ПОЗБАВЛЯЄМОСЯ ТОВАРІВ, ЩО ЗАЛЕЖАЛИСЯ
Уміння правильно побудувати маркетингову політику завжди було запорукою успішної роботи підприємства. У нинішніх досить складних економічних умовах від того, чи зможе суб’єкт підприємництва знайти покупця на свій товар, залежить його виживання. Тому часто краще пожертвувати частиною прибутку або навіть продати частину товару зі збитком, ніж заморозити оборотні кошти в залишках нереалізованої продукції «до кращих часів», особливо якщо строки її реалізації обмежені.
Микола ШПАКОВИЧ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
ДОКУМЕНТИ «ТЕМИ»
Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон № 889 —
Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.Закон про РРО
— Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у редакції від 01.06.2000 р. № 1776-III.Закон № 507
— Закон України «Про ціни та ціноутворення» від 03.12.90 р. № 507-XII.Закон про оцінку
— Закон України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-III.Закон № 3161
— Закон України «Про захист прав споживачів» у редакції від 01.12.2005 р. № 3161-IV.Закон № 1393 —
Закон України «Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної чи небезпечної продукції» від 14.01.2000 р. № 1393-XIV.Закон № 771
— Закон України «Про безпеку і якість харчових продуктів» від 23.12.97 р. № 771/97-ВР.Положення про уцінку
— Положення про порядок уцінки та реалізації продукції, що залежалася, із групи товарів широкого вжитку та продукції виробничо-технічного призначення, затверджене спільним наказом Мінекономіки та МФУ від 10.09.96 р. № 120/190 (у редакції наказу від 15.12.99 р. № 149/300).Інструкція № 141
— Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затверджена наказом МФУ від 01.07.97 р. № 141.
РОЗПРОДАЖ ТОВАРІВ ЗІ ЗНИЖКАМИ
Організаційні моменти розпродажу
Останнім часом широкої популярності набув такий маркетинговий хід, як розпродаж товарів, під час якого товари продаються за зниженими цінами або покупцями надаються різні подарунки. Для проведення таких заходів дуже важливим моментом є їх правильне документальне оформлення. Від цього залежить податковий та бухгалтерський облік. Без належного оформлення цих акцій може бути поставлено під сумнів зв’язок здійснюваних операцій з госпдіяльністю, а отже, і право на валові витрати і податковий кредит з ПДВ. Якщо ж довести, що надання знижок чи подарунків здійснюється виключно з рекламною метою, то матимемо наявний зв’язок із госпдіяльністю.
Для обґрунтування господарності витрат, пов’язаних із розпродажем, необхідно скласти
розпорядчий документ про проведення акції — наказ. У ньому зазначаються мета, умови і строки проведення розпродажу, а також коло осіб, відповідальних за його організацію та здійснення. У наказі обов’язково має міститися інформація про те, що акція є маркетинговим заходом (елементом маркетингової політики підприємства) і провадиться з метою просування товарів на ринок, підвищення попиту, розширення кола споживачів.Про те, що підприємство може самостійно встановлювати ціни на товар, що реалізується, зазначено у
ст. 7 Закону № 507, де передбачається, що вільні ціни і тарифи встановлюються на всі види продукції (товарів, послуг), за винятком тих, щодо яких здійснюється державне регулювання.Якщо під час розпродажу товари продаються зі знижками, то їх реалізацію
потрібно проводити через РРО. При цьому в РРО фіксуються продажна вартість товару та сума наданої покупцю знижки (або ціна зі знижкою програмується окремим кодом). Якщо ж частина товарів надається безоплатно, то передача подарунку через РРО не проводиться, оскільки така операція не є розрахунковою (ст. 2 і 3 Закону про РРО). У такому разі списання подарунків у обліку здійснюється на підставі видаткової накладної в момент їх передачі відповідальній особі для роздачі з рекламною метою.Податковий облік залежить від умов акції, що проводиться (знижка на всі чи деякі групи товарів, при купівлі одного товару інший надається як подарунок, при купівлі декількох одиниць товару надається ще одна одиниця безоплатно тощо). При всьому різноманітті таких маркетингових ходів усі вони зводяться або до надання знижки на певний товар, або до безоплатної передачі подарунку.
