 | — | — |
| Передача об’єктів ОЗ до статутного фонду іншого підприємства провадиться за вартістю, погодженою засновниками (учасниками) та зафіксованою в установчому договорі. | |||||
| — списано суму нарахованого зносу | 132 | 104 | 60000 | — | — |
| 4. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 685 | 641 | 6666,67 | — | — |
| Унесення майна до статутного фонду відповідає операції поставки такого майна, а отже, обкладається ПДВ. | |||||
Ось такі основні моменти щодо отримання майна до статутного фонду ми сьогодні хотіли вам нагадати. Зауважимо: якщо учасники приймуть рішення щодо збільшення статутного фонду шляхом здійснення додаткових вкладів, то ці операції відображаються і в податковому, і в бухгалтерському обліку в тому ж порядку, що і здійснення первісних вкладів. Тим емітентам корпоративних прав, в яких учасниками є нерезиденти України, не зашкодить ознайомитися зі статтею «Статутний фонд ТОВ: основні кошти від учасника — нерезидента» // «БТ», 2006, № 47, с. 30. Крім того, про облік операцій з формування статутного фонду ви можете прочитати у статтях «Унесення основних фондів до статутного фонду підприємства» // «БТ», 2005, № 43, с. 34.
