ПРОБЛЕМИ З ПОДАТКОВИМ КРЕДИТОМ З ПДВ:
ДПАУ наполягає, що декларувати ПК необхідно в періоді виникнення ПЗ
Лист Державної податкової адміністрації України від 15.07.2009 р. № 14927/7/16-1517
«Про застосування окремих норм Закону України «Про податок на додану вартість» з урахуванням вимог розпорядження Уряду від 01.07.2009 р. № 757-р»
Документ, що коментується, наведено в додатку «Документи»
Листом
, що коментується, ДПАУ роз’яснила норми розпорядження Кабміну від 01.07.2009 р. № 757-р* (далі — розпорядження № 757 ).* Див. ком «Декларувати податковий кредит потрібно в період виникнення податкового зобов’язання з ПДВ — так вважає Кабмін» // «БТ», 2009, № 29, с.7.
1. Податкові зобов’язання
податковий кредит. Нагадаємо, що абзацом другим п. 2 розпорядження № 757 Кабмін зобов’язав ДПАУ взяти до відома, що платники ПДВ «декларують суму податкового кредиту в періоді виникнення податкового зобов’язання». На місцях податківці одразу почали виконувати вимоги цього пункту, розуміючи його таким чином: платник ПДВ має декларувати податковий кредит у тому звітному періоді, в якому у контрагента виникли податкові зобов’язання. Листом, що коментується, ДПАУ підтвердила такий підхід, зауваживши, що з метою впорядковування податкового обліку платники ПДВ повинні при формуванні податкового кредиту враховувати ще і порядок формування податкових зобов’язань контрагентами, оскільки за рахунок таких податкових зобов’язань і формується їх податковий кредит.Далі ще цікавіше. Процитувавши норми
Закону про ПДВ, що регламентують дату виникнення права на податковий кредит (п.п. 7.5.1), порядок відображення податкового кредиту у випадку відмови постачальника надати податкову накладну (п.п. 7.2.6), ДПАУ прийшла до висновку, що податкову накладну має бути отримано покупцем у звітному періоді, на який припадає дата виникнення податкових зобов’язань продавця. При цьому якщо на дату виникнення права на податковий кредит платник таким правом не скористався, то вважається, що ним прийнято рішення не формувати податковий кредит.Виходить,
якщо податкову накладну не включено до податкового кредиту в періоді виникнення у контрагента податкового зобов’язання за нею, то її не можна буде включити до податкового кредиту. Це стосується податкових накладних, виписаних як до, так і після 1 липня (дати набуття чинності розпорядженням № 757).Правда, на думку ДПАУ, з цього правила є і
винятки. Покупець має право на формування податкового кредиту після факту формування податкових зобов’язань контрагентом (продавцем) у випадках, якщо:—
платник застосовує касовий метод податкового обліку. В цьому випадку продавець формує податкові зобов’язання за правилом першої події, а покупець має право на податковий кредит лише після оплати товарів (послуг);—
товари, придбані для використання в звільнених від оподаткування операціях та операціях, що не є об’єктом оподаткування, надалі починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;— придбані
невиробничі основні фонди переводяться в інших звітних періодах у категорію виробничих, продаються або ліквідовуються.Що ж виходить? За винятком перелічених вище випадків за так званими податковими накладними (нерідко такі податкові накладні відкладалися на прохання податкових інспекторів), що «запізнилися» або тимчасово «відкладеними», платник ПДВ узагалі втратить право на включення за ними сум ПДВ до складу податкового кредиту. Давайте розберемося, чи правомірно це. При цьому використовуватимемо ті ж норми
Закону про ПДВ, що і ДПАУ в листі, що коментується.По-перше
, згідно з п.п. 7.5.1 Закону про ПДВ право на податковий кредит виникає за правилом першої події. Це може бути:— або
дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) — в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;— або
дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).Як бачимо, коли перша подія — оприбутковування товарів (робіт, послуг), то право на податковий кредит виникає
за датою отримання податкової накладної, а не за датою формування податкового зобов’язання у продавця, як цього прагне ДПАУ. Про те, що повне право на податковий кредит у платника ПДВ виникає не раніше дня фактичного отримання податкової накладної, підтверджує і п.п. 7.4.5 Закону про ПДВ.По-друге,
