Теми статей
Обрати теми

Про обкладення ПДВ

Редакція БТ
Лист від 04.12.2009 р. № 27085/7/16-1517

ЗЕД-ПОСЛУГИ:

ДПАУ роз'яснює порядок їх обкладення ПДВ

 

Лист Державної податкової адміністрації України від 04.12.2009 р. № 27085/7/16-1517

«Про обкладення ПДВ»

 

Документ, що коментується, наведено в додатку «Документи»

 

У

листі, що коментується, ДПАУ роз'яснює порядок обкладення ПДВ операцій з надання послуг нерезидентам та отримання їх від нерезидента з урахуванням змін, унесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування послуг з міжнародних перевезень пасажирів, багажу та вантажів, міжнародних відправлень, міжнародного лізингу та міжнародного ремонту товарів» від 04.06.2009 р. № 1451-VI (далі — Закон № 1451) до Закону про ПДВ.

Нагадаємо, що

Законом № 1451 було, зокрема, унесено зміни до першого абзацу п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ. У зв'язку з цим об'єктом обкладення ПДВ почали вважатися операції з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України. До змін замість слів «місце поставки» були слова «місце надання». Це, у свою чергу, суперечило п. 6.5 Закону про ПДВ, згідно з яким визначалося (і сьогодні визначається) місце поставки послуг.

Здавалося б, після такої зміни суперечностей бути не повинно: наявність об'єкта обкладення ПДВ послуг

(п.п. 3.1.1) залежить безпосередньо від місця поставки послуг, що визначається за правилами, зазначеними в п. 6.5 Закону про ПДВ. Але законодавець, уносячи зміни до п.п. 3.1.1 Закону про ПДВ, не торкнувся п. 4.3 (бази оподаткування послуг, отриманих від нерезидента) і п.п. «г» п. 10.1 (особи, відповідальної за нарахування і сплату ПДВ) цього Закону. У них досі йдеться про місце надання послуг. На це звернула увагу ДПАУ в листі, що коментується. У результаті зроблено висновок, що для певних нерезидентських послуг фактичне місце їх надання (яке визначити, до речі, у деяких випадках неможливо) — це основний критерій для обкладення їх ПДВ. А оскільки вони фактично надаються за межами України, то об'єкта оподаткування немає. Зокрема, до таких послуг ДПАУ віднесла: послуги закордонних готелів; послуги з оренди офісного приміщення, розташованого на території іншої країни; послуги з ремонту обладнання, що знаходиться на території іноземної держави, та інші аналогічні послуги.

Винятком із такого «загального» правила визначення місця поставки, на думку ДПАУ, є операції з поставки послуг, перелічені в

пп. «в», «г» — «е» п. 6.5 Закону про ПДВ.

До речі, це не єдиний

лист ДПАУ, в якому вона висловлюється за необкладення ПДВ перелічених вище послуг. Так, про послуги закордонних готелів ідеться в листі ДПАУ від 30.12.2005 р. № 26268/7/16-1117*, про послуги з оренди офісного приміщення — у листах від 23.10.2009 р. № 10887/6/16-1515-26 і23343/7/16-1517-26, про послуги з ремонту обладнання, що знаходиться на території іноземної держави, — у листі від 10.07.2007 р. № 13727/7/16-1517-27.

* Див. ком. «Актуальні питання з ПДВ: відповідає ДПАУ» // «БТ», 2006, № 8, с. 7.

У принципі, редакція «за» необкладення ПДВ таких послуг, але на інших підставах. Так, якщо говорити про послуги оренди офісного приміщення в нерезидента, то тут ми рекомендували як аргументи застосовувати

п.п. «в» п. 6.5 Закону про ПДВ*, з ремонту обладнання, що знаходиться на території іноземної держави, — п.п. «г» п. 6.5 Закону про ПДВ.

* Докладніше про оренду нерухомості в нерезидента можна дізнатися зі статті «Оренда в нерезидента: питання податкового обліку» // «БТ», 2009, № 40, с. 14.

У

листі, що коментується, ДПАУ також висвітлила порядок оподаткування послуг з обробки даних, рекламних послуг, послуг зі створення комп'ютерних програм для нерезидента (які не можуть розглядатися як операції з передачі авторських прав). До перших двох видів послуг (послуги з обробки даних та рекламні послуги) ДПАУ застосовує п.п. «д» п. 6.5 Закону про ПДВ, але тільки звужує їх коло Державним класифікатором продукції та послуг, затвердженим наказом Держстандарту від 30.12.97 р. № 822. Зокрема, вона зазначає, що під п.п. «д» п. 6.5 Закону про ПДВ підпадають лише рекламні послуги з кодом 74.40.13 та послуги з обробки даних з кодом 72.30.2. Комітет ВРУ з таким обмеженням не згоден (лист від 02.06.2008 р. № 04-27/572**). Він указує на поширення п.п. «д» п. 6.5 Закону про ПДВ на весь перелік послуг з кодами 74.4 і 72.30 відповідно.

