ДОХОДИ З ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК:
розбираємося в нових правилах
За новими правилами оподатковуваний прибуток визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів (виконаних робіт, наданих послуг) та на суму інших витрат. Сьогодні поговоримо про правила відображення в податковому обліку доходів від найпоширеніших операцій.
Наталія ЖУРАВЛЬОВА, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»
Загальні правила
Валові доходи було замінено просто доходами. Правило першої події поступилося місцем методу нарахування. Зміни в податковому обліку доходів відбулися практично на кожній ділянці обліку, але сьогодні ми поговоримо про загальні підходи у формуванні доходів і докладніше зупинимося на відображенні доходів від реалізації товарів (робіт, послуг).
Таблиця 1.
Класифікація доходів згідно з ПКУ| Вид доходів | Що обкладаються податком на прибуток | Що не обкладаються податком на прибуток | ||
| норма ПКУ | перелік доходів | норма ПКУ | перелік доходів | |
| Доходи від операційної діяльності | 135.4.1 | — дохід від реалізації товарів (робіт, послуг) | — | — |
| 135.4.2 | — дохід банківських установ | |||
| Інші доходи | 135.5(1) | — дивіденди, отримані від нерезидентів; | 135.3, 136 | — отримані передоплати за товари (роботи, послуги); |
| (1) У свою чергу, згідно з п.п. 135.5.11 ПКУ до доходів уключаються доходи, визначені ст. 146, 147, 153 і 155 — 161 ПКУ. (2) Див. статтю «Поворотна фінансова допомога по-новому: вивчаємо перехідні моменти» // «БТ», 2011, № 11, с. 17. | ||||
Важливим моментом є те, що
доходи визначаються на підставі первинних документів, які підтверджують отримання платником податків доходів, обов'язковість ведення та зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розділом II ПКУ. Крім первинних документів, у п. 44.1 ПКУ (розділ II) ідеться про відображення доходів, витрат та інших показників на підставі регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. Інакше кажучи, тепер чітко встановлено, що доходи в податковому обліку мають підтверджуватися первинними документами (наприклад, актами, накладними), регістрами (наприклад, відомостями, розрахунками, звітами) тощо, які складаються за правилами бухгалтерського обліку.Крім інформації про те, які доходи враховуються при обчисленні об'єкта обкладення податком на прибуток, а які — ні, потрібно знати дату виникнення відповідного виду доходів. Такі дати наведено у
ст. 137 ПКУ (див. табл. 2 на с. 16).
Таблиця 2.
Дата відображення доходів згідно з ПКУ| Вид доходів | Дата відображення в податковому обліку (норма ПКУ) | Примітка |
| 1 | 2 | 3 |
| 1. Дохід від реалізації товарів | Дата переходу права власності (п. 137.1) | У загальному випадку дата відображення доходів від реалізації товарів у податковому обліку збігається з бухгалтерським обліком (відображення реалізації товарів по кредиту субрахунків 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 702 «Дохід від реалізації товарів», 712 «Доходи від реалізації інших оборотних коштів»), але можуть бути й відмінності(1). |
| 2. Дохід від реалізації робіт | Дата складання акта чи іншого документа, що підтверджує виконання робіт або надання послуг (п. 137.1) | У загальному випадку дата відображення доходів від реалізації робіт (послуг) у податковому обліку збігається з бухобліком (кредит субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»), але й тут можуть бути відмінності |
| 3. Кошти цільового фінансування | Протягом тих періодів, в яких було здійснено витрати на цілі, на які було отримано цільове фінансування (п. 137.2) | Доходи відображаються в частині амортизації об'єкта інвестування (основних засобів, нематеріальних активів), пропорційно частці отриманого платником податку з бюджету цільового фінансування. |
| 4. Доходи від довготривалих операцій | Доходи відображаються самостійно відповідно до ступеня завершеності виробництва (операцій з надання послуг) — п. 137.3 | Сюди потрапляють операції з довготривалим (більше одного року) процесом виробництва товарів (робіт, послуг) та якщо відповідними договорами не передбачено поетапного їх здавання. |
