Теми статей
Обрати теми

Збитки у декларації з податку на прибуток за 3 квартали

Редакція БТ
Стаття

ЗБИТКИ

у декларації з податку на прибуток за 3 квартали

 

Заповнення декларації з податку на прибуток за 3 квартали 2010 року має одну важливу особливість: у цій декларації вперше необхідно врахувати 20 % обмеження щодо віднесення у 2010 році до складу валових витрат збитків, що утворилися станом на 01.01.10 р.

Про те, як виконати таку вимогу, ітиметься у пропонованій статті.

Роман БЕРЕЖНИЙ, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»

 

Збитки в декларації: загальний порядок та обмеження 2010 року

Згідно із загальним правилом, установленим

п. 6.1 Закону про податок на прибуток, якщо платник податку за результатами податкового року має від’ємне значення об'єкта оподаткування, його сума включається до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об’єкта оподаткування за результатами півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від’ємного значення об’єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від’ємного значення. Інакше кажучи, від’ємне значення ряд. 08 декларації за рік переноситься (зі знаком «+») до ряд. 04.9 декларації за I квартал. Значення ряд. 04.9 залишається незмінним протягом усіх наступних податкових періодів року (півріччя, 3 кварталів, року).

Проте

у 2010 році ця норма застосовується з урахуванням особливостей, установлених п. 22.4 Закону про податок на прибуток: у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 % суми від’ємного значення об’єкта оподаткування, що утворилося станом на 1 січня 2010 року. Частина збитків, не врахована у складі валових витрат у 2010 році, зможе потрапити до валових витрат у 2011 році (якщо на той час не з'являться нові обмеження*).

* Ураховуючи очікуване прийняття Податкового кодексу, що докорінно змінює підхід до розрахунку об’єкта обкладення податком на прибуток, можливість відновити збитки вбачається малоймовірною.

Це обмеження запроваджено

Законом № 2275. Він у цілому набрав чинності 16.06.10 р., а норми щодо збитків набули чинності «з початку наступного звітного (податкового) періоду, за періодом, на який припадає набрання чинності цим Законом». Як роз'яснила ДПАУ в листі № 14009, норми п. 22.4 Закону про податок на прибуток уперше необхідно враховувати за результатами 9 місяців 2010 року.

Таким чином, підприємства, в яких станом на 01.01.10 р. утворилося від’ємне значення об’єкта оподаткування (у декларації за 2009 рік заповнено зі знаком «мінус» ряд. 08), у деклараціях за I квартал та півріччя 2010 року мали право відображати повну суму таких збитків. А от у декларації за 3 квартали 2010 року вже необхідно враховувати вимоги

п. 22.4 Закону про податок на прибуток.

 

Класичний випадок: без помилок

Спробуємо на конкретних прикладах розібратися з тим, як працює

п. 22.4 Закону про податок на прибуток у різних ситуаціях. Почнемо з класичного випадку: підприємство, що задекларувало за підсумками 2009 року збитки, протягом першого півріччя відображало всю суму торішніх збитків у складі валових витрат і не виправляло помилок, що впливають на розмір збитків.

Приклад 1.

За підсумками 2009 року підприємство відобразило від’ємне значення об’єкта оподаткування в розмірі 15000 грн. Інші дані про показники діяльності підприємства наведено в табл. 1 на с. 29. Там же показано і механізм заповнення декларацій за I квартал, півріччя і 3 квартали 2010 року.

Отже, у ряд. 04.9 декларації за I квартал та півріччя 2010 року підприємство мало право відображати всю суму збитків, що утворилися за підсумками 2009 року (15000 грн. - ряд. 08 декларації за 2009 рік). А от у декларації за 3 квартали 2010 року можна показати лише 20 % від цієї суми — 3000 грн. (15000 х 20 %). Решта цих збитків (12000 грн.) потрапить до ряд. 04.9 декларації за I квартал 2011 року разом з від’ємним значенням об’єкта оподаткування за 2010 рік (від’ємне значення ряд. 08 декларації за 2010 рік), якщо його буде отримано.

Припустимо, що в ряд. 08 декларації за 2010 рік підприємства буде відображено збитки в сумі 3500 грн. (ряд. 08 = -3500). У цьому випадку до ряд. 04.9 декларації за I квартал 2011 року потрібно буде включити суму 15500 грн. (12000 + 3500).

Усе виглядає досить просто (хоча з фінансової точки зору, звичайно ж, малоприємно), якщо підприємство в поточному році не виправляло помилок, що могли вплинути й на об'єкт оподаткування попереднього року (значення ряд. 08 декларації за 2009 рік). А от якщо такі помилки виправлялися, ситуація ускладнюється. Із цього приводу в

листі № 14009 зазначено, що «обмеження, встановлене п. 22.4 Закону, також застосовуватиметься до самостійно виявлених помилок за результатами минулих років, у випадку якщо такі помилки впливатимуть на збільшення від'ємного значення, накопиченого станом на 01.01.10 р. (р. 8 декларації з податку на прибуток за 2009 рік)».

 

Таблиця 1.

Перенесення збитків до декларації за 3 квартали 2010 року

img 1

 

Ураховуючи, що часто помилки, які впливають на збитки, зручніше виправляти через поточну декларацію, у прикладах орієнтуватимемося на такий спосіб виправлення помилок. При цьому звертаємо увагу: загальні моменти й різні нюанси, пов'язані з виправленням прибуткових помилок, докладно розглянуто в

Темі тижня «Помилки з податку на прибуток. Виправляємо в декларації» // «БТ», 2010, № 43, с. 38 і Темі тижня «Помилки з податку на прибуток. Виправляємо в УР» на с. 38 цього номера.

 

Якщо в першому півріччі 2010 року виправляли помилки минулих років

Приклад 2 (занижено збиток).

За умовами прикладу 1 підприємство виявило, що в IV кварталі 2009 року валові витрати занижено на 8700 грн. Помилку виявлено у травні 2010 року та виправлено в декларації за півріччя 2010 року.

Проаналізуємо ситуацію. Заниження валових витрат на 8700 грн. призвело до заниження збитків за підсумками 2009 року саме на цю суму. Таким чином, фактичні збитки, отримані за підсумками 2009 року, становлять не 15000 грн. (сума, відображена в ряд. 08 декларації за 2009 рік та перенесена до ряд. 04.9 декларацій за I квартал та півріччя 2010 року), а 23700 грн. (15000 + 8700). Це означає, що при розрахунку об’єкта оподаткування в декларації за 3 квартали 2010 року необхідно врахувати збитки в сумі 4740 грн. (23700 х 20 %). Досягти цього можна, «обрізавши» в декларації за 3 квартали 2010 року не лише показник ряд. 04.9 (15000 х 20 % = 3000), а й показник коригувального рядка 05.2, зазначивши в ньому суму 1740 грн. (8700 х 20 %).

Аналогічно діють і в тому випадку, якщо в результаті виправлення помилки коригувалися дані рядка 02.2 (було завищено валові доходи).

Якими мають бути показники декларацій за 2009 рік, I квартал, півріччя та 3 квартали 2010 року, показано в табл. 2 на с. 30.

Приклад 3 (завищено збиток).

За умовами прикладу 1 підприємство виявило, що в IV кварталі 2009 року валові витрати завищено на 8700 грн. Помилку виявлено у травні 2010 року та виправлено в декларації за півріччя 2010 року.

 

Таблиця 2.

Перенесення збитків до декларації за 3 квартали 2010 року,
якщо виправляли помилки, що збільшують збитки

img 2

 

Проаналізуємо ситуацію.

Завищення валових витрат на 8700 грн. призвело до завищення збитків за підсумками 2009 року саме на цю суму. Таким чином, фактичні збитки, отримані за підсумками 2009 року, становлять не 15000 грн. (сума, відображена в ряд. 08 декларації за 2009 рік та перенесена до ряд. 04.9 декларацій за I квартал та півріччя 2010 року), а 6300 грн. (15000 - 8700). Це означає, що при розрахунку об’єкта оподаткування в декларації за 3 квартали 2010 року необхідно врахувати збитки в сумі 1260 грн. (6300 х 20 %). Досягти цього можна:

1) або «обрізавши» в декларації за 3 квартали 2010 року не лише показник ряд. 04.9 (15000 х 20 % = = 3000), а й показник коригувального рядка 05.2 (-8700 х 20 % = -1740);

2) або ж відобразивши в ряд. 04.9 «урізану» суму збитків (1260 грн.) плюс суму коригування збитків (суму завищення валових витрат) у повному обсязі (-8700 грн.), тобто 9960 грн. У ряд. 05.2 у такому разі необхідно вказати повну суму коригування валових витрат.

Ураховуючи, що у другому варіанті показник ряд. 04.9 перевищуватиме суму, яка дорівнює 20 % торішніх збитків, ми б рекомендували зупинитися на першому варіанті.

При цьому завищення валових витрат у IV кварталі 2009 року на 8700 грн. призвело до заниження об’єкта оподаткування в I кварталі 2010 року в сумі 2200 грн. (8700 - - 6500) і недоплати податку на момент виправлення помилки у розмірі 550 грн. (2200 х 25 %). Тому із суми недоплати необхідно було сплатити штраф у розмірі 28 грн. (550 х 5 %), який має бути відображено в ряд. 22 декларації (докладніше див.

статтю «Помилки з податку на прибуток: нюанси штрафування при самостійному виправленні» // «БТ», 2009, № 21, с. 28).

Якими мають бути показники декларацій за 2009 рік, I квартал, півріччя та 3 квартали 2010 року (за умови заповнення за першим варіантом), показано в табл. 3 на с. 31.

Приклад 4 (збиток перетворюється на прибуток)

. За умовами прикладу 1 підприємство виявило, що в IV кварталі 2009 року валові витрати завищено на 23000 грн. Помилку виявлено у травні 2010 року та виправлено в декларації за півріччя 2010 року.

Таке завищення валових витрат призвело до того, що в декларації за 2009 рік було відображено від’ємне значення об’єкта оподаткування (-15000 грн.) замість додатного (8000 грн.) Така помилка спричинила недоплату податку на прибуток за підсумками 2009 року в розмірі 2000 грн. (8000 х 25 %), а також за підсумками I кварталу 2010 року в розмірі 3750 грн. (15000 х 25 %), оскільки в I кварталі (без урахування збитку минулого року) було отримано прибуток. Отже, виправлення такої помилки призведе до необхідності сплатити штраф у розмірі 100 грн. (2000 х 5 %) за 2009 рік і 188 грн. (3750 х 5 %) за I квартал 2010 року. Загальну суму такого штрафу в сумі 288 грн. (100 + 188) потрібно відобразити в ряд. 22.

 

Таблиця 3.

Перенесення збитків до декларації за 3 квартали 2010 року,
якщо виправляли помилки, що зменшують збиток

img 3

 

У цій ситуації слід бути особливо уважним при заповненні даних ряд. 04.9 і 05.2 декларації за 3 квартали 2010 року. Справа в тому, що механічне «відсікання» 80 % від цих сум може призвести до повторної помилки. Ці рядки необхідно заповнити так, щоб вони в сумі збільшили об'єкт оподаткування за підсумками 3 кварталів 2010 року на 8000 грн. Зробити це можна трьома способами:

1) у ряд. 04.9 відобразити 20 % від показника цього рядка з декларації за півріччя (15000 х 20 % = 3000 грн.), а при заповненні ряд. 05.2 частину суми коригування в межах відображеного збитку (15000 грн.) урізати до 20 % (3000 грн.), а решту (23000 - 15000 = 8000 грн.) показати повністю. Інакше кажучи, у ряд. 05.2 слід відобразити суму 11000 грн. (3000 + 8000);

2) у ряд. 04.9 відобразити всю суму торішніх збитків (15000 грн.), так само в ряд. 05.2 показати всю суму коригування (-23000 грн.);

3) у ряд. 04.9 поставити прокреслення (адже виправлення помилки призвело до того, що об'єкт оподаткування минулого року перестав бути від’ємним), а в ряд. 05.2 показати суму коригування валових витрат, що перекривають помилково відображений збиток (8000 грн.).

Ураховуючи, що податківці, найімовірніше, зв'яжуть дані ряд. 04.9 поточної декларації з даними ряд. 08 декларації за попередній рік, ми б рекомендували зупинитися на першому варіанті.

Якими мають бути показники декларацій за 2009 рік, I квартал, півріччя та 3 квартали 2010 року (за умови заповнення за першим варіантом), показано в табл. 4 на с. 32.

Звертаємо увагу, що з необхідністю враховувати 20 % обмеження можуть зіткнутися також підприємства, які

за підсумками 2009 року декларували прибуток, проте виправлення в поточному році помилок (було завищено валові доходи або занижено валові витрати чи амортизацію) призвело до того, що в результаті їх виправлення об'єкт оподаткування минулого року змінив свій знак з «+» на «-». У такій ситуації в декларації за 3 квартали 2010 року «обрізати» доведеться частину суму коригування, що перекриває задекларований прибуток.

У будь-якому разі рекомендуємо до декларації за 3 квартали 2010 року долучити

пояснювальну записку (п. 16.4 Закону про податок на прибуток), в якій описати порядок формування даних ряд. 04.9 і коригувальних ряд. 02.2 і 05.2.

 

Як виправляти помилки в період дії обмежень щодо розміру збитків

Ідея виправлення помилок, що впливають на торішній об'єкт оподаткування, така сама, як і у проаналізованих вище прикладах. Тому не бачимо потреби розглядати додаткові приклади. Замість цього сформулюємо основні правила виправлення помилок у цей період.

 

Таблиця 4.

Перенесення збитків до декларації за 3 квартали 2010 року,
якщо виправляли помилки, що зменшують збиток

img 4

 

1. Якщо виправлення помилки минулих років призводить до збільшення задекларованих на 01.01.10 р. збитків (завищено валові доходи, занижено валові витрати чи амортизацію), то в рядку 02.2 або 05.2 декларацій за 3 квартали 2010 року та 2010 рік необхідно врахувати лише 20 % суми такого завищення/заниження.

2.

Якщо виправлення помилки минулих років призводить до зменшення задекларованих на 01.01.10 р. збитків (занижено валові доходи, завищено валові витрати чи амортизацію), то в рядку 02.2 або 05.2 декларацій за 3 квартали 2010 року та 2010 рік, як і в попередньому випадку, ураховують лише 20 % коригувань. При цьому показник ряд. 04.9 формується як 20 % помилкової суми збитків. Однак при виправленні помилки, наслідком якої стало завищенням збитків, може виникнути недоплата з податку на прибуток, наявність якої вимагає сплати 5 % штрафу.

3.

Якщо виправлення помилки минулих років призводить до зменшення задекларованих на 01.01.10 р. збитків та виникнення прибутку за результатами 2009 року (занижено валові доходи, завищено валові витрати чи амортизацію). У цьому випадку в ряд. 02.2 або 05.2 декларацій за 3 квартали 2010 року та 2010 рік відображають 20 % від суми коригування в межах збитку 2009 року. Сума коригування, що перевищує розмір збитку 2009 року, відображається в ряд. 02.2 або 05.2 повністю. У ряд. 04.9 показують 20 % від усієї суми торішніх збитків. У цьому випадку також може виникнути недоплата, що вимагає сплати 5 % штрафу.

4.

Якщо виправлення помилки минулих років призводить до зменшення задекларованою за підсумками 2009 року прибутку та виникнення збитків (завищено валові доходи, занижено валові витрати чи амортизацію). У цьому випадку в ряд. 02.2 або 05.2 декларацій за 3 квартали 2010 року та 2010 рік відображають частину помилки в межах торішнього прибутку (повністю), а частину помилки, що спричинила виникнення збитку, — з урахуванням 20 % обмеження. При цьому ряд. 04.9 декларацій за 3 квартали 2010 року та 2010 рік не заповнюється.

 

Коли збільшення валових витрат не підпадає під 20 % обмеження

Звертаємо увагу, що не завжди при відображенні в поточному періоді валових витрат, пов'язаних з придбанням товарів (робіт, послуг) у попередньому році, суму таких витрат необхідно обмежувати розміром 20 %.

Так, якщо платник податку на прибуток у періоді до 01.01.10 р. не відобразив валові витрати через відсутність підтверджуючих документів (як цього вимагає

п.п. 5.3.9 Закону про податок на прибуток), він може зробити це в поточному році за умови відновлення таких документів (абзац шостий п.п. 5.3.9). Підстава — п.п. 5.2.6 Закону про податок на прибуток. Згідно з ним до валових витрат звітного податкового періоду може бути включено суми витрат, не віднесені до складу валових витрат минулих звітних податкових періодів у зв'язку із втратою, знищенням або пошкодженням документів, установлених правилами податкового обліку, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді.

На нашу думку, при такій реанімації валових витрат у другому півріччі 2010 року (тобто в періоді, коли вже діяли норми

п. 22.4 Закону про податок на прибуток) їх потрібно відображати в повній сумі без жодних обмежень.

Аргумент простий: право на валові витрати щодо таких витрат виникло тільки у третьому (четвертому) кварталі 2010 року, адже до цього підприємство просто не мало права включати до валових витрат не підтверджені документально витрати. А це означає, що відображення таких витрат не пов'язане з виправленням помилок. Інакше кажучи, такі витрати для цілей податкового обліку — це витрати поточного податкового періоду.

На цій оптимістичній ноті закінчуємо. Вважаємо, що за допомогою прикладів, розглянутих у цій статті, ви легко впораєтеся із заповненням своєї декларації з податку на прибуток за 3 квартали 2010 року.

 

Документи статті

Закон про податок на прибуток

— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.

Закон № 2275

— Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» від 20.05.10 р. № 2275-VI (див. додаток «Документи» // «БТ», 2010, № 25).

Лист № 14009

— лист ДПАУ «Про відображення збиткового результату у складі валових витрат у 2010 році» від 14.07.10 р. № 14009/7/15-0417 (див. коментар, «БТ», 2010, № 34, с. 10).
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі