СІЛЬГОСППОСЛУГИ,
які надаються третім особам, на думку ДПАУ, не підпадають під дію спецрежиму з ПДВ
Лист Державної податкової адміністрації України від 19.10.10 р. № 22219/7/16-1417
«Щодо надання послуг сільськогосподарським товаровиробником іншим платникам податків»
Проблеми з віднесенням послуг, наданих сільгосппідприємствами іншому суб’єкту господарювання, до діяльності у сфері сільського господарства, яка оподатковується відповідно до
ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі — Закон про ПДВ), виникли уже давно.Поштовх до суперечок дало Мінагрополітики, яке у
листі від 23.04.09 р. № 37-21-1-15/6802 несподівано для всіх зробило висновок, що послуги, які надані третій особі (іншому суб’єкту господарювання), не можуть бути віднесені до сільськогосподарської діяльності, на яку можуть розповсюджуватися норми ст. 81 Закону про ПДВ.Думку Мінагрополітики підхопила ДПАУ, яка спочатку у консультаціях окремих спеціалістів* (так би мовити здійснила пробний постріл, щоб побачити реакцію), а тепер у
листі, що коментується, уже від цілого відомства зробила аналогічний висновок (див. «Чи поширюється спецрежим з ПДВ на надані сільгосппідприємствами сільгосппослуги на сторону»).* Консультації в журналі «Вісник податкової служби», 2010, № 12, с. 70 та 2009, № 22, с. 32.
| Чи поширюється спецрежим з ПДВ на надані сільгосппідприємствами сільгосппослуги на сторону Витяг із листа, що коментується «При цьому підпунктом 81.15.2 ст. 81 Закону визначено, що діяльністю у сфері сільського господарства є виробництво продукції тваринництва та рослинництва. Тобто операції з надання послуг суб’єктом спеціального режиму оподаткування іншим платникам податків, в тому числі з використання сільськогосподарської техніки, не можуть бути віднесені до діяльності у сфері сільського господарства, на яку поширюються норми ст. 81 Закону і відповідно у податковому обліку обсяги поставок таких послуг відображаються у податковій декларації з ПДВ, згідно з якою здійснюються розрахунки з бюджетом. Одночасно слід зазначити, що Міністерством аграрної політики України в листі від 23.04.2009 р. № 37-21-1-15/6802 роз’яснено, що послуги, надані іншому суб’єкту господарювання, які наведені у Переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість», затвердженому постановою КМУ від 21.01.2009 р. № 23, не відносяться до сільськогосподарської діяльності.» |
Висновки, зроблені ДПАУ у
листі, що коментується, вказують на те, що податківці хочуть повністю заборонити оподатковувати в рамках спецрежиму з ПДВ надані сільгосппослуги сільгосппідприємствами третім особам. Мінагрополітики хоч визнавало спецрежимними так звані супутні послуги.Ми з позицією податківців не погоджуємося. Аргументуємо свою позицію:
1.
По-перше, головний аргумент податківців є безпідставним. Він полягає в тому, що в п.п. 81.15.2 Закону про ПДВ, де йдеться про виробництво продукції рослинництва і тваринництва, не згадується про послуги. На цій підставі зроблено висновок, що послуги формально знаходяться за межами визначеного узагальненого терміна «діяльність у сфері сільського господарства», тобто не відносяться до сільгоспдіяльності. Але, на наш погляд, цей факт не може виступати забороною на поширення на них спецрежиму з ПДВ. Адже в інших підпунктах статті 81 Закону про ПДВ, наприклад у п. 81.6, міститься пряма норма, що вказує на правомірність поширення спецрежиму ПДВ на надані сільгосппідприємством сільгосппослуги: «Сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75 відсотків вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно».2.
По-друге, у листі, що коментується, податківці повністю ігнорують визначальну роль Переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість», затвердженого постановою КМУ від 21.01.09 р. № 23, хоча він розроблений для реалізації ст. 81 Закону про ПДВ (про що вказано у п.п. 81.15.7 Закону про ПДВ) і в ньому у пунктах 12 — 15 наведено перелік сільгосппослуг , які надаються третім особам і на які розповсюджується дія спецрежиму з ПДВ.Зауважимо, що раніше (
лист від 11.02.09 р. № 2581/7/29-1017 // «БТ», 2009, № 8, с. 14) податківці наполягали, що саме види діяльності зазначені в цьому Переліку підпадають під дію спецрежиму з ПДВ і вони будуть вказані в отриманому Спецсвідоцтві сільгосппідприємства.До речі, щодо
п.п. 81.15.1 Закону про ПДВ, до якого звертаються податківці у зазначених консультаціях, то визначені ними види діяльності знайшли відображення в п. 16 Переліку № 23.3.
По-третє, лист Мінагрополітики, на який посилається ДПАУ, не може бути доказом при вирішенні питань оподаткування тому, що в компетенцію Мінагрополітики не входить давати роз’яснення щодо оподаткування і надавався він лише окремому суб’єкту господарювання при вирішенні конкретного питання і не може розповсюджуватися на всіх суб’єктів господарювання.4.
По-четверте, лист ДПАУ, що коментується, носить лише інформативний характер, бо не затверджений наказом і не може суперечити чи звужувати дію нормативно-правових актів, зокрема Закону про ПДВ у частині застосування спецрежиму з ПДВ.Тобто, як бачимо, аргументів проти фіскальної думки, викладеної податківцями в
листі, що коментується, більш чим достатньо.Та все ж податківці на місцях напевно будуть ним користуватися, оскільки в останній частині цього
листа ДПАУ зобов’язала свої місцеві органи провести аналіз видів діяльності сільськогосподарських товаровиробників. І за результатами такого аналізу вимагати від підприємств, які застосовували спецрежим з ПДВ при наданні сільгосппослуг третім особам (операцій з надання послуг іншим суб’єктам господарювання) відображати такі операції виключно у декларації з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.Тобто цими діями податківці мають на меті «повернути» до бюджету «неправильно» нараховані суми ПДВ за надані сільгосппослуги третім особам,
при цьому напевно робити це вони захочуть з початку дії ст. 81 Закону про ПДВ (практично за два останні роки)Звернемо увагу, що у випадку, коли податківці на місцях зважаться виконувати
лист, що коментується, для підприємств можливі два сценарії розвитку подій:1) якщо при перевірці податківці виявлять, що розмір наданих сільгосппослуг не вплинув на 75 % критерій, то суб’єктам господарювання загрожує лише нарахування податкових зобов’язань за загальними правилами за надані послуги. Зауважте, що при цьому має бути врахована частина податкового кредиту, пов’язаного з отриманням таких послуг. Крім того, не уникнути і нарахування штрафу на підставі
п.п. 17.1.3 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III (далі — Закон № 2181);2) якщо ж при перевірці податківці виявлять, що розмір наданих послуг вплине на 75 % критерій, тобто суб’єкт господарювання без урахування наданих сільгосппослуг не дотримається його (
питома вага несільськогосподарських товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів, сукупно перевищить 25 % від вартості всіх поставлених товарів, послуг), наслідки будуть більш плачевні.У цьому випадку податківці складуть Акт перевірки, в якому на підставі
п. «в» п. 81.11 Закону про ПДВ, укажуть, що підприємство з першого числа місяця, в якому було не дотримано 75 % критерію (допущено перевищення 25 % поставки несільськогосподарських товарів, послуг), вважається платником ПДВ на загальних підставах. При цьому з цього часу Спецсвідоцтво прирівнюється до звичайного Свідоцтва, а сільгосппідприємство вважається таким, що сплачує ПДВ за загальними правилами (п. 29.2 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість затверджене наказом ДПАУ від 01.03.2000 р. № 79; далі — Положення № 79).У зв’язку з цим усі операції, які були здійснені починаючи з місяця недотримання 75 % критерію, повинні бути оподатковані ПДВ за загальними правилами (а не в межах спецрежиму), тобто мають знайти своє відображення у декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом. Безумовно, податківці накладуть на підприємство і штраф на підставі
п.п. 17.1.3 Закону № 2181 за «донарахованими» сумами ПДВ.Крім того, у випадку, коли підприємство не дотрималося 75 % критерію, то відповідно до
п. 29.4 Положення № 79 податківці мають здійснити перереєстрацію таких підприємств із суб’єктів спецрежиму до звичайних суб’єктів оподаткування ПДВ, тобто виключити таке підприємство з реєстру суб’єктів спецрежиму (це право їм надано п.п. «б» п. 81.11 Закону про ПДВ), провести анулювання Спецсвідоцтва та реєстрацію сільгосппідприємства як платника ПДВ на загальних умовах і видати нове Свідоцтво за процедурами перереєстрації.Для цього вони складають
Акт про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб’єктів спеціального режиму оподаткування за формою № 6-РС (додаток 9 до Положення № 79).При цьому варто звернути увагу на те, що дата реєстрації платником ПДВ не зміниться,
датою виключення сільгосппідприємства з реєстру суб’єктів спецрежиму оподаткування буде дата затвердження акта про виключення з реєстру, датою, з якої сільгосппідприємство вважається платником ПДВ на загальних підставах, буде перше число місяця, в якому було допущено перевищення, а датою анулювання Спецсвідоцтва та датою початку дії нового Свідоцтва буде дата внесення до реєстру запису про перереєстрацію.Тобто, як бачите, якщо податківці будуть виконувати вимоги листа, що коментується (ще раз наголошуємо, що вимоги є безпідставні та суперечать законодавству), наслідки для підприємств будуть дуже негативні. Тому, напевно, сільгосппідприємствам відстоювати свою позицію доведеться в суді, бо так переконати податківців навряд чи вдасться.