Податок на прибуток
При продажу товару зі знижкою валові доходи визначаються виходячи з продажної вартості. Питання про застосування
звичайних цін при цьому може виникнути за операціями з пов’язаними особами і за операціями з неплатниками («нестандартними» платниками) податку на прибуток (пп. 7.4.1 і 7.4.3 Закону про податок на прибуток). Як правило, у роздрібній торгівлі товари продаються фізичним особам, які не є платниками податку на прибуток.Порядок визначення звичайної ціни встановлено
п. 1.20 Закону про податок на прибуток. Зокрема, у його п.п. 1.20.1 передбачено: якщо не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведено протилежне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.Підпунктом 1.20.2 Закону про податок на прибуток
передбачено, що при визначенні звичайної ціни враховуються знижки, пов’язані із сезонними та іншими коливаннями попиту на товари (роботи, послуги), утратою товарами якості чи інших властивостей, закінченням (наближенням) терміну зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних товарів, маркетинговою політикою тощо.При цьому для товарів (робіт, послуг), які продаються шляхом публічного оголошення умов їх продажу, звичайною визнається ціна, що міститься в такому публічному оголошенні (
п.п. 1.20.3 Закону про податок на прибуток).Таким чином, навіть у разі продажу товарів зі знижкою неплатникам податку на прибуток (фізичним особам) підприємство може як звичайну ціну прийняти акційну ціну,
публічно оголосивши про неї. Адже під час проведення розпродажів продавець інформує про це покупців через засоби масової інформації, за допомогою вивісок, оголошень тощо. Це означає, що акційну ціну можна вважати «публічно оприлюдненою» ціною. Аналогічної позиції дотримуються й податківці (див. консультацію фахівців ДПАУ в журналі «Вісник податкової служби України», 2008, № 35, с. 32 і лист ДПА в м. Києві від 08.11.2006 р. № 904/10/31-106).Що ж до позитивної судової практики із цього приводу, то ВАдСУ в
ухвалі від 05.04.2006 р. допускає, що звичайна ціна на той самий товар може бути різною. Отже, якщо суб’єкт господарювання своїм розпорядчим документом (наказом) затвердив принципи диференціації ціни, то можна буде вважати кожну з таких цін звичайною в разі виконання покупцем тієї чи іншої умови.Однак слід зауважити: у
п. 3 листа ДПАУ від 09.03.2006 р. № 4280/7/17-0717 було викладено думку, що акційна ціна не може бути звичайною, оскільки вона не відповідає визначенню справедливої ринкової ціни. Ми з такою позицією не згодні, але рекомендуємо платникам при проведенні таких акцій ретельно готувати доказову базу для обґрунтування «звичайності» акційних цін.Що стосується валових витрат, то при продажу товарів зі знижками коригувати їх не потрібно (навіть якщо сума валових витрат буде більше відображених при продажу валових доходів), оскільки підставою для включення витрат на придбання товару до валових витрат є не факт отримання прибутку від його продажу, а початкове (у момент придбання) призначення і фактичне використання його в господарській діяльності (
п. 5.1 Закону про податок на прибуток).
ПДВ при розпродажу
«Звичайність» ціни є також визначальним фактором при визначенні бази обкладення ПДВ. Якщо ціна поставки нижче звичайної ціни на такі товари (послуги) більше ніж на 20 %, то база оподаткування визначається
за звичайними цінами (абз. 2 п. 4.1 Закону про ПДВ). Крім того, 20 % обмеження (коридор) для визначення звичайної ціни не стосується операцій з пов’язаними особами та операцій із суб’єктам підприємницькою діяльності — неплатниками ПДВ (п. 4.2 Закону про ПДВ).Оскільки, як ми вже з’ясували, акційну ціну можна вважати звичайною, то податкові зобов’язання з ПДВ необхідно визначати виходячи з такої акційної ціни.
Що стосується права на включення до податкового кредиту сплачених постачальнику сум ПДВ, то сумнівів у їх відображенні (за наявності податкової накладної) не повинно виникати.
