ЛЕГКОВИЙ АВТОМОБІЛЬ:
вирішуємо долю «вхідного» ПДВ
Проблема
відображення в податковому обліку платника ПДВ сум ПДВ, сплачених під час придбання легкових автомобілів (крім таксомоторів), що належать до основних фондів, виникла понад три роки тому. Але її досі не вирішено. Та ще й останні листи ДПАУ «підкидають хмизу до вогню».Про те, що ж робити платнику податків у такій неоднозначній ситуації, і йтиметься в сьогоднішній статті.
Наталія ГОЛОСКУБОВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
Закон про ПДВ —
Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон про податок на прибуток —
Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон № 2181
— Закон України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.Закон про автотранспорт
— Закон України «Про автомобільний транспорт» у редакції від 23.02.2006 р. № 3492-IV.Закон про транспортний податок
— Закон України «Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів» у редакції від 06.12.2006 р. № 427-V.
Сутність податкової проблеми
У сьогоднішній статті йтиметься про суму ПДВ, сплаченого у складі вартості придбаного легкового автомобіля. Проблем із включенням до складу податкового кредиту сум «вхідного» ПДВ під час придбання легкового автомобіля як товару для продажу немає.
Закон про ПДВ у цьому випадку жодних особливих правил не встановлює: платники ПДВ включають його в загальному випадку до податкового кредиту. А от якщо легковий автомобіль придбавається та включається до складу основних фондів, то відразу виникають запитання. Справа в тому, що згідно з абзацом другим п.п. 7.4.2 Закону про ПДВ сума ПДВ, сплачена під час придбання легкового автомобіля (крім таксомоторів), не включається до складу податкового кредиту і відноситься до складу валових витрат.Водночас у
п.п. 5.3.3 Закону про податок на прибуток зазначено, що сума ПДВ, включена до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаються платником податку на прибуток для виробничого чи невиробничого використання, не включається до складу валових витрат. При цьому згідно зі ст. 15 Закону про податок на прибуток об’єкт оподаткування, порядок обчислення оподатковуваного прибутку, строки та порядок сплати і зарахування можуть установлюватися тільки шляхом унесення змін до цього Закону.Виникає запитання: а може, є шанс на суму такого «вхідного» ПДВ збільшити балансову вартість основних фондів? На жаль, це можуть собі дозволити
тільки платники ПДВ, які здійснюють операції з продажу товарів (робіт, послуг), звільнені від оподаткування або ті, які не є об’єктом оподаткування, а також неплатники ПДВ.Як бачимо, у чинному законодавстві однозначності з питанням правомірності включення «вхідного» ПДВ під час придбання легкового автомобіля до валових витрат немає.
Закон про ПДВ не дозволяє включати суму ПДВ, сплачену у складі придбаного легкового автомобіля, до складу податкового кредиту, але пропонує включити її до складу валових витрат, а Закон про податок на прибуток забороняє це робити. У результаті страждає платник податків.Розглянемо цю ситуацію. Але спочатку — декілька слів про те, який автомобіль потрібно вважати саме легковим автомобілем.
Ознаки легкового автомобіля
Автомобіль легковий — автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений
для перевезення пасажирів з кількістю місць для сидіння не більше ніж дев’ять з місцем водія включно (ст. 1. Закону про автотранспорт). Але як бути з так званими вантажопасажирськими автомобілями? У цьому випадку рекомендуємо звернутися до класифікатора товарів УКТЗЕД. Для цього потрібно звернутися до реєстраційних документів автомобіля. Якщо автомобіль зареєстровано з кодом 8703 УКТЗЕД* і сидінь для перевезення пасажирів у нього не більше 9 (включаючи місце водія), то в цьому випадку ми маємо справу з легковим автомобілем і на нього поширюватимуться обмеження щодо включення «вхідного» ПДВ до складу податкового кредиту. Якщо ж ви зіткнулися з кодом 8704 УКТЗЕД, то перед вами — вантажний автомобіль.* До товарної позиції 8703 згідно з УКТЗЕД відносяться легкові автомобілі та інші моторні транспортні засоби, призначені головним чином для перевезення людей (крім моторних транспортних засобів товарної позиції 8702), включаючи вантажопасажирські автомобілі-фургони та гоночні автомобілі.
Аналогічні рекомендації дають і податкові органи (
лист ДПАУ від 22.06.2006 р. № 3490/П/17- 0315**). Докладніше про те, з яким автомобілем (вантажним чи легковим) має справу підприємство, можна дізнатися зі статті «Вантажопасажирський автомобіль — легковий чи вантажний?» //«БТ», 2008, № 35, с. 39.** Див. ком. «Як розділяти автомобілі на легкові, пасажирські та вантажні — рекомендації податківців» //«БТ», 2006, № 41, с. 6.