** Див. ком. «Місце поставки послуг — ДПАУ змінює позицію» // «БТ», 2008, № 26, с. 3.

А от послуги зі створення комп'ютерних програм для нерезидента, на думку ДПАУ, у п.п. «д» п. 6.5 узагалі відсутні. До них ДПАУ рекомендує застосовувати п.п. «а» п. 6.5 Закону про ПДВ і обкладати ПДВ за ставкою 20 %. Редакція з думкою ДПАУ не згодна. Ми вважаємо, що правильніше орієнтуватися на п.п. «д» п. 6.5 Закону про ПДВ***.

*** Див. статтю «Послуги через Інтернет — отримуємо, надаємо, обкладаємо ПДВ» // «БТ», 2007, № 37, с. 15.

У кінці листа, що коментується, ДПАУ нагадала, в яких рядках декларації з ПДВ слід відображати послуги, що обкладаються ПДВ за ставкою 20 %, та послуги, що не обкладаються ПДВ. Так, надані нерезидентам послуги, місце поставки яких — територія України, відображаються в ряд. 1 декларації з ПДВ. Послуги, отримані від нерезидента, місце поставки яких — територія України, слід відобразити в ряд. 7 (податкові зобов'язання з ПДВ), а в наступному звітному періоді — у ряд. 12.4 (податковий кредит з ПДВ). Надані нерезидентам послуги з місцем поставки за межами митної території України, що не обкладаються ПДВ, відображаються в ряд. 91декларації з ПДВ. Послуги, отримані від нерезидента, з місцем поставки за межами митної території України, що не є об'єктом обкладення ПДВ, не відображаються в декларації з ПДВ.

 

 

Державна податкова адміністрація України

 

Про надання роз'яснення

 

Лист від 4 грудня 2009 року № 27085/7/16-1517

 

Державна податкова адміністрація України у зв'язку з надходженням численних запитів від органів державної податкової служби та платників податків щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з надання послуг нерезидентам чи отриманні їх від нерезидента та з врахуванням змін, внесених до Закону України «Про податок на додану вартість» (далі — Закон) Законом України від 04.06.2009 р. № 1451-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування послуг з міжнародних перевезень пасажирів, багажу та вантажів, міжнародних відправлень, міжнародного лізингу та міжнародного ремонту товарів», повідомляє.

Згідно з пунктом 3.1 Закону об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України, з ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі імпорту або реімпорту (далі — імпорту) та з вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі — експорту).

Визначення місця поставки здійснюється за правилами, встановленими пунктом 6.5 Закону.

Відповідно до загального правила визначення місця поставки послуг (підпункт «а» пункту 6.5 Закону) місцем поставки послуг вважається місце, де особа, яка надає послугу, зареєстрована платником цього податку. У разі якщо така послуга надається нерезидентом — місце розташування його представництва. За відсутності такого — місце розташування резидента, який виконує агентські (представницькі) дії від імені такого нерезидента. За відсутності такого — місце фактичного розташування покупця (отримувача), який у цьому випадку виступає податковим агентом такого нерезидента.

Це ж визначено і підпунктом «г» пункту 10.1 Закону, в якому визначено, що при наданні послуг нерезидентом, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) податку до бюджету, є постійне представництво такого нерезидента, а при відсутності такого — особа, яка отримує такі послуги, якщо місце надання таких послуг знаходиться на митній території України.

Пунктом 4.3 Закону

(третій абзац) визначено, що базою оподаткування для послуг, які поставляються нерезидентами з місцем їх надання на митній території України, є договірна (контрактна) вартість таких робіт (послуг) з урахуванням акцизного збору, а також інших податків, зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включаються у ціну поставки робіт (послуг) згідно із законами України з питань оподаткування.

Таким чином, умовою для визначення об'єкта оподаткування та бази оподаткування податком на додану вартість щодо операцій з надання послуг нерезидентам чи отриманні їх від нерезидента є визначення місця їх фактичної поставки.

У разі, якщо послуги надаються (резидентом нерезиденту чи навпаки нерезидентом резиденту) за межами митної території України, і факт такого надання підтверджено первинними документами, то операції з їх надання, за виключенням окремих положень, не визначаються як об'єкт оподаткування податком на додану вартість.

Так, наприклад, не визначаються як об'єкт оподаткування податком на додану вартість послуги по проживанню в готелі на території іноземної держави; послуги по користуванню офісним приміщенням, яке знаходиться на території іншої країни; послуги по ремонту обладнання за місцем знаходження виробничих потужностей замовника (на території іноземної держави) та інші аналогічні послуги.

Виключення із загального правила визначення місця поставки послуг становлять операції з поставки послуг, перерахованих у

пунктах «в,» «г» — «е» пункту 6.5 Закону.

Так,

підпунктом «в» пункту 6.5 Закону передбачено, що при наданні послуг агентами, посередниками чи іншими учасниками ринку нерухомого майна (нерухомості) (далі — ріелтерами), іншими особами, відповідальними за підготовку, координацію, нагляд та здійснення робіт із будівництва та оздоблення (оснащення) нерухомості (включаючи послуги архітекторів та дизайнерів), інших подібних послуг, пов'язаних з продажем або будівництвом нерухомості, місцем поставки послуг є місце, де така нерухомість розташована або буде розташована.

Враховуючи зазначене, операції з надання послуг, визначених у зазначеному підпункті, на об'єктах нерухомості, розташованих за межами митної території України, не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Зазначене правило застосовується незалежно від того, надаються такі послуги резидентом чи нерезидентом.

Таким чином, у разі, якщо нерезидент надає такі послуги на об'єктах нерухомості, що знаходяться на території України, то такі операції є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Підпунктом «г» пункту 6.5 Закону

передбачено, що місцем поставки послуг є місце, де фактично надаються послуги у сфері:

— культурної, артистичної, спортивної, наукової, освітньої, розважальної або подібної їм діяльності, включаючи діяльність організаторів (продюсерів) у таких сферах діяльності, та пов'язаних з ними послуг;

— діяльності, допоміжній транспортній, такій як навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види робіт (включаючи страхування);

— оцінки нерухомого майна (нерухомості);

— проведення будь-яких робіт з рухомим майном, які змінюють його якісну характеристику.

Враховуючи зазначене, у разі надання послуг, визначених у цьому підпункті, на митній території України (незалежно від того, хто їх надає — резидент чи нерезидент), такі операції є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Відповідно до

підпункту «д» пункту 6.5 Закону місцем поставки послуг, перерахованих у цьому підпункті, вважається місце реєстрації покупця або його постійного представництва. За відсутності такого місця реєстрації — місце постійної адреси або постійного проживання в разі, якщо покупці, яким надаються нижченаведені послуги, проживають за межами митної території України.

Наведене правило поширюється на операції:

передання чи надання авторських прав, патентів, ліцензій, а також суміжних прав, у тому числі торгових марок;

надання рекламних послуг та інших послуг з просування товарів (послуг) на ринку (промовтерства);

надання послуг консультантами, інженерами, адвокатами, бухгалтерами, аудиторами, актуаріями та інших аналогічних послуг, а також з обробки даних та надання інформації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем;

надання обов'язку утримуватися від проведення окремих видів діяльності частково або повністю;

надання послуг фізичними особами, які перебувають у відносинах трудового найму з постачальником, на користь іншої особи;

надання агентських послуг від імені та за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у цьому підпункті;

надання в оренду рухомого майна (у тому числі банківських сейфів).

Особливості застосування зазначеного підпункту викладені у

листі Державної податкової адміністрації України від 23.12.2008 р. № 26903/7/16-1517.

При цьому слід враховувати, що при наданні постачальником-нерезидентом послуг, зазначених у

підпункті «д» пункту 6.5 Закону, отримувачу-резиденту місцем поставки таких послуг є митна територія України, а тому особа — резидент України, отримувач таких послуг від нерезидента, зобов'язана визначити податкові зобов'язання.

Стосовно операцій з надання послуг з обробки даних, то при віднесенні тих чи інших послуг до вказаної категорії слід враховувати, що до послуг з обробки даних та надання інформації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем, відносяться послуги, визначені у

розділі 72.30.2 Державного класифікатора продукції та послуг, який затверджено і введено в дію наказом Держстандарту України від 30.12.97 р. № 822 .

Відповідно до

Закону України «Про захист інформації в інформаційно-телекомунікаційних системах» від 05.07.94 р. № 80/94-ВР обробка інформації в системі — це виконання однієї або кількох операцій, зокрема: збирання, введення, записування, перетворення, зчитування, зберігання, знищення, реєстрації, приймання, отримання, передавання, які здійснюються в системі за допомогою технічних і програмних засобів.

Визначення терміна «обробка даних» наводиться також у словниках. Так, під обробкою даних розуміється послідовність операцій, що виконуються над даними, наприклад операцій об'єднання, перевірки, арифметичних операцій і т. д. (http: // www.oceaninfo.ru/ sprav/ termin3a.htm), а також операції зі зберігання, пошуку, сортування і переформатування текстових та табличних даних в обчислювальних системах (http: // www.litera.com.ua/ slovaro.htm).