згідно з п.п. 7.2.6 Закону про ПДВ податкова накладна видається платнику ПДВ на вимогу отримувача. А от у які терміни повинен вимагати покупець податкову накладну, в Законі про ПДВ не зазначено. Отже, висновок ДПАУ про те, що податкову накладну має бути отримано покупцем у звітному періоді, на який припадає дата виникнення податкових зобов’язань продавця, спірний.Далі, одержувач — платник ПДВ у разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати податкову накладну чи при порушенні ним порядку її заповнення має право до податкової декларації з ПДВ за звітний період додати такі документи:
— заява зі скаргою;
—
копії товарних чеків чи інших розрахункових документів*, що засвідчують факт сплати податку.Якщо ДПАУ так формально підходить до права платників ПДВ на податковий кредит, то зі свого боку зазначимо, що
п.п. 7.2.6 Закону про ПДВ регламентує лише право на податковий кредит у разі, коли недобросовісний продавець — платник ПДВ не надає податкову накладну з передоплати. А як же бути, коли перша подія отримання товару (надання послуги)? Вартість товару (послуг) ще не сплачено, а отже, немає і документів, що підтвердили б сплату податку. Для цього випадку в Законі про ПДВ нічого немає.*
Під іншими розрахунковими документами, що підтверджують факт сплати податку в результаті придбання товарів (послуг), прийнято розуміти платіжні доручення, виписки банку тощо.По-третє
, з таким фіскальним підходом ДПАУ взагалі не зрозуміло, що робити з податковим кредитом за доданими до авансових звітів документами, які дають право на податковий кредит без податкової накладної (транспортний квиток, готельний рахунок, касові чеки тощо). Адже не секрет, що бухгалтер такі документи проводить за датою затвердження авансового звіту, що дуже часто не збігається з датою (а в деяких випадках і з періодом) формування згаданих вище документів, доданих до нього. Виходить, що у постачальника товарів (послуг) виникли податкові зобов’язання, а покупець ще не бачить документів та відобразити податковий кредит у звітному періоді виникнення податкових зобов’язань не може.По-четверте
, незрозуміло, чому лише зараз, практично після 12 років, ДПАУ згадала про це. І що тепер робити з листами ДПАУ від 14.04.2008 р. № 7681/7/16-1117 (питання № 17), від 10.08.2006 р. № 8799/6/16-1515-10, у яких вона рекомендує суми ПДВ за податковими накладними, отриманими із запізненням, уключати до податкового кредиту того звітного періоду, в якому їх отримано, і відображати в ряд. 10.1 декларації з ПДВ за такий поточний період? Або з листом від 10.08.2006 р. № 8799/6/16-1515-10, у якому ДПАУ зазначила, що платник податків має право на податковий кредит, головне, щоб податкова накладна була в наявності під час перевірки і вона була не «старіша» 1095 днів. Ці листи на сьогодні не відкликані, а отже, вони діють, і наявний конфлікт інтересів: норми Закону про ПДВ не змінювалися, а трактуються вони ДПАУ, як бачимо, по-різному.2. Анулювання ПДВ-реєстрації.
Друга частина листа, що коментується, присвячена абзацу третьому п. 2 розпорядження № 757. Нагадаємо, що згідно з ним у разі встановлення факту виписки податкових накладних, відповідно до яких не задекларовано (не сплачено) податкові зобов’язання понад 300 тис. грн., реєстрація платників ПДВ анулюється.ДПАУ в такій ситуації пропонує анулювати ПДВ-реєстрацію на підставі
п.п. «в» п. 9.8 Закону про ПДВ. Нагадаємо, що згідно з п.п. « в» п. 9.8 Закону про ПДВ реєстрація платником ПДВ анулюється у разі якщо «особа, зареєстрована як платник податку, реєструється як платник єдиного податку або стає суб’єктом інших спрощених систем оподаткування, які визначають особливий порядок нарахування чи сплати податку на додану вартість, відмінний від тих, що встановлені цим Законом, чи звільняють таку особу від сплати цього податку за рішенням суду або з будь-яких інших причин». ДПАУ, схопившись за фразу «з яких-небудь інших причин», вирішила, що анулювання ПДВ-реєстрації в цій ситуації можна вважати за цю причину. Але зауважимо, фраза «з яких-небудь інших причин» прив’язана до інших слів. Її слід читати у такому контексті «звільняють таку особу від сплати цього податку за рішенням суду або з будь-яких інших причин». Крім того, ДПАУ зазначає, що після такого примусового анулювання ПДВ-реєстрації, екс-платник має одразу ж подати заяву і реєструватися платником ПДВ знову, оскільки обсяг оподатковуваних операцій перевищить 300 тис. грн.! Ну, і як це все розуміти?Звертаємо вашу увагу, що через два дні після появи
листа, що коментується, з’явилося нове розпорядження Кабміну від 17.07.2009 р. № 838-р. Ним уведено двомісячний строк давності на виправлення податкового кредиту за тими, так званими «запізнілими» податковим накладними. З коментарем редакції можна ознайомитися на с. 4.