Коли потрібно нараховувати ПДФО
Для цілей обкладення податком з доходів фізичних осіб (далі — ПДФО) велике значення має «звичайність» знижки, наданої фізичним особам. Так, відповідно до
абз. «е» п.п. 4.2.9 Закону № 889 сума знижки з ціни (вартості) товарів (послуг), що перевищує звичайну, розраховану за правилами визначення звичайної ціни (установленими Законом про податок на прибуток), уключається до сукупного оподатковуваного доходу фізичної особи.Наприклад, якщо всім покупцям товар А продається зі знижкою 50 грн., а якійсь фізичній особі його продали зі знижкою 60 грн., то сума перевищення її знижки над звичайною (10 грн.) уключатиметься в дохід. Причому для правильної сплати податку з доходів дохід доведеться нарахувати з урахуванням натурального коефіцієнта 1,176471 (
п. 3.4 Закону № 889).
Відображення знижок в обліку
Порядок відображення в обліку залежить від того, в який момент надається знижка — у момент продажу чи після продажу.
Знижки, що надаються в момент продажу
. Такі знижки зустрічаються набагато частіше і застосовуються переважно в роздрібній торгівлі. Особливістю обліку таких знижок є те, що вони не відображаються в бухобліку.Пов’язане це з тим, що згідно з
П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» доходи — це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів чи зменшення зобов’язань, що спричинюють зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків власників). При цьому згідно з п. 15 П(С)БО 15 «Дохід» дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, які отримані чи підлягають отриманню.З цього випливає, що при наданні знижки в момент продажу необхідно визнавати дохід у сумі отриманих грошових коштів (уже з урахуванням наданої знижки). Адже предметом домовленості між конкретним покупцем та продавцем є фактична ціна реалізації.
Надання знижок вимагає особливого підходу до розрахунку суми торговельної націнки, що припадає на реалізований товар, та собівартості такого товару в роздрібній торгівлі. Ці особливості спричинені тим, що при передачі товарів у роздрібний продаж на них нараховується певний розмір торговельної націнки. Однак реально товари продаються за меншою вартістю, тобто реалізується не вся нарахована торговельна націнка.
Тому при розрахунку суми націнки, що припадає на реалізовані товари (
НРЕАЛІЗ), та їх собівартості (СВРЕАЛІЗ) необхідно враховувати не просто продажну вартість реалізованих товарів (ВПРЕАЛІЗ), а суму такої продажної вартості та наданих знижок (Зн).Формули для розрахунку згаданих показників матимуть такий вигляд:
НРЕАЛІЗ = Ср %
х (ВПРЕАЛІЗ + Зн),де
Ср % — середній відсоток торговельної націнки за звітний період (визначається як відношення суми початкового сальдо по кредиту субрах. 285 та оборотів по кредиту субрах. 285 до суми початкового сальдо по дебету субрах. 282 та обороту по дебету субрах. 282);СВРЕАЛІЗ = (ВПРЕАЛІЗ + Зн) - НРЕАЛІЗ.
Приклад 1
. Підприємство роздрібної торгівлі провадить розпродаж товарів з наданням знижок покупцям на деякі групи товарів у розмірі від 5 до 20 % від роздрібної вартості товарів.Сальдо по рахунках бухгалтерського обліку на 01.07.2009 р. склало:
— по дебету рах. 282 «Товари в торгівлі» — 100000 грн.;
— по кредиту рах. 285 «Торгова націнка» — 30000 грн.
У липні підприємство придбало товар на суму 240000 грн. (вартість без ПДВ — 200000 грн., ПДВ — 40000 грн.).
На товар, що надійшов, нараховано торгову націнку в сумі 60000 грн.
Протягом місяця отримано виручку від реалізації товарів на суму 300000 грн. Сума наданих знижок — 25000 грн.
Таблиця 1.