При цьому слід врахувати, що відповідно до

підпункту 2.3.3 Закону особа, яка поставляє товари (послуги) на митній території України з використанням глобальної або локальних комп'ютерних мереж, підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку незалежно від того, досягає вона граничних обсягів оподатковуваних операцій, визначених підпунктом 2.3.1 Закону, чи ні. Особа-нерезидент може здійснювати таку діяльність тільки через своє постійне представництво, зареєстроване на території України

При визначенні місця поставки послуг слід враховувати, що у переліку

підпункту «д» пункту 6.5 Закону відсутні послуги зі створення комп'ютерних програм. Тому визначення місця поставки таких послуг здійснюється за загальними правилами.

Крім того, операції з надання послуг по створенню комп'ютерних програм не можуть розглядатися як операції з передання чи надання авторських прав.

Створення комп'ютерних програм і передача виключних чи невиключних прав на їх використання є різними по своїй суті операціями, які можуть здійснюватися як одночасно, так і ні, але мають оформлятися різного виду договорами. А тому операції з надання послуг по створенню комп'ютерних програм не розглядаються як операції з передання чи надання авторських прав, місцем поставки таких операцій визначається митна територія України (незалежно від того, резиденту чи для нерезидента вони надаються) і оподатковуються податком на додану вартість такі операції за ставкою 20 % у загальновстановленому порядку.

Порядок відображення операцій з надання послуг нерезидентам чи отримання їх від нерезидента у податковій декларації з податку на додану вартість наступний.

Обсяг операцій, наданих нерезиденту на митній території України та поза межами митної території України, але місцем поставки яких визначена митна територія України, відображаються у

рядку 1 «Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20 %, крім імпорту товарів».

Обсяги операцій, наданих нерезиденту за межами митної території України, які згідно з Законом не є об'єктом оподаткування, відображаються у

рядку 91 «Крім того, поставка послуг за межами митної території України або послуг, місце поставки яких визначено відповідно до п. 6.5 ст. 6 Закону за межами митної території України «(колонка «А») податкової декларації з податку на додану вартість за формою, затвердженою наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.97 р. № 166, з урахуванням змін і доповнень.

Обсяг операцій, отриманих від нерезидента на митній території України, які згідно з Законом є об'єктом оподаткування податком на додану вартість, відображаються у податковій декларації з податку на додану вартість у

рядку 7 «Послуги, отримані від нерезидента на митній території України» податкової декларації з податку на додану вартість, та у рядку 12.4 «Послуги, отримані від нерезидента» податкової декларації з податку на додану вартість за наступний податковий період після періоду включення до рядка 7 чи сплати суми податку за окремим платіжним дорученням, за умови виконання встановлених Законом загальних вимог щодо формування податкового кредиту.

Обсяг операцій, отриманих від нерезидента за межами митної території України, які згідно з Законом не є об'єктом оподаткування, не відображаються у податковій декларації з податку на додану вартість.

Одночасно слід зазначити, що відповідно до

підпункту 7.4.2 Закону якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, які призначаються для їх використання в операціях, які не є об'єктом оподаткування згідно зі статтею 3 цього Закону або звільняються від оподаткування згідно зі статтею 5 цього Закону, то суми податку, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту такого платника і відповідно повинні відображатися у рядку 14 «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження) з податком на додану вартість вітчизняних товарів (послуг) та основних фондів, імпорт товарів та отримання від нерезидента на митній території України послуг, які не призначаються для їх використання у господарській діяльності, або з метою їх використання для поставки послуг за межами митної території України, місце поставки яких визначається відповідно до п. 6.5 ст. 6 Закону» (колонка «А») та у рядку 15 «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження) без податку на додану вартість вітчизняних товарів (послуг) та основних фондів, імпорт товарів та отримання від нерезидента на митній території України послуг, які не призначаються для їх використання у господарській діяльності, або з метою їх використання для поставки послуг за межами митної території України, місце поставки яких визначається відповідно до п. 6.5 ст. 6 Закону» (колонка «А») податкової декларації з податку на додану вартість.

Повідомляючи вищевикладене, Державна податкова адміністрація України інформує, що інші податкові роз'яснення можуть застосовуватися в частині, що не суперечить цьому податковому роз'ясненню.

Державним податковим адміністраціям в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі довести зазначене роз'яснення до відома платників податків і підпорядкованих органів державної податкової служби та забезпечити його врахування при проведенні контрольно-перевірочної роботи та винесенні рішень в процесі апеляційних узгоджень.

 

Заступник голови О. Любченко

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі