ДОДАТКИ ДО ДЕКЛАРАЦІЇ З ПДВ
у запитаннях та відповідях
Наприкінці 2007 року та на початку 2008 року практично всі додатки до декларації з ПДВ було викладено в новій редакції. І хоча із загальним порядком їх заповнення багато хто із платників податків уже знайомий, до нашої редакції продовжують надходити запитання.
У сьогоднішній статті ми зібрали найцікавіші, на наш погляд, запитання. На них ми й дамо відповіді.
Оксана КОНОНЕНКО, головний редактор
Наталія ГОЛОСКУБОВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Документи статті
Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон № 2181
— Закон України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.Порядок № 166
— Порядок заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затверджений наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 166Порядок № 165 —
Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 165.Примірний порядок
— Примірний порядок взаємодії органів державної податкової служби при опрацюванні розшифровок податкових зобов’язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів, затверджений наказом ДПАУ від 18.04.2008 р. № 266.
Загальні моменти
Декларація з ПДВ за повною формою складається із вступної частини та чотирьох розділів:
розділу І «Податкові зобов’язання»; розділу ІІ «Податковий кредит»; розділу ІІІ «Розрахунки з бюджетом за звітний період»; розділу ІV заповнюється працівниками податкової інспекції (адміністрації). За необхідності до неї додаються такі додатки:
| Найменування додатка до декларації з ПДВ | Рядки декларації |
| Розрахунок коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість (додаток 1 до декларації з ПДВ) | Ряд. 8 та/або 16 |
| Довідка про залишок суми від’ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному періоді, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (додаток 2 до декларації з ПДВ)* | Ряд. 24 (за умови, якщо платник податків має право на бюджетне відшкодування відповідно до п.п. 7.7.2 Закону про ПДВ)* |
| Розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до декларації з ПДВ) | |
| Заява про повернення суми бюджетного відшкодування (додаток 4 до декларації з ПДВ) | Ряд. 25.1 (якщо платник податків бажає відшкодувати розраховану суму бюджетного відшкодування на поточний рахунок) |
| Розшифровки податкових зобов’язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 5 до декларації з ПДВ) | Ряд. 1, 10.1, 10.2 та/або ряд. 14 |
| * Якщо права на бюджетне відшкодування немає, то подають лише додаток 2. | |
У разі подання разом з декларацією з ПДВ хоча б одного із зазначених вище додатків у кінці декларації слід проставити позначку у відповідному полі про те, що цей додаток додається. Крім того, слід зазначити відповідні рядки, до яких заповнено такий додаток (
додатка 4 це не стосується).На те, що подання таких додатків разом із декларацією з ПДВ відіграє важливу роль, ДПАУ вказала у своєму
листі від 16.04.2008 р. № 7929/7/16-0017*. Зокрема, вона зауважила, що в разі неподання разом з декларацією з ПДВ «обов’язкових» додатків така декларація вважається невизнаною як податкова декларація, про що додатково повідомляється платнику податків із зазначенням підстав її неприйняття. З думкою ДПАУ можна й не погодитися, і доводи для цього є (достатньо заглянути в п. 1.3 Порядку № 166). Однак повністю виключити ситуацію, коли податківці на місцях не користуватимуться зазначеним листом, ми не можемо. Найімовірніше, вони розглядатимуть додатки як невід’ємну частину податкової декларації з ПДВ. Як мовиться, ціна питання незначна, та й часу на оскарження відмови податкового органу в прийнятті декларації шкода, тому з практичної точки зору можна погодитися з позицією ДПАУ.* Див. ком. «У разі неподання додатків до декларації з ПДВ така декларація вважається неприйнятою» // «БТ», 2008, № 20, с. 12.
Звернемо увагу: це не стосується тих платників податків, у котрих у рядках декларації з ПДВ, на підставі яких заповнюється відповідний додаток, проставлено прокреслення. У цьому випадку додатки не заповнюються та не подаються. Підтвердженням викладеного можуть бути
листи ДПАУ від 18.04.2008 р. № 8109/7/16-1117 (запитання № 4) і від 14.04.2008 р. № 7681/7/16-1117**.** Див. ком «Оновлено податкову декларацію з ПДВ: ДПАУ уточнює свої роз’яснення, що так запізнилися» // «БТ», 2008, № 12, с. 9 і ком. «Нова декларація з ПДВ: ДПАУ відповідає на запитання щодо заповнення оновлених додатків» // «БТ», 2008, № 16, с. 9, відповідно.
І ще один важливий загальний момент. Якщо було допущено помилку в показниках рядків декларації, що передбачають подання додатків (див. табл. 1), то, виправляючи помилку шляхом подання
Уточнюючого розрахунку податкових зобов’язань з податку на додану вартість у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок, до такого Розрахунку слід подати саме ці додатки з урахуванням уточнень. Причому подавати разом з Уточнюючим розрахунком потрібно додатки до декларації з ПДВ за тими формами, що діють на момент виправлення помилки. Аналогічної думки дотримуються податкові органи (листи ДПАУ від 19.05.2008 р. № 10061/7/16-1417***, від 06.08.2008 р. № 15844/7/16-1117****, від 14.06.2008 р. № 6912/5/16-1516).*** Див. ком. «Як виправити помилки, допущені при заповненні Розшифровки податкових зобов’язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» // «БТ», 2008, № 24, с. 6.
**** Див. також консультацію податкового органу в «Пошті тижня» «При виправленні помилок у розрахунку бюджетного відшкодування за лютий 2008 року слід подавати додаток 3 за діючою формою» // «БТ», 2008, № 34, с. 43.
Наприклад, виправляючи помилку, допущену в ряд. 8 та/або ряд. 16 декларації з ПДВ за II квартал 2007 року, платник податків зобов’язаний подати до
Уточнюючого розрахунку додаток 1 за новою формою. І це незважаючи на те, що разом з декларацією з ПДВ за II квартал 2007 року платник податків подавав додаток 1 ще за старою формою, де розшифровувалися тільки суми та підстави коригувань податкових зобов’язань та/або податкового кредиту. Необхідність подання нового додатка до Уточнюючого розрахунку пов’язана з тим, що старий додаток 1 на момент виправлення помилки скасовано. Користуватися ним уже не можна.Порядку виправлення помилок, допущених у додатках до декларації з ПДВ, ми присвячували
статті «Помилки з ПДВ: виправлення через уточнюючий розрахунок рядків, до яких подають додатки» // «БТ», 2008, № 21, с. 33; «Додаток 5 до декларації з ПДВ: виправляємо помилки разом» // «БТ», 2008, № 30, с. 16.
Додаток 1
Покупець здійснив передоплату за товар у межах договору купівлі-продажу. Продавець без згоди з покупцем затримує відвантаження товару. Покупець надіслав претензію продавцю. На момент закінчення строку позовної давності продавець передоплату не повернув, товар не відвантажив. Покупець відкоригував раніше відображений податковий кредит з ПДВ та включив усю суму заборгованості до складу валових витрат. Коригування податкового кредиту з ПДВ відображено на підставі бухгалтерської довідки. Що слід зазначити у гр. 6 (номер Розрахунку коригування до податкової накладної) та у гр. 7 (дата отримання одержувачем Розрахунку) додатка 1 до декларації з ПДВ?