Розрахунок середнього відсотка торгових націнок та собівартості реалізованих товарів| Показник | Первісна (купівельна) вартість товарів | Торгова націнка (Кт 285) | Продажна вартість товарів (Дт 282)(гр. 2 + гр. 3) |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1. Залишок на початок місяця, грн. | 70000 | 30000 | 100000 |
| 2. Надійшло (нараховано) в поточному місяці, грн. | 200000 | 60000 | 260000 |
| 3. Середній відсоток торгової націнки (Ср %) | (30000 + 60000) : (100000 + 260000) х 100 % = 25 % | ||
| 4. Сума наданих знижок з продажної вартості, грн. | 25000 | ||
| 5. Реалізовано товарів з урахуванням наданих знижок, грн. | (300000 + 25000) - 81250 = 243750 (СВРЕАЛІЗ) | 25 % х (300000 + 25000) = 81250 (НРЕАЛІЗ) | 300000 + 25000 (ВПРЕАЛІЗ + Зн) |
| 6. Залишок на кінець місяця, грн.(ряд. 1 + ряд. 2 - ряд. 5) | 26250 | 8750 | 35000 (100000 + 260000 - 300000 - 25000)
|
Таблиця 2.
Відображення в бухгалтерському обліку операцій, пов’язаних з продажем товарів зі знижками в роздрібній торгівлі| Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | Сума,грн. | Податковий облік, грн. | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | ||
| Залишки по рахунках на початок місяця | 282 | — | 100000 | — | — |
| — | 285 | 30000 | — | — | |
| 1. Отримано товар від постачальника | 281 | 631 | 200000 | — | 200000 |
| 2. Відображено податковий кредит | 641 | 631 | 40000 | — | — |
| 3. Передано товари в роздрібну торгівлю | 282 | 281 | 200000 | — | — |
| 4. Нараховано торгову націнку на товар, що надійшов | 282 | 285 | 60000 | — | — |
| 5. Надійшла виручка від реалізації | 301 | 702 | 300000 | 250000 | — |
| 6. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ | 702 | 641 | 50000 | — | — |
| 7. Списано собівартість реалізованих товарів* | 902 | 282 | 243750 | — | — |
| 8. Списано суму торгової націнки, що припадає на реалізований товар* | 285 | 282 | 81250 | — | — |
| 9. Сформовано фінансовий результат | 791 | 902 | 243750 | — | — |
| 702 | 791 | 250000 | — | — | |
| Залишки по рахунках на кінець місяця | 282 | — | 35000 | — | — |
| — | 285 | 8750 | — | — | |
| * Замість проводок 7 і 8 можливі такі (вважаємо за допустимі обидва варіанти): Дт 282 — Кт 285 — 25000 грн. (відображено суму знижки методом «червоне сторно»); Дт 902 — Кт 282 — 300000 грн. (відображено продажну вартість реалізованих товарів (до вирахування суми знижок)); Дт 902 — Кт 285 — 56250 грн. (= 81250 - 25000; списано суму торгової націнки, що припадає на реалізовані товари, методом «червоне сторно»). | |||||
Знижки після продажу
(знижки сконто). Такі знижки надаються з вартості проданого товару в разі оплати за товар до настання встановленого строку платежу. Як правило, при використанні таких знижок підприємство дещо завищує первісну ціну на товар. По суті, до ціни спочатку включається плата за користування грошовими коштами. При визначенні розміру такої плати за орієнтир найчастіше беруть ставку банківського кредитування.Знижки сконто більше характерні для підприємства оптової торгівлі, тобто там, де момент передачі товару може не збігатися з моментом отримання оплати.
Хоча про знижки сконто можна говорити і стосовно підприємств роздрібної торгівлі. Прикладом може бути продаж товарів з відстроченням платежу. При цьому слід ураховувати один істотний момент, пов’язаний з оподаткуванням. Справа в тому, що
п.п. 4.5.3 Закону про ПДВ передбачає можливість коригування податкових зобов’язань продавця щодо товарів, проданих неплатникам ПДВ, лише в разі перегляду ціни, пов’язаної з поверненням товарів та гарантійною заміною товарів. Тому в роздробі знижки сконто платникам ПДВ застосовувати невигідно, оскільки зі зменшенням бази ПДВ сума нарахованих податкових зобов’язань не переглядається.
Приклад 2.
Підприємство продає побутову техніку. Покупець має можливість придбати холодильник з відстроченням платежу на 6 місяців, сплативши за нього 11800 грн. Проте, якщо покупець оплачує товар:— у момент придбання, він отримує знижку 1800 грн.;
— до закінчення першого місяця з моменту купівлі, — 1500 грн.;
— до закінчення двох місяців, — 1200 грн.;
— до закінчення трьох місяців, — 900 грн.;
— до закінчення чотирьох місяців, — 600 грн.;
— до закінчення п’яти місяців, — 300 грн.;
— у строк, — знижку не отримує (оплачує повну вартість товару 11800 грн.).
Фактично сплату всієї суми здійснено до закінчення третього місяця з моменту продажу.
Як бачите, розрахунок тут простий: повну вартість товару встановлено вже з урахуванням винагороди за користування грошовими коштами протягом певного періоду (у нашому випадку враховувалася винагорода виходячи з 3 % на місяць або 36 % річних). Якщо ж покупець оплачує товар раніше граничного строку, то він отримує знижку, яка є не чим іншим, як сумою плати за користування грошовими коштами за період невикористаного відстрочення платежу.
Основною відмінністю знижок сконто від знижок, що надаються в момент продажу, є те, що такі знижки відображаються на рахунках бухгалтерського обліку.
На суму знижки, наданої після дати реалізації, продавець коригує дохід від реалізації на субрахунку 704 «Вирахування з доходу».
Крім того, потрібно відкоригувати й раніше нараховані при продажу товарів податкові зобов’язання з ПДВ. Таке коригування здійснюється відповідно до вимог
п. 7 Інструкції № 141 методом «сторно» по Дт 704 у кореспонденції з Кт 641/ПДВ (якщо продавець має право на коригування податкових зобов’язань*) або по Кт 643 (якщо продавець не має права на коригування податкових зобов’язань, з подальшим віднесенням такої суми на витрати проводкою Дт 949 — Кт 643).* Нагадаємо, що коригування податкових зобов’язань провадиться згідно з п. 4.5 Закону про ПДВ. При цьому продавець товарів має надіслати покупцю — платнику ПДВ розрахунок коригування (додаток 2 до податкової накладної). Якщо покупець — неплатник ПДВ, то коригування можливе тільки при поверненні товару або при перегляді ціни у зв’язку з гарантійною заміною (п.п. 4.5.3).
На підставі
п. 5.10 Закону про податок на прибуток при зміні суми компенсації вартості проданих товарів (у нашому випадку — у зв’язку з наданням знижки) продавець може зменшити суму первісно нарахованого валового доходу незалежно від податкового статусу покупця.
Таблиця 3.
Відображення в обліку операцій з продажу товарів з наданням знижки сконто| Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | Сума,грн. | Податковий облік, грн. | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1. Отримано товар від постачальника | 281 | 631 | 5000 | — | 5000 |
| 2. Відображено податковий кредит | 641 | 631 | 1000 | — | — |
| 3. Відображено дебіторську заборгованість покупця за переданий йому товар на умовах відстрочення платежу | 361 | 702 | 11800 | 9833,33 | — |
| 4. Відображено податкові зобов’язання з ПДВ за першою подією | 702 | 641 | 1966,67 | — | — |
| 5. Списано собівартість холодильника | 902 | 281 | 5000 | — | — |
| 6. Сформовано фінансовий результат у періоді відвантаження | 791 | 902 | 5000 | — | — |
| 702 | 791 | 9833,33 | — | — | |
| 7. Надійшла оплата від покупця | 311 | 361 | 10900 | — | — |
| 8. Відображено суму наданої знижки сконто (відкориговано валові доходи) | 704 | 361 | 900 | -750 | — |
| 9. Відображено суму ПДВ у сумі наданої знижки (методом «сторно») | 704 | 643* | 150 | — | — |
| 10. Суму ПДВ у сумі знижки віднесено на витрати | 949 | 643 | 150 | — | — |
| 11. Сформовано фінансовий результат у періоді надання знижки | 791 | 704 | 750 | — | — |
| 791 | 949 | 150 | — | — | |
| * Якби за умовами прикладу продавець мав право на коригування податкових зобов’язань (покупець — платник ПДВ), то сторнування ПДВ було б відображено проводкою Дт 704 — Кт 641 без віднесення такої суми ПДВ на витрати. | |||||
БЕЗОПЛАТНА РОЗДАЧА ТОВАРІВ
Податок на прибуток
Операції з безоплатної передачі товарів з позиції
Закону про податок на прибуток вважаються продажем. Якщо одержувачем подарунку є звичайний платник податку на прибуток, то валові доходи не виникають, точніше, валовий дохід, що виник, дорівнює нулю (аналогічний висновок було зроблено і в постанові ВГСУ від 22.09.2004 р. у справі № 11/508). Якщо ж одержувачами таких товарів (подарунків) є пов’язані особи, неплатники податку на прибуток або підприємства, що сплачують його за зниженими ставками, то валові доходи від такого продажу виникнуть виходячи зі звичайних цін (пп. 7.4.1 і 7.4.3 Закону про податок на прибуток).При включенні витрат на придбання таких товарів до валових витрат доведеться обмежитися сумою, що не перевищує 2 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного (податкового) року (
п.п. 5.4.4 Закону про податок на прибуток) і лише в тому випадку, якщо роздача товарів була пов’язана з проведенням рекламної кампанії.
ПДВ
Безоплатна передача товарів є поставкою в розумінні
Закону про ПДВ, база оподаткування щодо якої визначається виходячи зі звичайної ціни (п. 4.2 Закону про ПДВ). Нарахувати податкові зобов’язання щодо таких товарів доведеться за звичайними цінами, при цьому податковий кредит, відображений при купівлі товарів, які безоплатно роздаються, коригувати не потрібно, оскільки такі товари використано в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності (п.п. 7.4.1. Закону про ПДВ).
ПДФО
При наданні подарунків фізичним особам, найімовірніше, доведеться нараховувати податок з доходів фізичних осіб. На цьому наполягає ДПАУ (див.
лист від 12.03.2007 р. № 2309/6/17-0216), яка вважає, що в такому разі юридична особа є податковим агентом і має обкласти зазначені доходи таким податком за ставкою 15 % та відобразити їх у формі № 1ДФ (ознака доходу «14»). Причому при нарахуванні доходів у будь-яких негрошових формах об’єкт оподаткування визначається як вартість такого нарахування, визначена за звичайними цінами, помножена на натуральний коефіцієнт 1,176471 (п. 3.4 Закону № 889).Таким чином, з точки зору оподаткування, продаж товарів зі знижками має певні переваги порівняно з безоплатною роздачею подарунків.
УЦІНКА ТОВАРІВ
Порядок проведення уцінки
Відповідно до
п. 11 Положення про уцінку розміри уцінки товарів, продукції та надлишків товарно-матеріальних цінностей мають визначатися комісією на підставі експертних оцінок з урахуванням ступеня втрати їх споживчих властивостей, насиченості ринку цими товарами.Залучення сертифікованих експертів є обов’язковим тільки у випадках, зазначених у
ст. 7 Закону про оцінку, серед яких згадується лише переоцінка основних фондів. В інших випадках переоцінка може здійснюватися на підставі рішення експертної комісії, до складу якої, як правило, входять: заступник керівника підприємства (голова комісії), головний бухгалтер, товарознавець, економіст з цін, технолог та інші фахівці підприємства, знайомі з кон’юнктурою та попитом на ринку.Такої ж думки дотримується Мінекономіки в
листі від 26.02.2008 р. № 91-22/65.Відомості про уцінені товари, продукцію записуються до
опису-акта уцінки товарів та продукції, що залежалася, і надлишків товарно-матеріальних цінностей (додаток до Положення про уцінку). Опис-акт складається на кожному складі товарів, продукції та надлишкових товарно-матеріальних цінностей; підприємствами роздрібної торгівлі — у кожному відділі (секції), магазині чи іншій торговельній одиниці у двох примірниках і підписується членами комісії, які здійснювали уцінку, а також матеріально відповідальними особами.
Податковий облік
Податок на прибуток.
У податковому обліку згідно з п. 5.9 Закону про податок на прибуток, якщо платник здійснює уцінку (дооцінку) запасів відповідно до правил бухгалтерського обліку, то така уцінка (дооцінка) не змінює балансову вартість запасів для цілей перерахунку і не впливає ні на валові доходи, ні на валові витрати такого платника (докладніше див. статтю «Уцінка та п. 5.9 — як зробити з двох обліків один» // «БТ», 2008, № 43, с. 21).Відповідно до
п. 5 Положення про уцінку не підлягають уцінці товари, продукція та надлишки товарно-матеріальних цінностей, які оформлені в заставу, перебувають у резерві або на відповідальному зберіганні. На думку фахівців ДПАУ, що викладена в журналі «Вісник податкової служби України», 2008, № 28, с. 31, уцінку не може провадити підприємство, що має податковий борг, активи якого перебувають у податковій заставі.ПДВ.
Податковий кредит, сформований щодо товарів, які надалі уцінюються до чистої вартості реалізації за правилами бухобліку, не коригується.
Бухгалтерський облік
Відповідно до
п. 20 Положення про уцінку сума уцінки відображається в порядку, передбаченому П(С)БО 9 «Запаси». Згідно з п. 24 П(С)БО 9 запаси відображаються в бухгалтерському обліку та звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації. У разі якщо на дату балансу ціна запасів знизилася або вони зіпсовані, застаріли чи в інший спосіб утратили первісно очікувану економічну вигоду, то вони відображаються за чистою вартістю реалізації. Чиста вартість реалізації — це очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію.При цьому сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації (тобто сума уцінки), списується на витрати звітного періоду (на
субрахунок 946 «Втрати від знецінення запасів»).Приклад 3.
Підприємство оптової торгівлі придбало партію у 100 чайників за ціною 120 грн. (у тому числі ПДВ — 20 грн.) на загальну суму 12000 грн. Протягом трьох місяців у зв’язку з наявністю на ринку аналогічних товарів за нижчою ціною цю партію чайників не реалізовано. Керівництвом підприємства прийнято рішення уцінити такий товар до вартості можливої реалізації. Експертною комісією підприємства встановлено, що реальна ціна таких товарів дорівнює 70 грн. за 1 чайник (без ПДВ). Загальна сума уцінки становитиме 3000 грн. ((100 - 70) х 100).
Таблиця 4.
Відображення в обліку уцінки товару, що залежався| Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | Сума,грн. | Податковий облік, грн. | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | ||
| 1. Отримано товар від постачальника | 281 | 631 | 10000 | — | 10000 |
| 2. Відображено податковий кредит | 641 | 631 | 2000 | — | — |
| 3. Після закінчення трьох місяців проведено уцінку товару | 946 | 281 | 3000 | — | —* |
| 4. Суму уцінки списано на фінансовий результат | 791 | 946 | 3000 | — | — |
| * У податковому обліку для визначення приросту (убутку) за п. 5.9 Закону про податок на прибуток товари продовжують обліковуватися за первісною вартістю до моменту вибуття. | |||||
СПИСАННЯ ТМЦ
Порядок списання
Найпоширенішою підставою для списання товарів* є
закінчення терміну їх придатності. Реалізацію таких товарів заборонено ст. 7 і 14 Закону № 3161. За порушення таких вимог суб’єкта господарювання може бути притягнено до відповідальності у вигляді штрафу в розмірі 200 % вартості залишку отриманої для реалізації партії товару, але не менше 5 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (85 грн.). На це вказує п.п. 10 п. 1 ст. 23 Закону № 3161.* Ми не розглядаємо випадки з нестачею товарів, для яких принциповим є їх розмір: у межах норм природного убутку чи понад такі норми (докладніше див. ст. «Облік втрат у магазині самообслуговування» // «БТ», 2007, № 30, с. 13).
Продукція з терміном придатності, що минув, належить до
неякісної та небезпечної продукції та згідно зі ст. 5 Закону № 1393 підлягає обов’язковому вилученню з обігу.Здійснювати роботи з переробки, утилізації чи знищення такої продукції можуть лише підприємства, виробництво яких пройшло атестацію на виконання зазначених робіт (
ст. 18 Закону № 1393).Порядок утилізації чи іншого використання харчових продуктів установлюються відповідним головним санітарним лікарем або головним ветеринарним інспектором. Такий висновок випливає з
п. 6 ст. 36 Закону № 771.У будь-якому разі в обліку підприємства товари, що стали непридатними, списуються
за результатами проведеної інвентаризації або з ініціативи матеріально відповідальної особи. У цих ситуаціях складають акт про списання таких товарів, що підписується комісією підприємства, яка постійно діє (докладніше див. статтю «Якщо продовольчі товари зіпсувалися» // «БТ», 2007, №30, с. 40) .
Податковий облік
Податок на прибуток.
З точки зору податкового обліку, таке списання розглядається як використання, не пов’язане з господарською діяльністю. Отже, на вартість товарів, що стали непридатними, потрібно зменшити валові витрати звітного періоду через перерахунок за п. 5.9 Закону про податок на прибуток. Про необхідність проведення цього перерахунку ДПАУ зазначала в листі від 16.12.2003 р. № 10283/6/15-1116.Таке коригування знайде своє відображення у графі 4 таблиці 1 додатка К1/1 до декларації з податку на прибуток.
ПДВ.
Оскільки товари, списані у зв’язку із закінченням терміну придатності, надалі не братимуть участі в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності (не виконуються умови, установлені п.п. 7.4.1 Закону про ПДВ ), підприємству необхідно зменшити податковий кредит з ПДВ на суму, що відповідає вартості таких товарів. Для цієї мети в декларації з ПДВ передбачено рядок 16.4, заповнення якого передбачає обов’язкове подання додатка 1 «Розрахунок коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість».
Бухгалтерський облік
Згідно з
п. 14 П(С)БО 9 «Запаси» наднормативні втрати і нестачі запасів не включаються до первісної вартості таких запасів, а відносяться до витрат того періоду, в якому їх було здійснено (встановлено). Для відображення в бухгалтерському обліку втрат від списання товарів використовується субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей». Одночасно такі суми відображаються на позабалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі та втрати від псування цінностей» (Інструкція щодо Плану рахунків).Приклад 4.
За результатами проведеної інвентаризації на підприємстві роздрібної торгівлі виявлено товари з терміном придатності, що минув, на суму 2000 грн. (у тому числі первісна вартість — 1500 грн.; сума торгової націнки — 500 грн.).Сума ПДВ, віднесена до складу податкового кредиту під час придбання товарів, склала 300 грн. Товари з терміном придатності, що минув, вирішено списати як такі, що повністю втратили первісно очікувану економічну вигоду.
Таблиця 5.
Відображення в обліку операцій зі списання товарів зі строком реалізації, що минув| Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | Сума,грн. | Податковий облік, грн. | ||
| дебет | кредит | ВД | ВВ | ||
| 1. Списано собівартість товарів з терміном придатності, що минув, на витрати звітного періоду з одночасним відображенням на позабалансовому рахунку 07 «Списані активи»* | 947 | 282 | 1500 | — | -1500** |
| 072 | — | 1500 | — | — | |
| 2. Списано суму торгової націнки, що припадає на товари з терміном придатності, що минув* | 285 | 282 | 500 | — | — |
| 3. Відкориговано суму податкового кредиту з ПДВ, що припадає на вартість товарів з терміном придатності, що минув (методом «червоне сторно») | 641/ПДВ | 644 | 300 | — | — |
| 4. Відображено у складі витрат звітного періоду суму відкоригованого ПДВ | 947 | 644 | 300 | — | — |
| 5. Віднесено на фінансовий результат: | |||||
| — суму втрат у зв’язку із закінченням терміну придатності товарів | 791 | 947 | 1500 | — | — |
| — суму відкорегованого ПДВ | 791 | 947 | 300 | — | — |
| * Списання вартості зіпсованого товару та націнки на нього можна відобразити і такими проводками: Дт 947 — Кт 282 — 2000 грн. (відображено продажну вартість списаного товару); Дт 947 — Кт 285 — 500 грн. (списано суму торгової націнки, що припадає на зіпсований товар, методом «червоне сторно») ** Коригування валових витрат буде відображено у гр. 4 таблиці. 1 додатка К1/1 до декларації з податку на прибуток. | |||||
Отже, ми розглянули основні питання сьогоднішньої «Теми тижня». Безумовно, для уникнення втрат унаслідок списання товарів доцільно своєчасно (до закінчення строку реалізації) здійснити їх уцінку або надати покупцям знижки, що дозволять реалізувати такі товари. Уся необхідна для цього інформація тепер вам відома.