Декілька слів про таксі. Як зазначалося вище,
обмеження щодо податкового кредиту на таксомотори не поширюється (хоча таксі й належать до легкових автомобілів та входять до складу основних фондів). Для довідки: таксі — легковий автомобіль, обладнаний розпізнавальним ліхтарем оранжевого кольору, який встановлюється на даху автомобіля, діючим таксометром, сигнальним ліхтарем із зеленим та червоним світлом, розташованим у верхньому правому кутку лобового скла, і який має нанесені композиції з квадратів, розташованих у шаховому порядку на дверцятах автомобіля з лівого та правого боків, призначений для надання послуг з перевезення пасажирів та їхнього багажу в індивідуальному порядку (ст. 1. Закону про автотранспорт). Як бачимо, до легкового автомобіля, що використовується у вигляді таксі, законодавець висуває низку додаткових вимог, пов’язаних з його обладнанням та призначенням. У реєстраційних документах таких легкових автомобілів має проставлятися спеціальна позначка «таксі» (ст. 19 Закону про автотранспорт).До речі,
легкові автомобілі досить часто придбавають для надання ними транспортних послуг на замовлення. Як правило, у реєстраційних документах таких автомобілів спеціальної позначки «таксі» немає. Такі легкові автомобілі не мають жодного відношення до таксі. Суми ПДВ, сплачені при їх придбанні, до складу податкового кредиту не включаються. Це підтверджує і ДПАУ у своєму листі від 20.06.2006 р. № 6975/5/16-1516.
Думка податкових органів
В одних листах ДПАУ висловлює ліберальну думку та дозволяє включати суму сплаченого ПДВ до валових витрат
(листи від 07.06.2006 р. № 6482/5/16-1516 і від 12.01.2007 р. № 329/7/16-1517-26*). В інших листах, навпаки, зазначає, що сума податку не включається до складу валових витрат і не збільшує балансову вартість групи 2 основних фондів, а погашається платником за рахунок інших джерел (листи від 27.07.2005 р. № 14787/7/15-1117** і від 30.01.2007 р. № 42/2/15-0210).* Див. ком. «ДПАУ надала відповіді на запитання щодо обкладення операцій ПДВ та податком на прибуток» //«БТ», 2007, № 10, с. 4.
** Див. ком. «ПДВ щодо легкового автомобіля до валових витрат не включається — фіскальне роз’яснення ДПАУ» //«БТ», 2005, № 33, с. 10.
А останнім часом ДПАУ взагалі зайняла позицію «моя хата скраю» і всю відповідальність переклала на законодавців. Так, у своєму
листі від 30.07.2008 р. № 7384/6/16-1516*** вона повідомила, що проблему відображення «вхідного» ПДВ під час придбання легкового автомобіля, що виникла через суперечності між п.п. 7.4.2 Закону про ПДВ та нормами Закону про податок на прибуток, може бути вирішено тільки шляхом законодавчого врегулювання. При цьому відразу ж було внесено зміну до старого ліберального листа від 12.01.2007 р. № 329/7/16-1517-26. Зокрема, з листа було вилучено слова «і відноситься до складу валових витрат». Обґрунтування таке: зміна вноситься з метою недопущення різного тлумачення норм податкового законодавства з того самого питання. Отакої!*** Див. ком. «Роз’яснення з ПДВ: ДПАУ вирішила провести інвентаризацію своїх листів, в яких виявлено розбіжності з того самого питання» // «БТ», 2008, № 34, с. 5.
Позиція судових та інших органів
Суди з цього приводу — на боці платників податків. Зокрема, у
постановах господарського суду м. Києва від 19.10.2006 р. та Київського апеляційного господарського суду від 20.02.2007 р. у справі № 32/509-А (наведена на с. 26), а також у постанові господарського суду м. Києва від 11.09.2007 р. у справі № 25/179-А суди доходять висновку, що платник податків має повне право включити суму ПДВ, сплачену під час придбання легкового автомобіля, до складу валових витрат. Обґрунтування таке: розбіжності двох законів (Закону про ПДВ та Закону про податок на прибуток) свідчать про наявність конфлікту інтересів. А згідно з п.п. 4.4.1 Закону № 2181 у цьому випадку рішення приймається на користь платника податків.Комітет ВРУ з питань фінансів і банківської діяльності також підтримує платників податків
(лист від 02.03.2007 р. № 06-10/10-199****). Він закликає не опускати руки і застосувати в цій ситуації правило про конфлікт інтересів, що дозволяє включити суми ПДВ до складу валових витрат. Також він повідомляє, що для вирішення колізії, яка виникла при застосуванні Закону про ПДВ і Закону про податок на прибуток, направлено на розгляд ВРУ проект Закону про внесення змін до деяких законів України про сплату податків під час придбання легкових автомобілів, реєстраційний № 2011. Тільки законопроект направлено на розгляд у 2006 році, а 22.02.2007 р. ВРУ зняла його з розгляду.**** Див. ком. «ПДВ щодо легкового автомобіля включається до складу валових витрат — ліберальне роз’яснення депутатського комітету» // «БТ», 2007, № 16, с. 6.
Що робити, якщо...
Придбаваємо ОФ.