Державна податкова адміністрація України
Про застосування окремих норм Закону України «Про податок на додану вартість» з урахуванням вимог розпорядження Уряду від 01.07.2009 р. № 757-р
Лист від 15.07.2009 р. № 14927/7/16-1517
Державна податкова адміністрація України у зв’язку з прийняттям
розпорядження Кабінету Міністрів України від 01.07.2009 р. № 757-р «Деякі питання адміністрування податків, зборів (обов’язкових платежів)» та з метою посилення контролю за формуванням податкових зобов’язань та податкового кредиту з податку на додану вартість роз’яснює особливості застосування окремих норм Закону України «Про податок на додану вартість» (далі — Закон).Згідно з
пунктом 2 статті 55 Закону України від 16.05.2008 р. № 279-VI «Про Кабінет Міністрів України» (зі змінами та доповненнями) розпорядження Кабінету Міністрів України набирають чинності з моменту їх прийняття, якщо цими розпорядженнями не встановлено пізніший термін набрання ними чинності. Тому розпорядження Кабінету Міністрів України від 01.07.2009 р. № 757-р «Деякі питання адміністрування податків, зборів (обов’язкових платежів)» (далі — розпорядження № 757-р) набрало чинності з 1 липня 2009 року.В зв’язку з цим норми зазначеного розпорядження застосовуються починаючи з 1 липня 2009 року до всіх операцій платників податку на додану вартість, в тому числі і до операцій з виписування та обліку
податкових накладних, незалежно від дати виписки податкових накладних.I.
Другим абзацом пункту 2 розпорядження № 757-р встановлено, що платники податку декларують суму податкового кредиту у період виникнення податкового зобов’язання.Таким чином, з метою упорядкування податкового обліку платник податку, крім факторів, які визначають формування податкового кредиту, повинен враховувати ще й фактори, які визначають порядок формування податкових зобов’язань платників податку, за рахунок яких формується його податковий кредит, тобто своїх контрагентів.
1. Фактори, що формують податковий кредит
Пунктом 1.6 статті 1 Закону
визначено, що податковий кредит — це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов’язання звітного періоду, що визначена згідно з цим Законом.Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені
статтею 7 Закону. Згідно з цими правилами формування податкового кредиту залежить від наступних факторів:— документальне підтвердження нарахування (сплати) податку;
— напрямок використання придбаних товарів (послуг).
В результаті застосування зазначених правил платник податку повинен визначити (а органи податкової служби — перевірити) дату виникнення права на включення відповідних сум податку до податкового кредиту, та відповідно — суму податку, яку він має право включити до складу податкового кредиту.
1.1. Дата формування податкового кредиту
Відповідно
до підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону датою виникнення права на податковий кредит є дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) — в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).При цьому відповідно до
підпункту 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов’язань продавця у двох примірниках, оригінал якої надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).Таким чином, податкова накладна має бути отримана покупцем у звітному періоді, на який припадає дата виникнення податкових зобов’язань продавця (правила визначення дати виникнення податкових зобов’язань встановлені
пунктом 7.3 статті 7 Закону).У разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати
податкову накладну або при порушенні ним порядку її заповнення отримувач таких товарів (послуг) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання таких товарів (послуг) (підпункт 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону).А тому платник податку, який не отримав
податкову накладну, але оплатив товари (послуги) та отримав їх, має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання таких товарів (послуг). Таке звернення дає право отримувачу товарів (послуг) на включення сплачених постачальнику сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту.Законом не передбачено можливості для платника приймати самостійне рішення щодо відстрочення реалізації своїх прав на отримання податкового кредиту після настання дати виникнення права на податковий кредит. Тобто, якщо на дату виникнення права на податковий кредит (в тому числі і в частині окремих сум податку) платник таким правом не скористався, вважається, що ним прийнято рішення не формувати податковий кредит з використанням зазначених сум податку.
