ДПАУ РОЗ’ЯСНЮЄ: ЯК УРАХОВУЮТЬСЯ ЗБИТКИ
2009 року в декларації з податку на прибуток
Лист Державної податкової адміністрації України від 14.07.10 р. № 14009/7/15-0417
«Про відображення збиткового результату у складі валових витрат у 2010 році»
Документ, що коментується, наведено в додатку «Документи»
У листі, що коментується, ДПАУ виклала свою позицію щодо порядку відображення в декларації з податку на прибуток збитків, що утворилися станом на 01.01.10 р.
Нагадаємо: новий п. 22.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/ 97-ВР установив обмеження щодо включення до складу валових витрат збитків: у 2010 році можна врахувати лише 20 % від їх суми. І оскільки цю «обмежувальну» норму було запроваджено Законом України від 20.05.10 р. № 2275-VI («БТ», 2010, № 25, с. 4.), що набрав чинності з 16.06.10 р., виникло запитання: з якого звітного податкового періоду її слід застосовувати.
Податківці пояснили, що «обмежувальний» порядок обліку збитків вперше відображається в декларації з податку на прибуток за 9 місяців (три квартали) 2010 року. Отже, у ряд. 04.9 «Від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього податкового року» декларації з податку на прибуток за півріччя 2010 року, як і в декларації за I квартал 2010 року, збиток показується в повному, 100 % розмірі.
А от у декларації з податку на прибуток за 9 місяців (три квартали) 2010 року платник зможе відобразити лише 20 % від суми торішнього збитку, зазначеного в ряд. 08 «Об’єкт оподаткування» декларації за 2009 рік. Для наочності ДПАУ продемонструвала викладений порядок на прикладі. Так, у ситуації, коли збиток станом на 01.01.10 р. склав 100 тис. грн., у ряд. 04.9 декларації за I квартал та півріччя 2010 року він відображається в цій сумі, а в декларації за 9 місяців (три квартали) 2010 року — у розмірі 20 тис. грн. (20 %).
Зауважимо, що про такий порядок обліку збитків ви вже знаєте — про це йшлося в консультації представників ДПАУ «Про декларацію з податку на прибуток підприємства за перше півріччя 2010 року» // «БТ», 2010, № 27, с. 31.
Податківці також повідомили, що обмеження застосовуватиметься й до самостійно виявлених помилок за результатами минулих років, якщо такі помилки впливатимуть на збільшення від’ємного значення, накопиченого станом на 01.01.10 р. (
ряд. 8 декларації з податку на прибуток за 2009 рік). Інакше кажучи, якщо після 01.07.10 р. платник виявить у розрахунку збитку за період до 01.01.10 р. збитки, що вплинуть на його збільшення (завищення валових доходів або заниження валових витрат (амортизації)), то такі помилки буде враховано при обчисленні прибутку за 9 місяців (три квартали) 2010 року та за 2010 рік тільки в розмірі 20 %.Причому в цій ситуації не матиме значення, як саме — через поточну декларацію або через уточнюючий розрахунок — буде виправлено помилки минулих років. Наприклад, якщо платник у третьому кварталі 2010 року виявить помилку в декларації за 2009 рік, що полягає в заниженні валових витрат на 80 тис. грн., унаслідок чого сума збитку за 2009 рік збільшиться на 80 тис. грн., у
ряд. 05.2 «Самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів» декларації за 9 місяців (три квартали) 2010 року та в декларації за 2010 рік він зможе відобразити лише 20 % від цієї суми (80 тис. грн. х 20 % = 16 тис. грн.). До речі, у такому самому порядку, на нашу думку, у ряд. 05.2 декларації повинні враховуватися й помилки, що впливають на зменшення розміру торішніх збитків (у розмірі 20 % від суми виявленої помилки), інакше підприємство штучно завищить у 2010 році свої податкові зобов'язання.«Торішні» виправлення перебуватимуть під особливим контролем у податківців, оскільки в
листі приписано відносити такі підприємства до категорії ризикових та застосовувати до них контрольно-перевірочні заходи. Як мінімум, щодо них буде проведено невиїзну документальну перевірку. У зв'язку з цим до 01.01.11 р. украй невигідно виправляти помилки, що впливають на збиток, який утворився станом на 01.01.10 р. Якщо такі помилки мають місце, то краще виправити їх у деклараціях за 2011 рік. Додатковим аргументом для «заморожування» подібних виправлень є те, що на сьогодні невідома процедура «відновлення» збитків 2009 року у наступному році, і не зрозуміло, чи дозволять 80% неврахованих збитків відобразити в деклараціях за 2011 рік.Якщо через певні обставини збиткове підприємство побажає все-таки виправити «торішні» помилки в деклараціях за 9 місяців (три квартали) 2010 року та за 2010 рік, краще до таких виправлень додати пояснювальну записку, в якій зазначити, що в
ряд. 05.2 поточної декларації було відображено тільки 20 % від суми виявленої помилки.На підставі
листа також слід очікувати посилення контролю щодо всіх збиткових станом на 01.01.10 р. підприємств, стосовно яких податківцям приписано створити робочі групи з їх опрацювання та проведення інвентаризації збиткових результатів з використанням матеріалів документальних перевірок.
Державна податкова адміністрація України
Про відображення збиткового результату у складі валових витрат у 2010 році
Лист від 14 липня 2010 року № 14009/7/15-0417
Державна податкова адміністрація України звертає увагу на зміну порядку включення до складу валових витрат від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у 2010 році у зв'язку з прийняттям Закону України від 20.05.2010 р. № 2275-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» (далі — Закон № 2275-VI) та зобов'язує забезпечити належний контроль за станом декларування податку на прибуток з урахуванням зазначених змін.
Відповідно до пункту 22.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції Закону № 2275-VI) (далі — Закон) у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.
Згідно з п. 1 розділу II Прикінцевих положень Закону № 2275-VI п. 9 розділу I цього Закону (зміни до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств») набирає чинності з початку наступного звітного (податкового) періоду, за періодом, на який припадає набрання чинності цим Законом.
Оскільки Закон № 2275-VI набув чинності 16.06.2010 р. (офіційне опублікування — «Голос України», 2010, № 109, від 16.06.2010 р.), порядок врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування, визначений п. 22.4 Закону застосовується з початку наступного звітного (податкового) періоду, тобто за підсумками 9 місяців 2010 року.
При цьому абзацом другим п. 16.4 Закону встановлено, що платники податку у строки, визначені законом, подають до податкового органу податкову декларацію про прибуток за звітний період, розраховану наростаючим підсумком з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів у разі його наявності відповідно до пункту 6.1 статті 6 цього Закону.
Наприклад, підприємство — платник податку на прибуток — протягом перших трьох календарних кварталів 2010 року щокварталу отримує прибуток у сумі 40 тис. грн. Від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року — 100 тис. грн.
За зазначених умов показник рядка 08 декларацій за податкові періоди поточного року складе відповідно:
за I квартал об'єкт оподаткування має від'ємне значення — 60 тис. грн. (40 - 100);
за півріччя об'єкт оподаткування має від'ємне значення — 20 тис. грн. (80 - 100);
за три квартали об'єкт оподаткування має додатне значення +100 тис. грн. (120 - 20), де 120 — сума отриманого прибутку за три квартали та 20 — сума від'ємного значення об'єкта оподаткування, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року, з урахуванням обмеження, визначеного п. 22.4 Закону у розмірі 20 відсотків.
Тобто за підсумками 9 місяців 2010 року сума податку до сплати складе: 100 х 25 відс. = 25 (тис. гривень).
Одночасно повідомляємо, що обмеження, встановлене п. 22.4 Закону, також застосовуватиметься до самостійно виявлених помилок за результатами минулих років, у випадку якщо такі помилки впливатимуть на збільшення від'ємного значення, накопиченого станом на 01.01.2010 р. (р. 8 декларації з податку на прибуток за 2009 рік).
Оскільки питання віднесення платниками податку у 2010 році до складу валових витрат збитків, отриманих за підсумками 2009 року, потребує посиленої уваги, зобов'язую Голів державних податкових адміністрацій в АР Крим, областях, містах Києві та Севастополі:
створити робочі групи по відпрацюванню підприємств, які за підсумками попереднього року допустили від'ємне значення об'єкта оподаткування, забезпечити інвентаризацію збиткових результатів;
визначити ризикові підприємства (які з метою приховування збитків виправляють помилки за попередні роки) та вжити до них контрольно-перевірочні заходи;
забезпечити належне опрацювання матеріалів документальних перевірок збиткових підприємств, особливо тих, яким за результатами перевірки зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування;
визначити резерви з податку на прибуток за рахунок здійсненого перерахунку від'ємного значення об'єкта оподаткування у складі валових витрат та встановити контроль за правильністю декларування таких витрат після їх перерахунку у декларації з податку на прибуток за 9 місяців 2010 року;
з метою упередження ненавмисних порушень провести належну роз'яснювальну роботу серед платників податків з питання обмеження обсягів збиткового результату для їх включення до складу валових витрат у поточному році, а також вжити необхідні роз'яснювальні заходи для добровільного підвищення суб'єктами господарювання рівня податкової віддачі та збільшення сплати ними платежів до бюджету.
Крім того, забезпечити контроль за перевірками податкової звітності з податку на прибуток з використанням подвійної системи для забезпечення своєчасного, ефективного та повного їх проведення на усіх етапах, вчасного реагування на будь-які порушення платниками податкового законодавства або можливі ризики в оподаткуванні (наказ ДПА України від 24.12.2009 р. № 726).
Заступник голови О. ЛЮБЧЕНКО
