ФАКТОРИНГОВІ ОПЕРАЦІЇ ТА ПДВ:
ДПАУ роз'яснює деякі подробиці
Лист Державної податкової адміністрації України від 11.03.10 р. № 4928/17/16-1517-26
«Обкладення ПДВ факторингових послуг»
У
листі, що коментується, ДПАУ розглянула питання про те, які з факторингових операцій є об'єктом обкладення ПДВ, а які — ні.Нагадаємо, що згідно з
п. 1.10 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ) факторинг — операція з переуступки першим кредитором прав вимоги боргу третьої особи другому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу першому кредитору.Слід звернути увагу, що об'єктом боргу може виступати як зобов'язання про сплату суми грошових коштів, так і зобов'язання про передачу майна (у тому числі товарів), виконання робіт, надання послуг.
Згідно з
п.п. 3.2.5 Закону про ПДВ не є об'єктом оподаткування операції з торгівлі за грошові кошти або цінні папери борговими зобов'язаннями, за винятком операцій з інкасації вимог та факторингу (факторингових) операцій, крім факторингових операцій, якщо об'єктом боргу є валютні цінності, цінні папери, у тому числі компенсаційні папери (сертифікати), інвестиційні сертифікати, іпотечні сертифікати з фіксованою дохідністю, житлові чеки, земельні бони та деривативи.Виходячи з такого винятку з винятку (даруйте за тавтологію) ДПАУ в
листі, що коментується, дійшла, на наш погляд, абсолютно правильного висновку (див. «Які факторингові операції є об'єктом обкладення ПДВ»).
| Які факторингові операції є об'єктом обкладення ПДВ Витяг із листа, що коментується «<…> якщо об'єктом факторингових операцій є об'єкти, відмінні від валютних цінностей, цінних паперів, у тому числі компенсаційних паперів (сертифікатів), інвестиційних сертифікатів, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, житлових чеків, земельних бон та деривативів, такі операції оподатковуються податком на додану вартість у загальновстановленому порядку. Факторингові операції, об'єктом боргу яких є кошти, до числа об'єктів оподаткування не включаються, як при переуступці першим кредитором прав вимоги боргу третьої особи другому кредитору, так і при кожному подальшому (наступному) відступленні одного і того ж зобов'язання». |
Отже, не включаються до об'єкта обкладення ПДВ факторингові операції об'єктом яких є заборгованість за грошовими коштами, валютними цінностями та цінними паперами. Наприклад, якщо продавець, який відвантажив товари, продає фінустанові (фактору)* заборгованість за такі товари (заборгованість за неотриманою виручкою), то така операція не буде об'єктом оподаткування (продавець уже збільшив податкові зобов'язання за фактом відвантаження).
* Статтею 1079 Цивільного кодексу України передбачено, що фактором може бути банк чи фінансова установа, а також фізична особа — суб'єкт підприємницької діяльності, який згідно із законом має право здійснювати факторингові операції.
Факторингові операції щодо інших об'єктів заборгованості (щодо непоставлених товарів, ненаданих послуг, невиконаних робіт тощо) обкладаються ПДВ на загальних підставах. Наприклад, якщо покупець, який перерахував аванс за товари, продає заборгованість щодо таких непоставлених товарів фінустанові, то такий покупець зобов'язаний виписати податкову накладну на таку операцію (за умови, що він є платником ПДВ). Таке нарахування податкових зобов'язань, по суті, є компенсацією податкового кредиту, сформованого за фактом перерахування передоплати.
Зауважте, що деякі з товарів (об'єктів заборгованості) самі по собі можуть не бути об'єктами обкладення ПДВ або звільнятися від обкладення ПДВ. Однак формальне прочитання п.п. 3.2.5 Закону про ПДВ підводить факторингові операції з такими неоподатковуваними об'єктами заборгованості під об'єкт обкладення ПДВ. Наприклад, якщо покупець, який перерахував аванс за учнівські зошити (звільнені від обкладення ПДВ на підставі п.п. 5.1.2 Закону про ПДВ), продаватиме заборгованість щодо їх поставки, то він зобов'язаний виписати податкову накладну на таку факторингову операцію (на заборгованість за непоставлені зошити), незважаючи на те, що податковий кредит не було сформовано за фактом перерахування передоплати.
На нашу думку, виходячи із системного прочитання Закону про ПДВ така операція не повинна обкладатися ПДВ, оскільки у покупця виникають податкові зобов'язання, що не компенсуються податковим кредитом, а у фінустанови (фактора) виникає віртуальне право на податковий кредит, яким він, по суті, не може скористатися. Адже придбана заборгованість використовуватиметься у звільнених операціях (якщо він отримає учнівські зошити від боржника, то подальшу їх поставку звільнено від ПДВ). Однак, перш ніж застосовувати такий системний підхід, настійно рекомендуємо отримати позитивне індивідуальне податкове роз'яснення від податківців.
Питання обліку операцій з відступлення права вимоги докладно розглядалися у статті «Договори відступлення права вимоги: обліковуємо за новими правилами» // «БТ», 2009, № 33, с. 32.