Якщо платник податків обережний, то суму «вхідного» ПДВ не варто відображати у складі валових витрат. Справа в тому, що податківці не упустять можливості скористатися нормами п.п. 5.3.3 і ст. 15 Закону про податок на прибуток, які забороняють включати суму ПДВ, що входить до ціни придбання легкового автомобіля або сплачується при його імпорті, до складу валових витрат.Звичайно, тут є неузгодженість двох законів (
Закону про ПДВ і Закону про податок на прибуток), і п.п. 4.4.1 Закону № 2181 зобов’язує контролюючі органи приймати рішення на користь платника податків, але цей конфлікт інтересів спрацює тільки в суді. Імовірність того, що ви зможете відстояти своє право на віднесення суми ПДВ до складу валових витрат, досить велика. Але відстоювати його доведеться в суді.Придбаваємо ОФ для використання в неоподатковуваних операціях
. Щоправда, у ситуації, коли платник одночасно здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що обкладаються ПДВ, звільнені від оподаткування чи не є об’єктом обкладення таким податком, таких проблем не буде. І все тому, що законодавець, сам того не бажаючи, зробив лазівку для таких платників податків. Так, в абзаці третьому п.п. 5.3.3 Закону про податок на прибуток зазначено, що такі платники на суму ПДВ, сплачену у складі витрат на придбання основних фондів та не включену до складу податкового кредиту відповідно до Закону про ПДВ, збільшують балансову вартість відповідних основних фондів.Виходить, що платники, які одночасно здійснюють операції з продажу товарів (робіт, послуг), які обкладаються ПДВ, звільнені від оподаткування чи не є об’єктом оподаткування, на суму ПДВ, сплаченого під час придбання легкового автомобіля (віднесеного до основних фондів) та не включеного до складу податкового кредиту,
можуть збільшити балансову вартість групи 2 основних фондів.Придбаваємо ОФ та переводимо в товар
. Якщо спочатку придбаваємо легковий автомобіль як об’єкт основних фондів, то обережним платникам податків про податковий кредит можна забути. Подальший продаж такого автомобіля нічого не змінює. При продажу доведеться нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ, а от відновити податковий кредит (навіть частково) не можна. На цьому, до речі, наполягає ДПАУ у своєму листі від 14.06.2008 р. № 5977/6/16-1515-20*. На жаль, Закон про ПДВ не дає нам достатніх аргументів для того, щоб заперечити цю позицію.* Див. ком. «Експорт за договором комісії; ПДВ при анулюванні реєстрації платника ПДВ — роз’яснює ДПАУ» //«БТ», 2008, № 28, с. 9.
Придбаваємо для передачі у фінансовий лізинг.
Якщо автомобіль свідомо придбавається для передачі у фінансовий лізинг, то він не потрапляє до складу основних фондів у лізингодавця. На цій підставі можна дійти висновку, що в цьому випадку право на податковий кредит у лізингодавця буде. Здається, що ДПАУ в листі 01.12.2006 р. № 22466/7/31-0017 погодилася з нашим твердженням. Тільки аргументи в неї інші.ДПАУ вважає, що в момент передачі автомобіля у фінансовий лізинг він виключається зі складу основних фондів і платник ПДВ набуває права на податковий кредит сум ПДВ, які були нараховані при розмитненні такого автомобіля і до моменту його передачі в лізинг до складу податкового кредиту не включалися. Ми ж акценти розставляємо інакше: об’єкт лізингу (у нашому випадку — це легковий автомобіль) лізингодавець
первісно може не включати до складу основних фондів. Це і дає підстави для включення «вхідного» ПДВ щодо легкового автомобіля до складу податкового кредиту. Як бачимо, кінцевий результат такий самий: у лізингодавця при передачі у фінансовий лізинг легкового автомобіля буде право на податковий кредит. Тільки підходи податкового органу та редакції різні.
Підсумок статті
У чинному законодавстві однозначності з питання правомірності включення «вхідного» ПДВ до валових витрат під час придбання легкового автомобіля як об’єкта основних фондів немає.
Закон про ПДВ не дозволяє включати суму ПДВ, сплачену у складі придбаного легкового автомобіля, до складу податкового кредиту, але пропонує включити її до складу валових витрат, а Закон про податок на прибуток забороняє це робити.Ця податкова колізія
не стосується:1)
таксі;2)
легкових автомобілів, придбаних для продажу;3)
легкових автомобілів, придбаних для подальшої передачі у фінансовий лізинг (за умови, що лізинговець не включатиме їх до складу основних фондів);4)
легкових автомобілів, призначених для використання в неоподатковуваних чи пільгових операціях.У перших трьох випадках платник ПДВ має повне право
включити суму ПДВ, сплачену під час придбання легкового автомобіля, до складу податкового кредиту, а в останньому (у четвертому випадку) — збільшити балансову вартість групи 2 основних фондів.Якщо ж легковий автомобіль усе ж таки придбано для потреб підприємства та зараховано до складу основних фондів, то в такій ситуації вирішувати вам: чи відносити суму «вхідного» ПДВ до складу валових витрат. Ми зі свого боку проаналізували наявні позиції контролюючих органів із цього питання і навели всі доводи «за» і «проти» включення суми «вхідного» ПДВ до складу валових витрат.
