ЯК ПРАВИЛЬНО РОЗРАХУВАТИ
12-місячний період згідно із Законом про ПДВ
У Законі про ПДВ можна кілька разів зустріти посилання на дванадцятимісячний період. Але, як показує практика, у багатьох платників податків виникає запитання: як правильно його розрахувати? Відповідь ви знайдете в сьогоднішній статті.
Наталія ГОЛОСКУБОВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
12-місячний період: календарний та податковий
У
Законі України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ) зустрічаються два види дванадцятимісячних періодів:— 12 календарних місяців
(12 послідовних календарних місяців, 12 поточних календарних місяців);— 12 місячних податкових періодів
(12 попередніх місячних податкових періодів, 12 послідовних податкових місяців).Як відомо, календарних місяців 12 (січень, лютий, березень тощо). За загальним правилом календарний місяць починається з першого календарного дня і закінчується останнім календарним днем. Не виключено, що календарний місяць буде неповним, але при цьому він завжди закінчується останнім днем такого місяця.
Звітний (податковий) період — період, за який платник податків зобов’язаний здійснювати розрахунки податку і сплачувати його до бюджету (
п. 1.5 Закону про ПДВ). Відповідно до п. 7.8 Закону про ПДВ звітний (податковий) період може дорівнювати:— одному календарному місяцю;
— одному календарному кварталу.
Розрахунок звітного (податкового) періоду відрізняється від календарного періоду. Судіть самі: підприємство зареєструвалося платником ПДВ з дня іншого, ніж перший день календарного місяця. Перший календарний місяць закінчиться останнім днем цього неповного місяця. А от першим звітним (податковим) періодом є період, що починається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця (
п.п. 2.2 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого ДПАУ від 30.05.97 р. № 166). Наприклад, підприємство зареєструвалося платником ПДВ 25 червня. Тож перший звітний (податковий) період включатиме період з 25 червня по 31 липня, до якого входять два календарні місяці: неповний червень (з 25 по 30 червня) та повний липень (з 1 по 31 липня). Узявши це до уваги, розглянемо порядок розрахунку 12-місячного періоду для кожної конкретної ситуації, описаної в Законі про ПДВ.
12 місяців для обов’язкової ПДВ-реєстрації
Якщо підприємство не є платником ПДВ, йому важливо знати, що воно зобов’язане зареєструватися платником ПДВ, якщо загальна сума оподатковуваних операцій
за останні 12 календарних місяців сукупно перевищить 300 тис. грн. без урахування ПДВ (див. «Обов’язкова ПДВ-реєстрація»).
| Обов’язкова ПДВ-реєстрація Витяг із Закону про ПДВ «2.3. Особа підлягає обов’язковій реєстрації як платник податку у разі: 2.3.1. Коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп’ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов’язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість)». |
Виникають запитання
:1.
Чи включати перший неповний місяць до розрахунку дванадцяти календарних місяців як один місяць?2.
Якщо протягом перших 12 календарних місяців обсяг оподатковуваних операцій не перевищить 300-тисячної межі, як далі розраховувати 12-місячний період?Відповіді на перше запитання
Закон про ПДВ, на жаль, не дає. Та і ДПАУ мовчить. Вважаємо варіант, коли перший неповний календарний місяць бере участь у розрахунку 12 календарних місяців, найбезпечнішим.Приклад.
Узяття на облік у податковому органі відбулося 17 липня 2009 року, тоді першим календарним місяцем вважатиметься липень 2009 року, а перший 12-місячний період закінчиться у червні 2010 року. При такому варіанті підрахунку підприємство, в якого з 17 липня по 31 липня 2009 року (включно) обсяг оподатковуваних операцій перевищить 300 тис. грн., зобов’язане подати заяву про реєстрацію платником ПДВ не пізніше 20 серпня 2009 року.Але не виключаємо й інший, сміливіший підхід до розрахунку 12-місячного періоду — коли до розрахунку потрібно брати лише
повні календарні місяці. До речі, такий порядок розрахунку було запропоновано ДПАУ для визначення місяця, за результатами якого платник може претендувати на бюджетне відшкодування (листи ДПАУ від 18.04.2006 р. № 7251/7/16-1517, від 19.07.2006 р. № 13706/7/16-1517-26).Але ще раз повторюємо: цим варіантом (коли в розрахунку останніх 12 календарних місяців беруть участь лише повні місяці)
можуть скористатися тільки сміливі платники податків.При цьому потрібно знати, що для реєстрації платником ПДВ не варто очікувати закінчення 12 календарних місяців. Якщо обсяг оподатковуваних операцій перевищить 300-тисячну межу, наприклад, у перші два місяці, то в цьому випадку платник податків зобов’язаний подати до податкового органу заяву з проханням зареєструвати його платником ПДВ. Для подання заяви
Закон про ПДВ відводить строк з 1 по 20 число (включно) місяця, наступного за місяцем, в якому відбулося таке перевищення (п.п. «а» п. 9.6 Закону про ПДВ).Тепер перейдемо до відповіді на друге запитання. Уявимо ситуацію, коли протягом першого 12-місячного періоду перевищення немає. У цьому випадку платник податків має:
1)
щомісяця підсумовувати обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців;2)
порівнювати отриману величину з 300-тисячною межею.Приклад.
Підприємство було поставлене на облік у податковому органі в липні 2008 року. Першим 12-місячним періодом для визначення 300-тисячної межі вважатиметься період з липня 2008 року по червень 2009 року (включно). Наступний 12-місячний період — із серпня 2008 року по липень 2009 року (включно), і так далі.Як бачимо, потенційний
платник ПДВ має щомісяця після закінчення поточного місяця підсумовувати обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців, уключаючи й обсяги звітного місяця, і порівнювати отриману величину із зазначеною межею.
12 місяців для квартальників
Платник ПДВ може обрати квартальний звітний (податковий) період, якщо обсяг оподатковуваних операцій
за попередні дванадцять місячних податкових періодів не перевищував суми, зазначеної в п.п. 2.3.1 Закону про ПДВ, тобто 300 тис. грн. без урахування ПДВ (див. «Коли можна обрати квартальний ПДВ-період»).
| Коли можна обрати квартальний ПДВ-період Витяг із Закону про ПДВ «7.8.2. Платник податку, обсяг оподатковуваних операцій якого за минулі дванадцять місячних податкових періодів не перевищував суми, зазначеної у підпункті 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, може вибрати квартальний податковий період. Заява про вибір квартального податкового періоду подається податковому органу разом з декларацією за наслідками останнього податкового періоду календарного року. При цьому квартальний податковий період починає застосовуватися з першого податкового періоду наступного календарного року». |
Виникає запитання: чи включати перший неповний місяць до розрахунку дванадцяти місячних податкових періодів як один місяць?
У цій ситуації йдеться про дванадцять місячних податкових періодів. Як уже зазначалося, першим звітним (податковим) періодом є період, що починається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця. Отже, до розрахунку першого дванадцятимісячного податкового періоду можуть увійти два календарні місяці — неповний місяць реєстрації та наступний за ним повний календарний місяць.Приклад.
Підприємство зареєструвалося як платник ПДВ 2 січня 2009 року. Перший звітний (податковий) період уключатиме період з 2 січня по 28 лютого (включно). Першу декларацію платник ПДВ мав подати не пізніше 20 березня. Тож обсяг оподатковуваних операцій за попередні дванадцять місячних податкових періодів потрібно обчислювати починаючи з цієї декларації.У принципі, за підсумками січня 2010 року можна говорити, що дванадцятимісячний податковий період закінчився. Тільки от перейти на квартальний звітний (податковий) період згідно з
п.п. 7.8.2 Закону про ПДВ платник податку має право лише з першого податкового періоду календарного року. Для переходу на квартальний звітний період необхідно разом з декларацією за останній податковий період календарного року подати Заяву про вибір квартального звітного (податкового) періоду. Форму цієї Заяви наведено в додатку 1 до Порядку № 166.На продовження прикладу зауважимо, що в цій ситуації платник податку має право перейти на квартальний звітний період
тільки з першого звітного (податкового) періоду календарного року, тобто з 1 січня 2011 року. Для цього обсяг оподатковуваних операцій 300 тис. грн. такому платнику податків слід підрахувати за 12 деклараціями, поданими із січня по грудень 2010 року (за цілий календарний рік).Виходить, що новозареєстрований платник ПДВ може бути лише місячним платником. Перш ніж отримати можливість перейти на квартальний звітний період, платник ПДВ має звітувати
щомісяця повний календарний рік і на початок поточного року подати 12 податкових декларацій з ПДВ.Аналогічний розрахунок дванадцяти календарних місяців для квартальників ДПАУ навела в
листі від 18.05.2009 р. № 10191/7/16-1517.
12 місяців для бюджетного відшкодування
Згідно з
абзацом «а» п.п. 7.7.11 Закону про ПДВ особа не має права на отримання бюджетного відшкодування, якщо її було зареєстровано платником ПДВ менше ніж за 12 календарних місяців до місяця, за результатами якого подається заява на бюджетне відшкодування (див. «Хто не має права на бюджетне відшкодування»).
| Хто не має права на бюджетне відшкодування Витяг із Закону про ПДВ «7.7.11. Такі особи не мають права на отримання бюджетного відшкодування :а) особа, яка: — була зареєстрована як платник цього податку менш ніж за 12 календарних місяців до місяця, за наслідками якого подається заява на бюджетне відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів за рішенням Кабінету Міністрів України);— мала обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів);— не провадила діяльність протягом останніх дванадцяти календарних місяців; <...>» |
Відразу зауважимо, що податківці вимагають у 12-місячному періоді враховувати
лише повні календарні місяці. Зокрема, ДПАУ у своїх листах від 18.05.2009 № 10191/7/16-1517, від 18.04.2006 р. № 7251 /7/16-1517, від 19.07.2006 р. № 13706/7/16-1517-26 зазначала: якщо реєстрація підприємства як платника ПДВ відбулася не 1 числа, а в середині місяця, то першим повним календарним місяцем у зазначеному 12-місячному періоді вважатиметься перший повний календарний місяць, наступний за місяцем такої реєстрації.Приклад
. Підприємство зареєстроване платником ПДВ 18 квітня 2008 року (в середині місяця). Першим повним календарним місяцем вважатиметься місяць, наступний за місяцем такої реєстрації, — травень 2008 року. Отже, останнім місяцем у дванадцятимісячному періоді буде квітень 2009 року. Подати заяву на відшкодування ПДВ можна буде лише за підсумками травня 2009 року.
12 періодів для інших випадків
Повернення тари.
Згідно з п. 4.6 Закону про ПДВ «вартість тари, що згідно з умовами договору (контракту) визначена як зворотна (заставна), до бази оподаткування не включається. У разі коли протягом строків, установлених Кабінетом Міністрів України, але у строки не більше дванадцяти календарних місяців з моменту отримання зворотної тари, вона не повертається відправнику, вартість такої зворотної тари включається до бази оподаткування отримувача». Відлік 12 календарних місяців слід починати з дати отримання тари. При цьому безпечніше брати до розрахунку 12-місячного періоду і неповний перший календарний місяць.Приклад
. 25 липня 2009 року покупець отримав зворотну тару. Якщо він її не поверне до 25 червня 2010 року (включно), то 26 червня 2010 року доведеться нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ.Зверніть увагу: якщо покупець повернув тару протягом 12 місяців, але при цьому порушив строк повернення тари, установлений договором (якщо він менше 12 місяців), то такий покупець податкові зобов’язання з ПДВ не нараховує.
Також зауважимо, що
Порядок № 165 не передбачає в цій ситуації складати податкову накладну. Але ми вважаємо, що податкову накладну краше виписати. Шапку такої податкової накладної рекомендуємо заповнити як при виписуванні податкової накладної щодо товарів, які передаються в межах балансу на невиробничі потреби: у рядках «Покупець», «Індивідуальний податковий номер покупця», «Місцезнаходження покупця», «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)» зазначити свої реквізити. Обидва примірники такої податкової накладної залишаються у платника, який її склав.Причому дата виписування податкової накладної — 26 червня або 30 червня (кінець місяця) — принципового значення не має, оскільки в цьому випадку податкові зобов’язання виникають
лише у покупця (на податковий кредит з ПДВ ніхто і не претендує).Застосування касового методу
. Підпункт 7.3.9 Закону про ПДВ передбачає, що платник ПДВ, в якого обсяг оподатковуваних поставок протягом останніх 12 календарних місяців сукупно не перевищив 300 тис. грн. без урахування ПДВ, має право застосовувати касовий метод. Порядок розрахунку 12 місяців у цій ситуації аналогічний порядку при обов’язковій ПДВ-реєстрації, а саме: найбезпечнішим є варіант, коли перший неповний календарний місяць бере участь у розрахунку 12 календарних місяців як один місяць.При цьому новозареєстрованим платникам податків можна застосовувати касовий метод з моменту реєстрації їх платниками ПДВ.
Також зауважимо: на відміну від переходу на квартальний звітний період, заяву про вибір касового методу можна подати не з першого звітного (податкового) періоду календарного року, а разом з податковою декларацією за звітний період, протягом якого було зроблено такий вибір. Форму заяви офіційно не затверджено, тому вона складається в довільній формі*.
* Докладніше про застосування касового методу можна дізнатися зі статті «Касовий метод: можливість зекономити грошові кошти» // «БТ», 2009, № 12, с. 29.
Сільськогосподарське підприємство
. Сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) їм сільськогосподарських товарів (послуг) на власних чи орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуги) становить не менше 75 % вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних (податкових) періодів сукупно (п. 81.6 Закону про ПДВ). На що варто звернути увагу.По-перше
, розрахунок слід провадити за 12 послідовних звітних податкових періодів. Як зазначалося на початку нашої статті, звітний (податковий) період може дорівнювати як одному календарному місяцю, так і одному календарному кварталу. Чи означає це, що квартальним платникам ПДВ слід обчислювати показник «сільгосп-частки» за результатами 12 звітних (податкових) кварталів, а платникам ПДВ, які нараховують і сплачують його щомісяця, — 12 звітних (податкових) місяців? На думку Маргарити Альбіної, заступника начальника відділу методології Департаменту ПДВ ДПАУ, якщо сільськогосподарське підприємство було квартальним платником ПДВ протягом 12 попередніх послідовних кварталів, то й питому вагу слід обчислювати за цей період (тобто за 12 кварталів).По-друге
, розрахунок показника «сільгосп-частки» потрібно здійснювати після закінчення кожного звітного періоду (кварталу чи місяця), включаючи й обсяги звітного періоду і використовуючи сукупні (підсумовані) дані за так званий «ковзаючий» часовий відрізок у 12 звітних періодів. Наочний приклад розрахунку 12 звітних періодів для платників ПДВ, які нараховують і сплачують його щомісяця, наведено в розділі статті «12 місяців для обов’язкової ПДВ-реєстрації» на с. 29 .На цьому завершуємо статтю. Упевнені, що наші рекомендації допоможуть вам правильно розрахувати дванадцятимісячний період за правилами Закону про ПДВ.
