ПОМИЛКИ З ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК. ВИПРАВЛЯЄМО ЧЕРЕЗ УР
У попередньому номері ми почали розглядати порядок виправлення помилок, допущених у звітності з податку на прибуток, та розповіли про те, як це можна зробити за допомогою поточної декларації. Однак форма декларації дозволяє виправити в ній далеко не всі види допущених раніше помилок. У сьогоднішній Темі тижня ми розглянемо порядок виправлення таких помилок за допомогою уточнюючого розрахунку, що є універсальним інструментом, оскільки дозволяє коригувати майже всі показники помилкової декларації.
Продовжуючи розмову про виправлення помилок, допущених у декларації з податку на прибуток, розглянемо порядок виправлення помилок за допомогою уточнюючого розрахунку. Продемонструємо на конкретних прикладах, як це можна зробити, і окремо поговоримо про те, як урахувати такі виправлення в наступних деклараціях. На закінчення проаналізуємо переваги та недоліки кожного зі способів виправлення помилок.
Микола ШПАКОВИЧ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
ВИПРАВЛЕННЯ ПОМИЛОК ЧЕРЕЗ УТОЧНЮЮЧИЙ РОЗРАХУНОК
Загальні моменти
В уточнюючому розрахунку (форму наведено в додатку до
Порядку № 143, далі — УР) можна виправити помилки тільки одного помилкового періоду. Нагадаємо, що через поточну декларацію можна виправляти помилки відразу декількох звітних періодів. Тому, якщо потрібно виправити кілька помилок, допущених у різних звітних періодах, то за кожен з таких періодів доведеться подавати окремий УР.Це не дозволяє «згортати» помилки декількох звітних періодів. Тому суми недоплати, що виникли внаслідок допущених помилок, доведеться заплатити навіть у тому випадку, коли в інших періодах виявлено помилки, що призвели до завищення податкових зобов'язань.
Однак в
УР можна виправити як помилки у складі валових доходів, валових витрат і амортизації (їх можна виправити і в поточній декларації), так і помилки, допущені при зменшенні податкового зобов'язання (ряд. 13 декларації), а також помилки, допущені в додаткових рядках декларації (ряд. 19 — 23), тобто помилки, допущені в рядках 13, 19 — 23 декларації, виправляються тільки через УР.Для виправлення помилок за допомогою
УР не обов'язково чекати настання строку подання чергової звітності з податку на прибуток. Їх можна виправити в будь-який момент (у межах 1095-денного строку з моменту подання декларації, в якій було допущено помилку), що особливо актуально, якщо помилку виявлено під час самоконтролю перед податковою перевіркою.
Порядок заповнення УР
Шапка УР.
При заповненні шапки УР слід звернути увагу на те, що в полі 2 «Звітний період, за який виправляються помилки» вказується звітний період, за який виправляється помилка, а не звітний період, у якому подається такий УР (про такий період можна судити лише за датою прийняття УР податковим органом).УР
подається за звітний період, в якому було допущено помилки. Наприклад, якщо помилки було допущено в I кварталі, то УР подається за I квартал; якщо у II кварталі, то УР подається за півріччя; якщо у III кварталі — то за 3 квартали, а якщо в IV кварталі — то за рік.При цьому слід ураховувати, що у формі
УР (так само, як і у формі декларації з податку на прибуток підприємства) немає спеціального поля, яке б дозволяло вибрати звітний період рівний 11 місяцям, що встановлювався під час прийняття законів про держбюджет на черговий рік, зокрема у 2007 та 2008 роках*. Тому при уточненні показників за такі періоди в полі 2 шапки УР слід зазначити лише рік, а в останньому рядку поля 5 після даних про місцезнаходження платника потрібно дописати дані про «нестандартний» уточнюваний звітний період: «Звітний період — 11 місяців 2007 року» або «Звітний період — 11 місяців 2008 року»**. До декларації за 11 місяців 2006 року та попередні роки вже не можна подавати УР у зв'язку із закінченням граничного строку для виправлень — 1095 днів.* Див. статтю «Декларація за 11 місяців: звітуємо без проблем» // «БТ», 2008, № 47, с. 31.
** Так само ДПАУ рекомендувала заповнювати заголовну частину декларації за 11 місяців у листі від 17.01.05 р. № 747/7/15-1117 // «БТ», 2005, № 11, с. 7.
Платники, які подають звітність в електронному вигляді за допомогою програмного забезпечення
«Податкова звітність» , розміщеного на офіційному сайті ДПАУwww.sta.gov.ua, у формі УР (J0104009) можуть просто поставити позначку в спеціальній комірці «11 місяців» поля 5.
Інші поля шапки
УР заповнюються так само, як і в декларації з податку на прибуток.Заповнення табличної частини УР.
Порядок заповнення табличної частини УР наведено в табл. 1.
Таблиця 1.
Порядок заповнення УР| Рядок УР | Дані, що відображаються |
| 1 | Коригування валових доходів. |
| 2 | Коригування валових витрат. |
| 3 | Коригування сум амортизації. |
| 4 | Відображається сума заниженого (зі знаком «+») або завищеного (зі знаком «-») об'єкта оподаткування (прибутку). Розрахунок такого показника провадиться за формулою, наведеною в назві рядка (ряд. 1 - ряд. 2 - ряд. 3) |
| 5 | Ставка податку, що діяла на момент допущення помилки, за якою розраховувалася помилкова сума податку на прибуток |
| 6 | Сума помилки, допущеної при зменшенні податкових зобов'язань. |
| 7 | Відображається сума недоплати (зі знаком «+») або переплати (зі знаком «-»), що виникла в результаті виправлення помилок. Залежно від конкретної ситуації застосовують різні алгоритми заповнення цього рядка: |
| 7.1 | Відображається сума задекларованого податкового зобов'язання помилкового періоду (показник ряд. 14 помилкової декларації) |
| 7.2 | Відображається виправлене (правильне) значення податкового зобов'язання помилкового періоду |
| 8 | У формі УР та в п. 5 додатка 1 до Порядку № 761 передбачено, що цей рядок заповнюється тільки в тому випадку, коли в ряд. 7 УР зазначено додатне значення. Показник розраховується за формулою (ряд. 7 х 0,05). |
| 9 | Відображаються суми коригування показників рядків 19 — 23 декларації (у гр. 1 — у розрізі рядків, а у гр. 3 — їх загальна сума) |
| (1) Таких ситуацій краще уникати. Див. розділ «Які помилки не слід виправляти через УР» цієї статті.(2) Справа в тому, що суми, зазначені в рядках 19 — 23 декларації, також є податковими зобов'язаннями і, на нашу думку, можуть бути уточнені відповідно до п. 17.2 Закону № 2181. Хоча слід зауважити: ДПАУ в листах від 28.05.08 р. № 197/2/15-0210, від 28.05.08 р. № 6208/5/15-0215 наполягає, що за заниження авансових внесків, нарахованих на суму дивідендів (ряд. 20 декларації), застосовуються штрафні санкції за п.п. 17.1.9 Закону № 2181 незалежно від того, хто виявив таке порушення: податковий орган чи сам платник. | |
НАСЛІДКИ ВИПРАВЛЕННЯ ПОМИЛОК ЧЕРЕЗ УР
Заповнення декларації після виправлення помилок
У
Порядку № 761 можна знайти дві згадки щодо порядку заповнення поточної декларації після виправлення помилок через УР.По-перше, у разі виправлення помилок через
УР коригувальні рядки декларації не заповнюються (п. 1 додатка 1 до Порядку № 761), тобто такі помилки не дублюються в коригувальних рядках декларації.По-друге, показник ряд. 15
«Сума нарахованого податку за попередній податковий період поточного року» звітного періоду має дорівнювати ряд. 14 «Податкове зобов'язання звітного періоду» попереднього звітного періоду поточного року з урахуванням УР (п. 4 додатка 1 до Порядку № 761). Отже, у ряд. 15 поточної декларації потрібно вказати суму показників ряд. 14 попередньої декларації та ряд. 7 УР , в яких виправлялися показники декларацій поточного року (УР, у яких виправляються показники попередніх років, не враховуються).До I кварталу 2010 року
сума податку на прибуток, нарахована за базовий звітний (податковий) період, що відображається в особовому рахунку платника, визначалася як різниця показників ряд. 14 і ряд. 15 декларації. Отже, з податкового зобов'язання за звітний період виключалися суми, нараховані в декларації за попередній період, і суми, нараховані через УР, в яких виправлялися помилки поточного року.Виходячи з цього після подання
УР платнику слід було відображати в поточній декларації виправлені дані (з урахуванням помилки).По суті, виправлення помилки дублювалося в декларації (але не в коригувальних рядках і без нарахування штрафних санкцій), для того щоб вплив такої помилки на нараховану суму податку на прибуток потім усунути через ряд. 15. Хоча відповідні вимоги до порядку заповнення декларації не було закріплено в нормативних документах.
Оскільки не всі помилки призводять до заниження або завищення податкового зобов'язання, то платнику доводилося підходити творчо (залежно від конкретної ситуації) до заповнення поточної декларації та самостійно вирішувати, як її заповнювати, щоб з урахуванням виправленої помилки податкове зобов'язання вийшло правильним.
Починаючи з декларації за I квартал 2010 року
ДПАУ змінила алгоритм експорту показників декларації до особового рахунка платника. Про це головне податкове відомство повідомило в листі від 12.04.10 р. № 7163/7/15-0317 (далі — лист № 7163/7/15-0317)*. Сутність змін полягає в такому: сума, що потрапляє до особового рахунка, визначається як різниця показника ряд. 14 поточної декларації та ряд. 14 декларації за попередній звітний період цього року.* Див. ком. «Податок на прибуток в особовому рахунку платника: змінився алгоритм відображення» // «БТ», 2010, № 20, с. 5.
Отже, показник ряд. 15 декларації, в якому враховуються суми коригувань податкового зобов'язання через
УР, не впливає на суму податкового зобов'язання, нарахованого в особовому рахунку платника за поточний період.Із цього
можна було зробити висновок, що в поточній декларації вже немає потреби дублювати виправлення помилок, виправлених через УР. Інакше кажучи, можна було припустити, що починаючи з декларації за півріччя 2010 року при заповненні поточної декларації після виправлення помилок через УР показники за звітний квартал потрібно додати до помилкових показників попередньої декларації (тобто до кінця року в деклараціях мають фігурувати помилкові дані).Проте, як мовиться, «практика пішла іншим шляхом». Справа в тому, що ДПАУ, повідомивши про таку зміну алгоритму експорту нарахованих сум, змінила сам алгоритм дещо інакше. Тепер при експорті нарахованих сум до особового рахунка потрапляє різниця між показником ряд. 14 поточної декларації та ряд. 14 декларації за
попередній звітний період, а також ряд. 7 УР, в яких виправлено помилки цього року!По суті, алгоритм експорту залишився тим самим, адже, якщо скласти показники ряд. 14 попередньої декларації з показниками ряд. 7
УР, ми отримаємо показник ряд. 15 поточної декларації. Зауважимо, що про цей «сюрприз» ДПАУ не повідомляла, в усякому разі, ми не бачили жодних офіційних роз'яснень із цього приводу.Судячи з усього, або фахівці, які вносили зміни до програмного забезпечення, «неправильно» зрозуміли сутність змін, або алгоритм, що застосовується на практиці, ДПАУ вважає суто внутрішньою справою податківців і не вважає за потрібне його оприлюднювати.
У такій ситуації платник, якому потрібно заповнити декларацію після виправлення помилок поточного року через
УР, опиняється перед нелегким вибором, які дані слід використовувати за попередній період: помилкові (як випливає з листа № 7163/7/15-0317) або виправлені (як підказує практика застосування згаданого листа)?У цій ситуації ми б порадили звернутися до ДПІ із запитом за роз'ясненнями із цього приводу та виходити з рекомендацій податківців саме вам в індивідуальному податковому роз'ясненні. Якщо ж немає часу для того, щоб очікувати відповіді податківців або вони дали ухильну відповідь, то потрібно діяти так, як передбачають
п. 17.2 Закону № 2181 і п. 2.3 Порядку № 143. Нагадаємо: у цих нормах ідеться про те, що платник, який виявив факт заниження податкових зобов'язань, повинен: або подати УР, або відобразити недоплату в декларації за наступний податковий період.Отже, помилку, виправлену в
УР, не потрібно виправляти в наступній декларації.Якщо після виправлення помилки поточного року через
УР у декларації буде використано виправлені дані попереднього періоду, то це призведе до відображення недоплати у складі поточних податкових зобов'язань (помилка виправляється як в УР, так і в декларації).Тому, на нашу думку, при заповненні декларації після виправлення помилки поточного року через
УР потрібно використовувати помилкові дані попереднього періоду.Навіть якщо до особового рахунка платника потрапить неправильна (зменшена на показник ряд. 7
УР) сума податкового зобов'язання, нарахованого за поточною декларацією, то це наслідок застосування податківцями алгоритму експорту, що не відповідає вимогам Закону № 2181, Порядку № 143 і листа № 7163/7/15-0317, а не помилки платника, який суми податкових зобов'язань задекларував правильно.
Виправлення помилок у додатках
У
Порядку № 143 немає вимог про обов'язкове подання разом з УР додатків навіть у тому випадку, коли виправляється показник рядка, при заповненні якого до декларації долучається додаток.Форма
УР передбачає подання разом з УР тільки пояснень, в яких розкривається сутність коригувань. На нашу думку, якщо помилковий показник розраховувався в додатку до декларації, то бажано провести розрахунок виправленого показника в такому ж додатку і подати його разом з пояснювальною запискою до УР.Нагадаємо: подаючи пояснення до
УР, слід поставити позначку в полі «Пояснення (розкриття) до уточнюючого розрахунку» і вказати кількість аркушів таких пояснень (з урахуванням додатків).Це допоможе при заповненні додатків до поточної декларації, що подаватиметься після подання
УР. Адже в декларації з податку на прибуток показники розраховуються наростаючим підсумком, і для розрахунку показників за черговий квартал потрібно використовувати правильні дані про залишки запасів, балансову вартість основних фондів та інші дані, що містяться в додатках.Можливі ситуації, коли помилка, допущена в додатку, ще не вплинула на показники декларації, проте помилкова інформація з такого додатка може призвести до завищення (заниження) податкових зобов'язань у наступних періодах, оскільки для їх розрахунку використовуватимуться помилкові показники.
У такому разі платник може подати
УР із прокресленнями, до якого додати правильно заповнений додаток і в пояснювальній записці зазначити, що УР подається у зв'язку з виправленням помилки в додатку.
Які помилки не слід виправляти через УР
Форма
УР дозволяє повністю врахувати результати виправлення помилки в особовому рахунку платника тільки в тому випадку, коли в помилковій декларації було задекларовано прибуток або нульові зобов'язання (не було збитку) та з урахуванням виправлень не виникає від’ємне значення (збиток). У такому разі додаткове податкове зобов'язання проводиться в особовому рахунку або завищене раніше податкове зобов'язання зменшується в особовому рахунку (до особового рахунка вноситься показник ряд. 7 УР).Якщо ж у помилковому періоді був збиток, що перекрився в результаті виправлення помилки, чи було задекларовано прибуток, який повністю перекривається помилкою, і при цьому виник збиток, то в особовому рахунку такий перекритий збиток або збиток, що виник, не відображається. Однак такі суми «збиткових» помилок повинні враховуватися в наступних періодах для правильного визначення суми отриманого прибутку (збитку).
Як уже згадувалося,
Порядок № 761 забороняє відображати помилки, виправлені в УР, у коригувальних рядках декларації. Тому частину коригування, проведеного в УР, що не знайшла відображення в особовому рахунку (збиткові коригування), платнику слід відображати або в ряд. 04.9 поточної декларації* (якщо помилку було допущено в попередньому році), або не в коригувальних рядках декларації (якщо помилку було допущено в поточному році).* Див. консультацію «Заниження збитків 2009 року. Як виправити помилку сьогодні» // «БТ», 2010, № 37, с. 29, а також консультацію фахівців ДПАУ в журналі «Вісник податкової служби України», 2008, № 48, с. 22.
По суті, у поточній декларації платнику доведеться враховувати (ще раз виправляти) помилку, уже виправлену в
УР. Хоча це цілком логічно та відповідає духу Закону про податок на прибуток, відповідних норм ні в цьому Законі, ні в Порядку № 143 немає. Тому існує певний ризик, що податківці не візьмуть до уваги пояснення платника та можуть «вирізати» такі повторні коригування з декларації, посилаючись на формальну відсутність законодавчих норм.На нашу думку, якщо немає нагальної потреби терміново виправити такі помилки (наприклад, перед перевіркою), то краще їх виправляти не за допомогою
УР, а за допомогою коригувальних рядків у поточній декларації.Якщо ж помилка виправляється, щоб запобігти нарахуванню штрафних санкцій або для отримання з бюджету переплати, то можна в
УР виправити ту частину помилки, що впливає на дані особового рахунка, а «збитковий доважок» виправити в поточній декларації через коригувальні рядки. У такому разі всі формальності буде дотримано.Такий підхід позбавляє платника необхідності сушити голову над відображенням результатів виправлення через
УР у декларації, а при перевірці доводити перевіряючим, що таке відображення відповідає вимогам Закону про податок на прибуток.
ПРИКЛАДИ ВИПРАВЛЕННЯ ПОМИЛОК ЧЕРЕЗ УР
Завищення та заниження валових доходів
Для того щоб наочно продемонструвати відмінності в порядку виправлення помилок через поточну декларацію та через
УР, розглянемо ситуації, аналогічні тим, на яких ми демонстрували порядок виправлення помилок за допомогою коригувальних рядків декларації.Приклад 1.
У I кварталі 2010 року було отримано валові доходи від продажу товарів у сумі 1500 грн. (ряд. 01.1 декларації), інші доходи в сумі 300 грн. (ряд. 1.6 декларації).У III кварталі виявлено помилки, допущені при складанні декларації за I квартал, у результаті яких
валові доходи від продажу товарів було занижено на 400 грн., а інші доходи завищено на 50 грн.Якщо за результатами I кварталу 2010 року було задекларовано прибуток, наприклад, податкове зобов'язання склало 100 грн. (показник ряд. 12), то для виправлення таких помилок необхідно подати
УР, фрагмент якого наведено на рис. 1 (див. с. 45).Якщо ж у I кварталі було задекларовано збиток, наприклад, у сумі 150 грн., то виправити такі помилки ми б рекомендували у два етапи:
1) в
УР виправляємо частину помилки, що призвела до заниження податкового зобов'язання в I кварталі 2010 року.Для цього знаходимо різницю між загальною сумою занижених валових доходів у 350 грн. (400 - 50) та сумою задекларованого збитку 150 грн. Така різниця становитиме 200 грн. (350 - 150), її й відображаємо в
УР як виявлену помилку. Фрагмент УР з частково виправленою помилкою наведено на рис. 2 (див. с. 45);2) у наступній поточній декларації в коригувальному рядку 02.2 відображаємо ту частину помилки, що перекрила збиток I кварталу 2010 року (150 грн.). При цьому слід звернути увагу на порядок визначення суми штрафу, яку потрібно вказати в ряд. 22 декларації.
Якщо на момент виправлення помилки збиток, задекларований у I кварталі, уже «перекрився» прибутком наступних періодів та зменшив прибуток, задекларований за I півріччя, то штраф потрібно розраховувати від суми недоплати, розрахованої від усієї суми збитку. Сума штрафу становитиме 2 грн. (150 х 25 % х 5 %).
Якщо ж на момент виправлення помилки збиток I кварталу перекрився частково, то штраф слід розраховувати лише від суми недоплати, розрахованої від частини перекритого збитку. Або взагалі не нараховувати, якщо збиток у повній сумі «дожив» до моменту виправлення помилки.
Варіантів заповнення поточної декларації (за 3 квартали), як зазначалося вище, існує два:
— виходячи з
листа № 7163/7/15-0317 показники рядків 01.1 та 01.6 за звітний квартал потрібно додати до помилкових показників, зазначених у попередній декларації, тобто до кінця року в деклараціях використовувати помилкові дані за I квартал. За необхідності правильні дані про суми валових доходів можна розрахувати, склавши показники декларації з відповідними даними, зазначеними в УР та/або в коригувальному рядку 02.2 декларації;— або ж, виходячи з фактичного алгоритму експорту нарахованих сум, діяти по-старому: у рядках 01.1 і 01.6 поточної декларації відображати вже
виправлені показники. Перед застосуванням цього варіанта настійно рекомендуємо отримати відповідне індивідуальне податкове роз'яснення.У будь-якому разі сплаті до бюджету підлягає сума податкового зобов'язання, що виникло у звітному періоді (кварталі), за вирахуванням наявної переплати.
Завищення валових витрат
Приклад 2.
Підприємство з березня 2010 року орендує легковий автомобіль у свого працівника. Щомісячна сума орендної плати становить 1000 грн. Акти наданих послуг складалися щомісяця, і на їх підставі сума орендної плати (за період березень — червень 2010 року) включалася до складу валових витрат у повному обсязі. Помилка виявлена та виправляється у III кварталі 2010 року.У цьому випадку порушено вимоги
п.п. 5.4.10 Закону про податок на прибуток, згідно з яким витрати на оперативну оренду легкових автомобілів уключаються до складу валових витрат не в повному обсязі, а в розмірі 50 %. У результаті такого порушення завищено валові витрати:— у I кварталі 2010 року — на суму 500 грн. (1000 х 50 %);
— у II кварталі 2010 року — на суму 1500 грн. (1000 х 3 х 50 %).
Щоб виправити такі помилки за допомогою
УР, потрібно подати два УР (за кожен помилковий період окремо).Залежно від того, що було задекларовано в помилкових періодах (прибуток чи збиток), порядок заповнення
УР відрізнятиметься.Якщо в обох періодах було задекларовано прибуток, наприклад, у I кварталі показник ряд. 12 декларації склав 200 грн., а за I півріччя — 400 грн., то
УР буде заповнено так, як показано на рис. 3 і 4 (див. с. 45).Якщо ж в одному з помилкових періодів або в обох таких періодах було задекларовано збиток, то ми б рекомендували в
УР виправляти помилку тільки в частині заниженого податкового зобов'язання, а суми помилки, що перекрили суми задекларованого збитку, відображати в поточній декларації (у ряд. 05.2) і нараховувати суми штрафних санкцій тільки на суму недоплати, що виникла, у порядку, про який ми розповіли у прикладі 1.Виходячи з
листа № 7163/7/15-0317 при складанні наступних декларацій до кінця року (за 3 квартали 2010 року та за 2010 рік) у ряд. 04.1 слід використовувати завищений показник, зазначений у декларації за І півріччя. Водночас можливий і інший підхід до заповнення наступних декларацій (докладніше див. розділ «Заповнення декларації після виправлення помилок» на с. 40)
Помилки при розрахунку приросту (убутку)
Приклад 3
. У IV кварталі 2009 року при оприбуткуванні придбаних товарів у кількості 1000 штук на загальну суму 10000 грн. (без ПДВ) до їх вартості не було включено транспортно-заготівельні витрати (ТЗВ) у сумі 1000 грн. (без ПДВ). Таку суму ТЗВ уключено до складу валових витрат.Підприємство реалізувало ці товари за ціною 12 грн./шт. у кількості:
— у IV кварталі 2009 року — 100 шт.;
— у I кварталі 2010 року — 200 шт.;
— у II кварталі 2010 року — 300 шт.;
— у III кварталі 2010 року — 100 шт.
Інших товарів у залишках запасів за цей період не було та інших операцій у 2010 році підприємство не провадило.
Помилку виявлено у III кварталі 2010 року.
У цьому випадку в IV кварталі 2009 року було неправильно визначено вартість одиниці придбаних товарів (не враховано ТЗВ).
Фактична вартість становить 11 грн./шт. ((10000 + 1000) : 1000), а в обліку підприємства товари значаться за вартістю 10 грн./шт. (10000 : 1000).
Для того щоб виправити такі помилки, потрібно, по-перше, відкоригувати показники помилкових декларацій (за 2009 рік, I квартал та I півріччя 2010 року), по-друге, слід відкоригувати дані додатка К1/1, щоб помилка не вплинула на показники наступних періодів.
1. Виправлення помилок в УР.
Залишок товарів на кінець 2009 року склав 900 шт. (1000 - 100), а їх фактична балансова вартість — 9900 грн. (900 х 11). Якщо на початок 2009 року в підприємства не було товарних запасів, то приріст балансової вартості запасів за 2009 рік склав 9900 грн.У додатку К1/1 до декларації за 2009 рік було відображено балансову вартість запасів у сумі 9000 грн. та приріст балансової вартості запасів саме на таку суму. Отже, показник ряд. 01.2 декларації за 2009 рік занижено на 900 грн. (9900 - 9000).
У деклараціях за I квартал та за півріччя 2010 року було занижено дані про убуток балансової вартості запасів (ряд. 04.2) на суму 200 грн. і 500 грн. відповідно (порядок розрахунку цих показників див. у
Темі тижня «Помилки з податку на прибуток виправляємо в декларації» // «БТ», 2010, № 43 — у табл. 1 на с. 44).Щоб виправити такі помилки, потрібно подати три
УР (окремо за кожен помилковий період). Припустимо, що в помилкових деклараціях було задекларовано прибуток: у 2009 році — 100 грн., у I кварталі 2010 року— 400 грн., у I півріччі 2010 року — 1000 грн.Приклади заповнення
УР для виправлення таких помилок наведено на рис. 5, 6 і 7 (див. с. 46).Зверніть увагу, що в
УР до декларації за півріччя виправляється помилка тільки за II квартал (у ряд. 2 зазначено суму занижених валових витрат 300 грн.), оскільки помилку, допущену в I кварталі, у сумі 200 грн. виправлено окремо в УР до декларації за I квартал. Загальна сума таких коригувань дає результат за півріччя 500 грн. (300 + 200).Якби в декларації за 2009 рік було задекларовано збиток, то розмір недоплати і суму штрафу слід було б розраховувати за таким же принципом, як описано у
прикладі 1.2. Коригування даних у додатку К1/1.
Незважаючи на те, що помилки виправляються в УР, порядок заповнення додатка К1/1 до наступної декларації після виправлення помилки буде таким самим, як і при виправленні помилки в поточній декларації (див. Тему тижня «Помилки з податку на прибуток виправляємо в декларації» // «БТ», 2010, № 43 — приклад 3 на с. 43). Нагадаємо основні моменти.По-перше, щоб помилка не впливала на показники цього звітного періоду і на подальші періоди,
потрібно зазначити реальну балансову вартість запасів (з урахуванням ТЗВ) на кінець періоду.По-друге,
балансову вартість запасів на початок року:—
щодо товарів, які було використано в I півріччі, не потрібно коригувати (таке коригування проведено через УР ), тому в додатку К1/1 щодо них мають використовуватися колишні (помилкові) дані;—
щодо товарів, які були в залишках на 01.07.10 р., слід відкоригувати (у нашому випадку збільшити).
Амортизаційні помилки
Приклад 4.
При складанні декларації за I квартал 2010 року в графі 3 таблиці 2 додатка К1/1 було допущено помилку, у результаті якої балансова вартість основних фондів групи 2 (норма амортизації — 10 %) виявилася завищеною. Слід було вказати суму 10000 грн., а фактично зазначено суму 11000 грн.Інших основних фондів на балансі підприємства немає. Помилку виявлено у III кварталі 2010 року.
У результаті такої помилки завищено суми амортизації в декларації за I квартал 2010 року на суму 100 грн., а в декларації за I півріччя 2010 року — 190 грн. (порядок розрахунку цих показників див. у
Темі тижня «Помилки з податку на прибуток виправляємо в декларації» // «БТ», 2010, № 43 — табл. 2 на с. 46).Для виправлення таких помилок потрібно подати два
УР (окремо за кожен помилковий період). Якщо в деклараціях за I квартал та за півріччя було задекларовано прибуток (наприклад, 150 грн. і 250 грн. відповідно), то сума недоплати становитиме: за I квартал — 25 грн. (100 х 25 %), а за II квартал — 23 грн. (90 х 25 %).На рис. 8 (див. с. 46) наведено фрагмент
УР до декларації за I квартал 2010 року, в якому виправлено помилку в розрахунку амортизації. УР до декларації за півріччя, в якому буде виправлено суму амортизації за II квартал, буде заповнений аналогічно. Відмінності будуть лише у відображених сумах: у ряд. 3 потрібно вказати суму «-90» грн., у ряд. 4 — 90 грн., у ряд. 7 — 23 грн., у ряд. 7.1 — 250 грн., а в ряд. 7.2 — 273 грн. (250 + 23). У ряд. 8 буде зазначено суму штрафу 1 грн. (23 х 5 %).Якщо ж у декларації за I квартал або декларації за I півріччя 2010 року було задекларовано збиток, то розмір недоплати і суму штрафу слід розраховувати за принципом, як описано у
прикладі 1.При цьому амортвідрахування за III квартал 2010 року слід нарахувати в табл. 2 додатка К1/1 виходячи з правильного розміру балансової вартості основних фондів групи 3 на початок розрахункового кварталу 8100 грн. (10000 - 1000 - 900), але при розрахунку показника графи 5 табл. 2 додатка К1/1 до кінця року доведеться враховувати частину завищених амортвідрахувань, нарахованих за I півріччя, — 2090 грн. (1100 + 990).
Рис. 1.
Фрагмент УР, у якому виправлено помилки у складівалових доходів (у помилковому періоді задекларовано прибуток)
Рис. 2.
Фрагмент УР, в якому частково виправлено помилки у складівалових доходів (у помилковому періоді задекларовано збиток)
Рис. 3.
Фрагмент УР, у якому виправлено помилки у складівалових витрат за I квартал 2010 року
Рис. 4.
Фрагмент УР, у якому виправлено помилки у складівалових витрат за II квартал 2010 року
Рис. 5.
Фрагмент УР до декларації за 2009 рік з виправленоюпомилкою в прирості балансової вартості запасів
Рис. 6.
Фрагмент УР до декларації за I квартал 2010 року з виправленоюпомилкою в розрахунку убутку балансової вартості запасів
Рис. 7.
Фрагмент УР до декларації за I півріччя 2010 року з виправленоюпомилкою в розрахунку убутку балансової вартості запасів
Рис. 8.
Фрагмент УР до декларації за I квартал 2010 рокуз виправленою помилкою в сумі амортизації
ДВА СПОСОБИ ВИПРАВЛЕННЯ — ПЕРЕВАГИ ТА НЕДОЛІКИ
На закінчення проведемо аналіз переваг та недоліків двох способів виправлення помилок, допущених у декларації з податку на прибуток, для того щоб вам, шановні читачі, було простіше визначитися з вибором методу коригування (див. табл. 2).
Безумовно, головне — своєчасно виявити помилку, а те, як її виправити, — уже справа техніки, хоча й має певні специфічні нюанси, про які вам уже все відомо.
Таблиця 2.
Переваги та недоліки кожного зі способів виправлення| Спосіб | Переваги | Недоліки |
| Поточна | 1) в одній декларації можна виправити помилки, допущені в декількох попередніх періодах (а не тільки в одному), при цьому самі помилки можуть бути як зі знаком «+», так і зі знаком «-». Зверніть увагу: згортається недоплата, але не штраф; | 1) необхідно чекати строків подання декларації, у зв'язку з чим підприємство ризикує бути перевіреним до подання декларації з виправленнями, а отже, існує імовірність отримати штрафи за п.п. 17.1.3 Закону № 2181; |
| УР | 1) через УР, на відміну від поточної декларації, помилку можна виправити в будь-який момент; | 1) якщо помилки було допущено в різних звітних податкових періодах, УР подається за кожен період окремо (не можна «згорнути» помилки різних періодів); |
Документи Теми
Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон № 2181
— Закон України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.Порядок № 143
— Порядок складання декларації з податку на прибуток підприємства, затверджений наказом ДПАУ від 29.03.03 р. № 143.Порядок № 761
— Порядок проведення камеральної перевірки податкової декларації з податку на прибуток, затверджений наказом ДПАУ від 05.12.08 р. № 761.