1.2. Документальне підтвердження податкового кредиту
Підставою для формування податкового кредиту (
підпункт 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону) є податкова накладна та перераховані в підпункті 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону документи, які є підставою для формування податкового кредиту без отримання податкової накладної
Податкова накладна
Право на складання
податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку у порядку, передбаченому статтею 9 цього Закону (підпункт 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону).Суб’єкти підприємницької діяльності, що перейшли на спрощену систему оподаткування, яка не передбачає сплати податку (суб’єкти спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності юридичні особи — платники єдиного податку за ставкою 10 %, та фізичні особи — не зареєстровані платниками податку на додану вартість), а також підприємства, звільнені від сплати податку до бюджету за рішенням суду, права на нарахування податку та складання
податкової накладної не мають (другий абзац підпункту 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 та другий абзац пункту 11.42 (2) статті 11 Закону).Відповідно, по операціях з придбання товарів (послуг) у зазначених категорій суб’єктів підприємництва та інших осіб, не зареєстрованих в якості платників податку на додану вартість, податковий кредит не формується, а виписані такими особами
податкові накладні права на податковий кредит не дають.Товарні чеки, інші платіжні чи розрахункові документи (формування податкового кредиту без отримання податкової накладної)
При поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків, підставою для формування податкового кредиту без отримання
податкової накладної є належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника (перший абзац підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону).Підставою для нарахування податкового кредиту без отримання
податкової накладної також є:— транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, за винятком тих, в яких форма встановлена міжнародними стандартами (
п’ятий абзац підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону).— касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума поставлених товарів (послуг) не може перевищувати 200 гривень за день без урахування податку на додану вартість (
останній абзац підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону).В той же час слід зазначити, що дана норма
Закону має застосовуватися з урахуванням вимог Закону України від 06.07.95 р. № 265/ 95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, яка набрала чинності з 1 січня 2001 року) та вимог, встановлених наказом ДПА України від 01.12.2000 р. № 614 «Про затвердження нормативно-правових актів до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».Даними документами передбачено, що обов’язковими реквізитами розрахункового документа, надрукованого реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги), продавцем яких є особа, зареєстрована як платник податку на додану вартість, в обов’язковому порядку є індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з
Законом України «Про податок на додану вартість» (перед номером друкуються великі літери «ПН»), літерне позначення ставки податку, розмір ставки податку у відсотках, загальну суму податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка — великі літери «ПДВ».Таким чином, особа, будучи зареєстрованим платником податку на додану вартість, не може видавати касовий чек без визначення в ньому свого податкового номера та суми податку, а тому касові чеки, які не містять податкового номера платника податку на додану вартість, особи, яка такий чек видала, не можуть бути підставою для формування податкового кредиту.
1.3. Визначення «дозволеної» суми податкового кредиту
Документально підтверджені суми податку на додану вартість, які сплачені або підлягають сплаті, можуть бути включені до складу податкового кредиту за умови дотримання встановлених
Законом правил.Згідно із загальним правилом формування податкового кредиту, встановленим
підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:— придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
— придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/ або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
При зміні напрямку використання придбаних товарів (послуг) Законом також передбачено внесення змін до податкового обліку платника податку. Відповідно до
п’ятого абзацу підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону, якщо у подальшому товари (послуги), по яких було сформовано податковий кредит, починають використовуватися в операціях, які не є об’єктом оподаткування згідно зі статтею 3 цього Закону, або звільняються від оподаткування згідно зі статтею 5 цього Закону, чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).У разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/ або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду (
підпункт 7.4.3 пункту 7.4 статті 7 Закону).Зазначені правила формування податкового кредиту застосовуються і у разі здійснення платником операцій, звільнених від оподаткування податком на додану вартість згідно зі
статтею 11 Закону чи іншими нормативно-правовими актами. У разі якщо сільськогосподарським підприємством, яке використовує спеціальний режим оподаткування, встановлений статтею 81 Закону, товари (послуги), основні фонди, виготовлені та/або придбані ним, частково використовуються для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів (послуг), то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з частки використання таких товарів (послуг), основних фондів в операціях сільськогосподарського виробництва та відповідно в інших операціях (підпункт 81.15.1 статті 81 Закону).Відображення розподілу таких сум податку передбачено у формі
податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженій наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.97 № 166 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 09.07.99 за № 250/ 2054), з урахуванням змін і доповнень.У разі придбання товарів (послуг), які будуть використані в оподатковуваних операціях, звільнених від оподаткування, в тих, що не є об’єктом оподаткування, або в тих, на які поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений
статтею 81 Закону, підприємство повинно здійснювати відповідний розподіл сум вхідного податку на додану вартість, виходячи із частки їх використання в таких операціях кожного поточного звітного періоду.Розподіл зазначених сум податку на додану вартість відбувається відповідно до коефіцієнта, який визначається як відношення обсягу операцій, оподатковуваних за ставкою 20 % та 0 %, або операцій, на які поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений
статтею 81 Закону, у загальному обсязі поставки товарів (послуг) у кожному поточному звітному періоді (без врахування податку на додану вартість).Якщо придбані (виготовлені) товари (послуги) мають чітко виражену спрямованість на цільове використання виключно в певних операціях (в оподатковуваних податком на додану вартість за ставкою 20 % та 0 %, звільнених чи таких, що не є об’єктом оподаткування), то суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням таких товарів (послуг), у повному обсязі відповідно включаються чи не включаються до податкового кредиту (
підпункт 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 Закону).2. Фактори, що визначають різницю між датою формування податкового кредиту платника і податкових зобов’язань його контрагентів
Законом
передбачені особливі умови формування податкових зобов’язань, при яких формування податкового кредиту покупцем є допустимим після факту формування податкових зобов’язань контрагентом.Так, при придбанні товарів (послуг) платником податку, який застосовує «касовий метод» податкового обліку (визначення надано в
пункті 1.11 статті 1 Закону), а контрагент (продавець) свої податкові зобов’язання визначає за загальними правилами, податкова накладна, видана продавцем покупцю при отриманні ним ще неоплачених товарів (послуг), може бути включена до складу податкового кредиту такого покупця тільки після їх оплати, в той час, коли продавець визначить свої податкові зобов’язання виходячи з правила «першої події», в даній ситуації — виходячи з дати відвантаження товарів (підпункт 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону).Покупець може формувати податковий кредит після настання періоду виникнення податкового зобов’язання його контрагента також у разі:
— придбання товарів для використання в звільнених від оподаткування операціях або операціях, які не є об’єктом оподаткування, та використання цих же товарів в інших звітних періодах в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;
— придбання невиробничих основних фондів та переведення їх в інших звітних періодах у категорію виробничих, або їх продаж чи ліквідація.
II.
Третім абзацом пункту 2 розпорядження № 757-р визначено, що у разі виявлення органами державної податкової служби факту виписки податкових накладних, згідно з якими не задекларовано (не сплачено) податкові зобов’язання, обсяг яких за оподатковуваними операціями перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2. 3 статті 2 Закону (загальна сума — 300 тис. грн. податку на додану вартість), реєстрація платників податку на додану вартість анулюється. Тобто, норми даного абзацу починають застосовуватися, якщо платником виписано податкових накладних, незадекларовані (несплачені) податкові зобов’язання за якими перевищують 300 тис. грн. податку на додану вартість.Анулювання реєстрації платника податку згідно з цією нормою передбачається для особи, яка допустила виписування
податкових накладних та не включила такі податкові накладні до складу своїх податкових зобов’язань, незалежно від визначеного в її податковій звітності результату діяльності за звітний період (в податковій декларації заповнено рядок 25.1 чи 25.2, або рядок 26 або рядок 27), стану її розрахунків з бюджетом та режиму оподаткування, який застосовується такою особою.Підставою для анулювання реєстрації перерахованих категорій платників буде
підпункт «в» пункту 9.8 статті 9 Закону, яким передбачено можливість анулювання реєстрації з будь-яких інших причин. В обох випадках анулювання реєстрації здійснюватиметься за ініціативою відповідного податкового органу, який зобов’язаний прийняти самостійне рішення про анулювання реєстрації на підставах, визначених у підпункті «в» цього пункту (одинадцятий абзац пункту 9.8 статті 9 Закону).При цьому необхідно враховувати, що з урахуванням вимог
абзацу дев’ятого пункту 9.8 статті 9 Закону у разі анулювання реєстрації платник податку позбавляється права на нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування, але у строки, визначені законом, є зобов’язаним погасити суму податкових зобов’язань або податкового боргу з цього податку, що виникли до такого анулювання, за їх наявності, незалежно від того, чи буде така особа залишатися зареєстрованою як платник цього податку на дату сплати такої суми податку, чи ні.Таким чином, будь-яка
податкова накладна, отримана платником після дати анулювання його реєстрації, незалежно від дати виписки такої податкової накладної, не може бути включена до складу податкового кредиту такого платника податку, в тому числі, і шляхом подання уточнюючих розрахунків попередніх податкових періодів.Правило щодо отримання бюджетного відшкодування за наслідками останнього податкового періоду на платників, анулювання реєстрації яких здійснюється на підставах, визначених у
підпункті «в» пункту 9.8 статті 9 Закону, не поширюється (десятий абзац пункту 9.8 статті 9 Закону).Крім того, платник податку, в обліку якого на день анулювання реєстрації знаходяться товарні залишки або основні фонди, стосовно яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, зобов’язаний визнати умовний продаж таких товарів за звичайними цінами та відповідно збільшити суму своїх податкових зобов’язань за наслідками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання (
сімнадцятий абзац пункту 9.8 статті 9 Закону).При цьому значення
рядка 26 податкової декларації за останній звітний період, яке залишилося після включення до податкових зобов’язань сум податку, визначених в результаті визнання умовного продажу товарних залишків або основних фондів, стосовно яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, не враховується при проведенні нової реєстрації такої особи в якості платника податку на додану вартість, і до податкової декларації за перший звітний період після нової реєстрації не переноситься.Анулювання реєстрації платника податку у зв’язку з виявленням органами державної податкової служби факту виписки
податкових накладних, згідно з якими ним не задекларовано (не сплачено) податкові зобов’язання, обсяг яких за оподатковуваними операціями перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону, не припиняє застосування до діяльності такої особи норм статей 2 та 9 Закону в частині нової реєстрації її як платника податку.Реєстрація таких осіб, як добровільна, так і обов’язкова, здійснюється за загальновстановленими правилами, передбаченими для реєстрації платників податку. Зокрема, особи, які підлягають обов’язковій реєстрації в якості платників податку на додану вартість, зобов’язані надати податковому органу заяву про реєстрацію в порядку та в терміни, встановлені
пунктами 9.3 — 9.5 статті 9 Закону. Особа, що не надсилає таку заяву у таких випадках та у такі строки, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування (останній абзац пункту 9.4 статті 9 Закону).З моменту нової реєстрації особи як платника податку до такого платника застосовуються всі обмеження, передбачені
Законом для новозареєстрованих платників податку, зокрема, обмеження щодо отримання права на бюджетне відшкодування, встановлене підпунктом 7.7.11 пункту 7.7 статті 7 Закону; до складу податкового кредиту такого платника не можуть бути включені податкові накладні, отримані до дати його нової реєстрації; таким платником не можуть бути здійснені коригування податкового кредиту за періоди попередньої його реєстрації в якості платника податку на додану вартість.Повідомляючи вищевикладене, Державна податкова адміністрація України інформує, що інші податкові роз’яснення можуть застосовуватися в частині, що не суперечить цьому
податковому роз’ясненню.Головам Державних податкових адміністрацій в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі довести зазначене роз’яснення до відома платників податків і підпорядкованих підрозділів та забезпечити його врахування при проведенні контрольно-перевірочної роботи та винесенні рішень в процесі апеляційних узгоджень.
Заступник голови С. ЧЕКАШКІН