| 5. Продаж товарів за договором комісії (агентським договором) | Комітент відображає доходи на дату продажу товарів, що відображається у звіті посередника (п. 137.5) | Аналогічний підхід застосовується і в бухгалтерському обліку (жодних особливих правил щодо оподаткування цих операцій у П(С)БО 15 «Дохід» не встановлено). |
| 6. Продаж товарів через торговельні автомати чи подібні пристрої (ТА) | Дата вилучення коштів з ТА (якщо немає РРО). | Аналогічний підхід застосовувався й раніше згідно з п.п. 11.3.2 Закону про податок на прибуток |
| 7. Торгівля з використанням кредитних або дебетових карток, дорожніх, комерційних або іменних чеків | Дата оформлення відповідного рахунка (розрахункового документа) — п. 137.7 | Аналогічний підхід застосовувався й раніше згідно з п.п. 11.3.3 Закону про податок на прибуток |
| 8. Безповоротна фінансова допомога та безоплатно отримані товари | Дата фактичного отримання (надходження) — п. 137.10 | У бухгалтерському обліку такі доходи також відображаються на дату отримання відповідних активів на безоплатній основі (кредит субрахунку 718 «Дохід від безоплатно отриманих оборотних активів»)(2) |
| 9. Доходи від орендних операцій | Дата нарахування таких доходів, установлена згідно з умовами укладених договорів(3), — п. 137.11 | У бухгалтерському обліку орендні платежі визнаються доходами відповідного звітного періоду на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу отримання економічних вигод, пов'язаних з використанням об'єкта операційної оренди (п. 17 П(С)БО 14). При отриманні передоплати за оренду за кілька періодів наперед у бухгалтерському обліку орендодавець відображає доходи майбутніх періодів з подальшим відображенням доходів у тих періодах, на які припадає оренда. У податковому обліку такого поняття, як доходи майбутніх періодів, немає |
| 10. Ліцензійні платежі (у тому числі роялті) | Дата нарахування таких доходів згідно з умовами відповідного договору — п. 137.11 | Тут спостерігається відповідність із бухгалтерським обліком доходів від роялті, які відповідно до п. 20 П(С)БО 15 «Дохід» визнаються за принципом нарахування згідно з економічним вмістом відповідної угоди. |
| 11. Дивіденди від нерезидента | На дату отримання дивідендів | Такий висновок можна зробити з п.п. 135.5.1 ПКУ, згідно з яким до складу інших доходів відносяться дивіденди, отримані від нерезидентів. Що стосується бухгалтерського обліку, то відповідно до п. 20 П(С)БО 15 «Дохід» дивіденди визнаються доходами в періоді прийняття рішення про їх виплату(4). |
| 12. Доходи від продажу іноземної валюти | Дата переходу права власності на іноземну валюту (п. 137.12) | До доходу включається прибуток від операцій купівлі/продажу іноземної валюти (п.п. «г» пп. 135.4.2 ПКУ). Нюанси податкового обліку цих операцій описано в п. 153.1 ПКУ |
| 13. Суми отриманих штрафів | Дата фактичного отримання таких сум (п. 137.13) | У бухгалтерському обліку згідно з Інструкцією № 291 по кредиту субрахунку 715 «Одержані штрафи, пені, неустойки» відображаються суми штрафів, пені, неустойки та інших санкцій за порушення господарських договорів, які визнано боржником або стосовно яких отримано рішення суду про їх стягнення. Отже, у бухгалтерському обліку такі доходи визнаються на момент нарахування, а в податковому — на момент фактичного отримання |
| 14. Відсотки за цінними | Період, протягом якого була здійснена або має бути здійснена виплата таких відсотків (п. 137.18) | Аналогічна норма міститься і в п. 20 П(С)БО 15 «Дохід»: відсотки визнаються в тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування та строку користування відповідними активами. |
| 15. Інші доходи | Дата згідно з бухгалтерськими стандартами (п. 137.16) | Якщо спеціальних правил стосовно дати виникнення доходів в окремих нормах ПКУ немає, то згідно з п. 137.16 ПКУ застосовується дата, установлена П(С)БО. |
| (1) Порядок визначення та відображення в обліку доходів від реалізації таких активів, як основні засоби та нематеріальні активи, а також цінні папери, урегульовані окремими нормами ПКУ та потребують окремого розгляду. У загальних рисах зауважимо, що при продажу основних засобів та нематеріальних активів розраховується фінансовий результат за кожною операцією (доходи від продажу мінус балансова вартість об'єкта). Додатний фінансовий результат відображається у складі доходів підприємства, а від’ємний — відповідно у витратах (п. 146.13 ПКУ). При цьому слід ураховувати, що доходи за такими операціями визначаються виходячи з договірних цін, але не нижче звичайних (п. 146.14 ПКУ). Стосовно цінних паперів потрібно знати: як і раніше, підприємство веде окремий ціннопаперовий облік доходів і витрат за такими операціями в розрізі окремих видів цінних паперів (п. 153.8 ПКУ). Відповідно, у складі доходів або витрат підприємства знаходить відображення фінансовий результат від таких операцій. (2) Що стосується безоплатно отриманих основних засобів, то спеціальні правила стосовно дати відображення таких доходів у розділі III ПКУ не встановлені. У зв'язку з цим виходимо з правил, установлених бухгалтерським обліком (п. 137.16 ПКУ). А це означає, на наш погляд, що слід відображати доходи в розмірі суми нарахованої у звітному періоді амортизації на вартість такого безоплатно отриманого об'єкта (кредит субрахунку 745 «Дохід від безоплатно отриманих активів»). Доходи за такими операціями не відображаються у випадках, зазначених у пп. 136.1.16 і 136.1.21 ПКУ. Але , схоже, податківці мають з цього приводу іншу думку: доходи слід відображати при отриманні основних засобів виходячи з їх звичайної ціни (ЄБПЗ). (3) Це не стосується частини лізингового платежу в рахунок компенсації частини вартості об'єкта фінансового лізингу (п. 137.11 ПКУ). (4) Це не стосується дивідендів, що підлягають отриманню за результатами фінансових інвестицій та обліковуються за методом участі в капіталі (п. 3 П(С)БО 15 «Дохід»). | ||
Хочемо також звернути увагу, що
розділом III ПКУ не передбачено застосування касового методу відображення доходів при оплаті товарів (робіт, послуг) за рахунок бюджетних коштів (раніше це було на підставі дії п.п. 11.3.5 Закону про податок на прибуток). Тепер доходи від такого продажу продавець відображатиме за загальним правилом: на момент переходу права власності до покупця.
Доходи від реалізації товарів
Тепер докладніше зупинимося на операціях продажу товарів (робіт, послуг). Почнемо з
продажу (реалізації) товарів, під яким розуміються будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (п.п. 14.1.202 ПКУ). Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, зберігання (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, що не передбачають передачі прав власності на такі товари.При цьому під
товарами розуміються матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються в будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення (п.п. 14.1.244 ПКУ).Як бачите, підхід у визнанні тієї чи іншої операції продажем товарів у
ПКУ відповідає підходу, що використовувався раніше Законом про податок на прибуток. Головна відмінність — відображати такі доходи після 1 квітня потрібно в момент переходу права власності до покупця. Що таке право власності на товар та в який момент воно переходить від продавця до покупця? Звернемося до норм розділу I «Право власності» Книги третьої «Право власності та інші речові права» ЦКУ.Право власності полягає у праві
володіння, користування та розпорядження власником своїм майном. Власник має право здійснювати щодо свого майна будь-які дії, не заборонені законом (ч. 2 ст. 319 ЦКУ).За загальним правилом, установленим у
ст. 334 ЦКУ, право власності у набувача майна за договором виникає в момент передачі майна, якщо інше не встановлено договором або законом. При цьому передачею майна вважається вручення його набувачу або перевізнику, організації зв'язку тощо для відправлення, пересилання набувачу майна, відчуженого без зобов'язання доставки. До передачі майна прирівнюється вручення коносаменту чи іншого товарно-розпорядчого документа.Право власності на майно за договором, що підлягає нотаріальному посвідченню, виникає в набувача з моменту такого посвідчення або з моменту набрання законної сили рішенням суду про визнання договору, не посвідченого нотаріально, дійсним. Якщо договір про відчуження майна підлягає державній реєстрації, то право власності в набувача виникає з моменту такої реєстрації.