Графи 6 і 7
додатка 1 заповнюються на підставі Розрахунку кількісних та вартісних показників до податкової накладної (далі — Розрахунок коригування до ПН).Виписування
Розрахунку коригування до ПН відбувається відповідно до Порядку № 165 на підставі п. 4.5 Закону про ПДВ. Виходить, що додаток 1 майже ідеально підходить для розшифровки ряд. 8.3 і 16.2 декларації з ПДВ (у разі коригування податкових зобов’язань і податкового кредиту за п. 4.5 Закону про ПДВ, що підтверджується Розрахунком коригування до ПН). У решті ж випадків (ряд. 8.1, 8.2, 8.4, 16.1, 16.3) заповнення граф 6 і 7 додатка 1 може викликати певні труднощі, адже Розрахунку коригування до ПН у цьому випадку не буде. Одним із таких випадків якраз і є коригування податкового кредиту щодо заборгованості зі строком давності, що минув. Після закінчення строку позовної давності заборгованість за виданими авансами вважається безповоротною фінансовою допомогою, наданою продавцю. Безповоротна фінансова допомога не є об’єктом для обкладення ПДВ. Це означає, що після закінчення строку позовної давності зникає об’єкт обкладення ПДВ, яким згідно з п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ є операції з поставки товарів (робіт, послуг). У зв’язку з цим раніше відображений податковий кредит необхідно зменшити*, що і зробив покупець.* Докладніше про податковий облік безнадійної дебіторської заборгованості можна дізнатися зі статті «Безнадійна «дебіторка»: податковий облік списання» // «БТ», 2008, № 47, с. 37.
У декларації з ПДВ суму зменшення податкового кредиту необхідно відобразити в ряд. 16.3 зі знаком «-». А оскільки заповнено ряд. 16 декларації з ПДВ, то без
додатка 1 до неї не обійтися (див. таблицю на с. 12). Але справа в тому, що згідно з Порядком № 165 виписування Розрахунку коригування до ПН у цьому випадку не передбачено, оскільки не пов’язане з коригуванням ПДВ за п. 4.5 Закону про ПДВ. Однак незважаючи на те, що в цій ситуації Розрахунок коригування до ПН не виписується, покупець має відкоригувати податковий кредит і заповнити додаток 1. Рекомендуємо цей додаток заповнити так:у гр. 1 зазначити найменування продавця;
у гр. 2 — індивідуальний податковий номер продавця;
у гр. 4 — дату податкової накладної, за якою провадиться коригування;
у гр. 5 — номер цієї ж податкової накладної;
у гр. 6 та 7 проставити прокреслення
(оскільки Розрахунок коригування до ПН у цій ситуації не оформляється, отже, і даних для заповнення цих граф немає);у гр. 8 можна зробити такий запис «Коригування податкового кредиту щодо безнадійної дебіторської заборгованості»;
у гр. 9 проставити прокреслення;
у гр. 10 зазначити суму раніше відображеного податкового кредиту з ПДВ.
Зауважимо, що це не єдиний випадок, коли коригування податкового кредиту з ПДВ не підтверджується
Розрахунком коригування до ПН.Таким випадками, зокрема, є:
— використання товару в негосподарській діяльності;
— псування товару тощо.
Варте уваги й те, що в цих випадках прокреслення може бути проставлено не лише у гр. 6 і гр. 7
додатка 1 до декларації з ПДВ. Так, при виправленні помилки, не пов’язаної з конкретною поставкою (з конкретним контрагентом, отже, і з конкретною податковою накладною), у гр. 1 (найменування продавця) та у гр. 2 (індивідуальний податковий номер продавця) додатка 1 також стояти прокреслення.
У грудні 2008 року було відвантажено товар покупцю. Саме в цьому місяці було виписано податкову накладну. У січні 2009 року покупець повернув товар. Відразу ж було виписано Розрахунок коригування до ПН і надіслано на адресу покупця на підпис.
Чи слід коригувати податкові зобов’язання з ПДВ у січні 2009 року, якщо покупець не поверне до 20 лютого 2009 року (до граничного строку подання декларації за січень) підписаний Розрахунок коригування до ПН? Якщо все ж таки коригувати податкові зобов’язання потрібно, то що слід зазначити у графах 6 і 7 додатка 1 до декларації з ПДВ?
Ця ситуація є досить поширеною. Покупці товарів (послуг) часто підписують
Розрахунок коригування до ПН у наступному звітному періоді. Як правило, це пов’язане з тим, що покупець Розрахунок коригування до ПН одержує із запізненням та підписує його фактичною датою отримання. У цьому випадку постачальник і стикається з описаною вище проблемою.Відразу зауважимо: якщо в періоді виписування
Розрахунку коригування до ПН покупець його не підписав, то це ще не означає, що постачальнику не слід коригувати податкові зобов’язання з ПДВ. Вважаємо, що платник податку має відкоригувати податкові зобов’язання навіть за відсутності в нього на руках Розрахунку коригування до ПН із підписом покупця товарів (послуг)*. Адже в п.п. 4.5.1 Закону про ПДВ не зазначено, що коригування ПДВ здійснюється тільки за наявності підписаного Розрахунку коригування до ПН. Таких вимог немає. У цьому підпункті лише зазначено, що коригування ПДВ здійснюється в періоді повернення товару, і все.* Це ж стосується і покупця товару (послуг), коли без Розрахунку коригування до ПН йому слід відкоригувати свій податковий кредит з ПДВ.
Тому в декларації з ПДВ за січень 2009 року коригування сум податкових зобов’язань щодо повернення товару необхідно відобразити в ряд. 8.3 зі знаком «-» і відповідно заповнити
додаток 1 до декларації. При заповненні цього додатка у гр. 6 рекомендуємо зазначити номер Розрахунку коригування до ПН, а у гр. 7 — проставити прокреслення.Звернемо увагу: випадок проставляння у гр. 7
додатка 1 прокреслення трапляється досить часто. Достатньо пригадати повернення товару від кінцевого покупця. У цій ситуації другий примірник Розрахунку коригування до ПН не вручається кінцевому покупцю (обидва примірники зберігаються у продавця), а отже, і підпису на звороті Розрахунку коригування до ПН про отримання цього документа бути не повинно. Відповідно це позначиться й на заповненні додатка 1 до декларації з ПДВ: у гр. 7 «Дата отримання одержувачем (покупцем) розрахунку» додатка 1 цілком обґрунтовано стоятиме прокреслення.Крім того, у деяких випадках коригування податкових зобов’язань з ПДВ узагалі не підтверджується
Розрахунком коригування до ПН, але при цьому коригування провадиться і додаток 1 до декларації з ПДВ заповнюється. Наприклад, списання заборгованості зі строком позовної давності, що минув, пов’язаної з отриманням авансу (податкове зобов’язання коригується, оскільки немає об’єкта оподаткування); виправлення помилки, не пов’язане з конкретною податковою накладною; перерахунок податкового зобов’язання при отриманні послуг від нерезидента з місцем поставки на території України при зміні валютного курсу тощо. У цих випадках Розрахунок коригування до ПН не оформляється, але додаток 1 заповнюється і подається.
Постачальник, який є платником ПДВ, 5 січня 2009 року відвантажив товар покупцю. 9 січня 2009 року товар було повернено в повному обсязі. Чи потрібно виписувати Розрахунок коригування до ПН, якщо поставку та повернення товару від покупця було здійснено в одному податковому періоді. Чи можна відобразити коригування податкових зобов’язань у згорнутому вигляді в ряд. 1 декларації з ПДВ і відповідно не подавати додаток 1 до декларації?
Якщо поставка та повернення товару від покупця відбуваються
в одному звітному податковому періоді, то на дату відвантаження товару постачальник зобов’язаний виписати податкову накладну, а на дату повернення товару покупцем — Розрахунок коригування до ПН. При цьому в декларації з ПДВ слід відобразити коригування податкових зобов’язань у згорнутому вигляді в ряд. 1 декларації та відповідно не подавати додаток 1 до декларації, оскільки в рядку 8.3 стоятиме прокреслення.Адже назва ряд. 8 декларації дійсно приписує включати до нього коригування податкових зобов’язань з ПДВ
попередніх звітних періодів. У нашому ж випадку податкові зобов’язання коригуються за поточний звітний період. Аналогічний підхід і до ряд. 16 декларації з ПДВ при коригуванні податкового кредиту (лист ДПАУ від 05.06.2008 р. № 5658/6/16-1515-20**). Щоправда, у цьому випадку (при заповненні ряд. 1 декларації з ПДВ) доведеться заповнити і подати разом з декларацією з ПДВ Розшифровки податкових зобов’язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 5).** Див. ком. «Актуальні запитання з ПДВ: відповідає ДПАУ» // «БТ», 2008, № 25, с. 6.
Додатки 2 і 3
Підприємство зареєстроване платником ПДВ протягом 10 календарних місяців, тому права на бюджетне відшкодування не має. Чи зобов’язане підприємство разом з декларацією з ПДВ подавати додатки 2 і 3, якщо в декларації з ПДВ заповнено ряд. 24 декларації з ПДВ?
Нагадаємо, що згідно з
п.п. 7.7.11 Закону про ПДВ на отримання бюджетного відшкодування не має права особа, яка:—
була зареєстрована платником ПДВ менше ніж за 12 календарних місяців* до місяця, за результатами якого подається заява на бюджетне відшкодування (крім нарахування податкового кредиту в результаті придбання або спорудження (будівництва) основних фондів за рішенням Кабміну);* Зверніть увагу: якщо підприємство зареєстроване платником ПДВ не 1-го числа місяця, а пізніше, то першим повним календарним місяцем для розрахунку 12-місячного календарного періоду буде місяць, наступний за місяцем такої реєстрації.
— мала обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту в результаті придбання або спорудження (будівництва) основних фондів;
— не здійснювала діяльність протягом останніх 12 календарних місяців;
— є платником єдиного податку за спрощеною системою оподаткування, обліку та звітності, що передбачає сплату ПДВ способом, відмінним від установленого
Законом про ПДВ, або звільнення від такої сплати.У нашому випадку підприємство зареєстроване платником ПДВ менше 12 календарних місяців. Тому права на бюджетне відшкодування воно не має.
Якщо уважно вивчити форму
додатка 3 до декларації з ПДВ, то помітимо, що вона містить таке застереження: не мають права на подання цього додатка, зокрема, особи, зареєстровані платниками ПДВ менше ніж за 12 календарних місяців до місяця, за результатами якого подається заява на бюджетне відшкодування (крім нарахування податкового кредиту в результаті придбання або спорудження (будівництва) основних фондів за рішенням Кабміну). Аналогічна вимога міститься і в п.п. 5.12.1 Порядку № 166. Це означає, що в нашому випадку підприємству додаток 3 разом з декларацією з ПДВ подавати не потрібно.Стосовно
додатка 2 до декларації з ПДВ аналогічні законодавчі застереження відсутні. Отже, додаток 2 повинні заповнювати і подавати й ті платники ПДВ, які не мають права на бюджетне відшкодування, але в яких заповнено ряд. 24 декларації з ПДВ. На цьому, зокрема, наполягає і ДПАУ у своїх листах від 06.08.2008 р. № 15844/7/16-1117**, від 19.05.2008 р. № 10061/7/16-1417***.** Див. ком. «Бюджетне відшкодування з ПДВ: Методика заповнення додатка 2 до декларації з ПДВ від ДПАУ» // «БТ», 2008, № 34, с. 8.
*** Див. ком. «Як виправити помилки, допущені при заповненні Розшифровки податкових зобов’язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» // «БТ», 2008, № 24, с. 6.
Підприємство — платник ПДВ має право на бюджетне відшкодування. Чи можна такому платнику не заповнювати ряд. 25 декларації з ПДВ (перенести дані з ряд. 24 до ряд. 26) і у зв’язку з цим не подавати додатки 2 і 3 до декларації з ПДВ?
Ні.
На думку ДПАУ (листи від 19.09.2007 р. № 18727/7/16-1517**** і від 14.06.2008 р. № 6912/5/16-1516) необґрунтоване проставляння прокреслення в ряд. 25 (перенесення даних із ряд. 24 до ряд. 26) буде розцінено не як добровільна відмова від бюджетного відшкодування, а як помилкове заповнення декларації з ПДВ. Більше того, у цьому випадку податківці вважатимуть, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування. Надалі така сума враховуватиметься у зменшення податкових зобов’язань з цього податку наступних податкових періодів.**** Див. ком. «Бюджетне відшкодування з ПДВ: як його слід відображати в декларації з ПДВ — запізнілий погляд ДПАУ на актуальну проблему» // «БТ», 2007, № 42, с. 5.
Додаток 5
Як заповнити графу 2 розділу II «Податковий кредит» додатка 5 за відсутності в касовому чеку інформації про ІПН постачальника?
Згідно з
п.п. 7.2.6 Закону про ПДВ підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної, крім усього іншого, є касові чеки, що містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника). При цьому загальна сума платежу за поставлені товари (послуги) не може перевищувати 200 грн. за день (без урахування ПДВ). Так-от, ДПАУ у своєму листі від 14.06.2008 р. № 6912/5/6-1516* запропонувала всі обсяги придбання за такими касовими чеками включати до розділу II «Податковий кредит» додатка 5 одним рядком (щодо всіх постачальників). У колонках 4 і 5 слід зазначати загальною сумою обсяги придбання товарів (послуг) та суми ПДВ, а в колонці 2 проставляти умовний індивідуальний податковий номер «100000000000».* Див. ком. «Декларація з ПДВ: особливості заповнення додатка 3 і додатка 5 до декларації з ПДВ у роз’ясненнях ДПАУ» // «БТ», 2008, № 29, с. 7.
Аналогічну точку зору висловлювали фахівці податкового органу в
журналі «Вісник податкової служби України», 2008, № 22, с. 11. Саме в цій консультації було зазначено, що для відображення в розділі II додатка 5 обсягів імпорту товарів та отримання від нерезидента на митній території України послуг, що не призначаються для їх використання в господарській діяльності, або з метою їх використання для поставки послуг за межами митної території України, місце поставки яких визначається відповідно до п. 6.5 Закону про ПДВ, слід використовувати умовний індивідуальний податковий номер «200000000000».
Підкажіть, які операції слід відображати в рядку «Інші» розділу І «Податкові зобов’язання» додатка 5?
У рядку «Інші» слід відображати обсяги оподатковуваних за ставкою 20 % поставок товарів (послуг)
неідентифікованим особам, а також будь-які поставки неплатникам ПДВ. Яскравим прикладом може бути операція з продажу товарів (послуг) у роздрібній мережі, коли покупцем є кінцевий споживач (неідентифікована особа). Неплатниками ПДВ у цьому випадку можуть бути нерезиденти, яким надаються послуги з місцем їх поставки на митній території України; підприємства та приватні підприємці, які не зареєстровані платниками ПДВ, але придбавають у платника ПДВ товари (послуги).Крім цього, у цьому рядку відображаються податкові зобов’язання, що виникають при ліквідації основних фондів за рішенням платника податків, переведенні основних фондів до складу невиробничих, а також у результаті визнання умовного продажу. Нагадаємо, що в зазначених випадках згідно з
Порядком № 166 платник зобов’язаний виписати податкову накладну у 2-х примірниках з відповідним записом на оригіналі податкової накладної.Звертаємо вашу увагу на включення до цього рядка податкових накладних, виписаних на перевищення звичайної ціни над договірною ціною на суму, що перевищує 20 % (нумерація таких податкових накладних містить «ЗЦ»). За ідеєю, у ньому проставляється індивідуальний номер покупця, який слід відобразити в загальних рядках
додатка 5. Але в цьому випадку при звірянні в податкових органах показників додатка 5 буде виявлено розбіжності з даними вашого контрагента. Тому рекомендуємо інформацію за такими податковими накладними зазначати в рядку «Інші».На цьому закінчуємо статтю. Сподіваємося, ви знайшли відповідь на запитання, що вас цікавить, про заповнення додатків до декларації з ПДВ. Якщо ж після прочитання статті у вас залишилися запитання, то надсилайте їх до нашої редакції. Ми обов’язково на них відповімо.
І ще. Для повного ознайомлення із запропонованою сьогодні темою пропонуємо вам експрес-відповіді тижня про порядок заповнення додатка 5 до декларації з ПДВ (с. 29 сьогоднішнього номера газети).