Звертаємо увагу на таке. По-перше, конкретний момент переходу до покупця права власності може бути встановлено в договірному порядку сторонами залежно від обставин справи, що дає варіації для податкових оптимізацій. По-друге, можна вивести загальні правила виникнення доходів у продавця з продажу товарів (якщо договором не встановлено будь-яких спеціальних умов чи особливі правила не випливають із суті самого договору):
—
якщо продавець за договором зобов'язаний доставити вантаж покупцю, то право власності переходить у момент доставки вантажу покупцю (або власними силами, або із залученням перевізника). Факт доставки товару має підтверджуватися підписом особи, уповноваженої покупцем на прийняття товару;—
якщо продавець за договором не зобов'язаний здійснювати доставку товару («самовивезення»), то моментом переходу права власності можна вважати момент фактичної передачі товару або покупцю, або перевізнику. При здійсненні транспортування вантажу за допомогою третьої сторони — перевізника, який наймається продавцем (наприклад, на прохання покупця під зобов'язання оплатити витрати на перевезення), у договорі доцільно вказувати, в який момент зобов'язання продавця з доставки вантажу вважаються виконаними (у момент передачі товару перевізнику або покупцю).Момент виникнення доходів у продавця є принциповим у тих випадках, коли транспортування товару триває добу чи більше. Ситуація ускладнюється, якщо відвантаження товару зі складу продавця припадає на кінець одного звітного періоду (наприклад, 30 червня), а доставка покупцю — уже на інший звітний період (1 липня). Раніше це питання викликало чимало спорів, оскільки
п.п. 11.3.1 Закону про податок на прибуток вимагав від продавця відображати валові доходи на момент відвантаження товарів (якщо, звичайно, це було першою подією). Сьогодні в цьому питанні з'явилося більше конкретики — доходи відображаються на момент переходу права власності до покупця, а цей момент, як ми з'ясували вище, за загальним правилом прив'язаний до фактичної передачі товару покупцю, якщо інше не встановлено договором.Тепер стосовно відповідності податкових доходів бухгалтерським. Згідно з
п. 8 П(С)БО 15 «Дохід» дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається за наявності всіх наведених нижче умов:— покупцю передано ризики та вигоди, пов'язані з правом власності на товар;
— підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованим товаром;
— суму доходу (виручки) може бути достовірно визначено;
— є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, може бути достовірно визначено.
У загальному випадку ризики та вигоди, пов'язані з правом власності, передаються одночасно з правом власності на товар, і саме в цей момент підприємство втрачає право подальшого управління та контролю за реалізованим товаром. Тому ми й говоримо, що в загальному випадку визнання доходів від продажу товарів у бухгалтерському обліку (Кт 701, 702, 712) супроводжується виникненням доходів у податковому обліку. Та все-таки з цього правила є незначні винятки. У деяких випадках усі ризики та вигоди, пов'язані з правом власності на товар, може бути передано покупцю, тоді як само право власності може залишитися (до певного моменту) у продавця. Найяскравішим прикладом тут є торгівля в розстрочку. Так, згідно з
п.п. 14.1.249 ПКУ торгівля в розстрочку передбачає передачу товарів у розпорядження покупця в момент першого внеску (застави) з передачею права власності на такі товари після остаточного розрахунку. У цьому випадку всі ризики та вигоди, пов'язані з правом власності, передаються покупцю в момент передачі речі (це, як правило, відбувається при здійсненні першого внеску), а право власності переходить до покупця лише після повного розрахунку за річ.
Доходи від реалізації робіт (послуг)
Продаж результатів робіт (послуг)
— будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпорядження товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об'єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об'єктів авторського права, патентів, знаків для товарів та послуг, інших об'єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності (п.п. 14.1.203 ПКУ). Це визначення практично без коректив перекочувало до ПКУ із Закону про податок на прибуток, а разом з ним перекочували і всі колишні труднощі з класифікацією в деяких випадках об'єкта продажу (наприклад, проблема існує в операціях з правами на інтелектуальну власність: що вважати послугою, а що — роялті). Але це старі та, як то кажуть, заяложені практикою проблеми. Сьогодні потрібно звернути увагу на нові правила, основне з яких полягає в даті відображення доходів від реалізації робіт (послуг). Такі доходи приписано відображати за датою складання акта чи іншого документа, оформленого згідно з вимогами чинного законодавства, що підтверджує виконання робіт або надання послуг.Якщо законодавством не встановлено особливих вимог щодо складання документів, що підтверджують факт надання послуг (виконання робіт)*, то потрібно користуватися загальними бухгалтерськими правилами. Так, згідно з
п. 1 ст. 9 Закону про бухоблік підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи має бути складено під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення.* Спеціальні вимоги щодо форми та порядку складання документів існують, наприклад, стосовно перевезень вантажів залізничним, авіа-, морським, автомобільним транспортом, зберігання окремих видів товарів у будівництві тощо.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях та
повинні мати такі обов'язкові реквізити :— назву документа (форми);
— дату й місце складання;
— назву підприємства, від імені якого складено документ;
— зміст і обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;
— посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення;
— особистий підпис або інші дані, що дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Господарські операції має бути відображено в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому їх було здійснено. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку і недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи (
п. 8 ст. 9 Закону про бухоблік).Проблема з моментом відображення доходів виникає, як правило, у тих ситуаціях, коли акт виконаних робіт (наданих послуг) складається виконавцем безпосередньо після закінчення виконання робіт (послуг), а замовник підписує цей акт не відразу, а через деякий час (наприклад, якщо замовнику необхідний час на перевірку якості виконаних робіт, перевірку понесених виконавцем витрат, у разі незгоди із зазначеними в акті відомостями тощо). Чи повинен виконавець відображати доходи на момент складання акта, чи потрібно дочекатися його підписання замовником? На наш погляд, правильнішим є відображення доходу на дату підписання акта чи іншого документа обома сторонами. Тільки тоді можна говорити про оформлення документа відповідно до вимог чинного законодавства, і лише тоді можна говорити про достовірне визначення розміру доходу від наданої послуги (виконаної роботи)**. Водночас не виключаємо й фіскального підходу в цьому питанні, якщо наголошувати на відображенні доходу за датою складання документа, оформленого відповідним чином. Нам ближчий підхід відображення доходу за датою підписання акта обома сторонами. При цьому потрібно враховувати, що
Закон про бухоблік вимагає складання первинного документа з усіма обов'язковими реквізитами (тобто і з підписами обох сторін) відразу після виконання роботи (надання послуги). За наявності часового відрізку між датою складання і датою підписання акта обома сторонами виконавцю необхідно обґрунтувати ці розбіжності (затребувати від замовника письмового пояснення затримки підписання акта).** Аналогічної думки дотримувалися раніше і представники ДПАУ (див. консультацію «Якщо не було передоплати, то ВД і ПЗ з ПДВ виникають на дату підписання акта обома сторонами договору» // «БТ», 2008, № 11, с. 43). Нагадаємо: раніше згідно з п.п. 11.3.1 Закону про податок на прибуток для робіт (послуг) датою відображення валових доходів є або дата отримання передоплати, або дата фактичного надання результатів робіт (послуг), а для податкових зобов'язань з ПДВ — дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податків (п.п. 7.3.1 Закону про ПДВ).
Що стосується збігу дати відображення доходів від реалізації робіт (послуг) у податковому обліку з бухгалтерським обліком, то здебільшого ці дати збігатимуться: виконали роботи (послуги), склали та підписали акт, відобразили доходи в бухгалтерському (кредит субрахунку 703) та податковому обліку. Водночас не можна не відзначити вільності, які містить у собі
П(С)БО 15 «Дохід» щодо визнання/невизнання доходів від реалізації робіт (послуг). Так, згідно з п. 10 П(С)БО 15 «Дохід» дохід, пов'язаний з наданням послуг, визнається виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінено результат цієї операції. Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінено за наявності всіх наведених нижче умов:— можливість достовірної оцінки доходу;
— достовірність надходження економічних вигод від надання послуг;
— можливість достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу;
— можливість достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.
Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг провадиться (
п. 11 П(С)БО 15 «Дохід»):— вивченням виконаної роботи;
— визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які має бути надано;
— визначенням питомої ваги витрат, які несе підприємство у зв'язку з наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає лише ті витрати, що відображають обсяг наданих послуг саме на цю дату.
Якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за певний період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг) (
п. 12 П(С)БО 15 «Дохід»).Якщо дохід (виручку) від надання послуг не може бути достовірно визначено, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі певних витрат, що підлягають відшкодуванню (
п. 13 П(С)БО 15 «Дохід»). Якщо дохід (виручку) від надання послуг не може бути достовірно оцінено та не існує імовірності відшкодування зазначених витрат, то дохід не визнається, а зазначені витрати визнаються витратами звітного періоду. Якщо надалі суму доходу буде достовірно оцінено, то дохід визнається за такою оцінкою (п. 13 П(С)БО 15 «Дохід»).З усього хитросплетіння наведених норм
П(С)БО 15 «Дохід» напрошується такий висновок: без достовірної оцінки доходу від виконуваних робіт (послуг) (повністю завершених або на певному етапі їх виконання) неможливо скласти первинний документ, а отже, немає підстав для відображення доходів ні в податковому, ні в бухгалтерському обліку. Це не стосується договорів на виконання робіт (послуг), що відповідають визначенню довготривалих (більше одного року) та не передбачають поетапного здавання таких робіт (послуг). У такому разі доходи визначаються виконавцем самостійно відповідно до ступеня завершеності виконання таких робіт (послуг). Дохід визначається в порядку, установленому п. 137.3 ПКУ, за питомою вагою витрат, здійснених у звітному податковому періоді, у загальній очікуваній сумі таких витрат та/або за питомою вагою послуг, наданих у звітному періоді, у загальному обсязі послуг, які має бути надано.
Випадки визначення доходів виходячи із звичайних цін
Продавці товарів (робіт, послуг) повинні знати, що в деяких випадках доходи їм слід відображати виходячи зі звичайних цін. У багатьох випадках звичайні ціни застосовувалися і до 1 квітня, але, на відміну від вимог
Закону про податок на прибуток, сьогодні діє 20 % діапазон. Так, згідно з пп. 153.2.1 і 153.2.3 ПКУ дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов'язаним особам, визначається згідно з договірними цінами, але не менше звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу у разі, якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 % від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги). Ця вимога поширюється також на операції з особами, які:—
не є платниками цього податку (єдиноподатники — юридичні та фізичні особи — підприємці, підприємства — платники фіксованого податку, приватні підприємці на загальній системі оподаткування і фікспатентники);—
сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток. До цієї категорії, як ми розуміємо, входять «нульовики» та підприємства, звільнені від сплати податку на прибуток.Оскільки статус покупця має важливе значення в оподаткуванні продавця, у договорі купівлі-продажу потрібно вказувати такий статус (систему оподаткування, ставку податку).
Окремо слід зауважити, що за бартерними договорами
20 % діапазон не застосовується (п. 153.10 ПКУ): дохід за такими договорами завжди визначається виходячи зі звичайних цін. У зв'язку з цим ще раз підкреслимо, що згідно з п.п. 14.1.10 ПКУ бартерною (товарообмінною) є операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) в негрошовій формі в межах одного договору. Отже, якщо підприємство оформляє взаємний залік заборгованостей з контрагентом за двома різними договорами (наприклад, заборгованість щодо придбаних товарів зараховується в рахунок вартості наданих цьому контрагенту послуг), то для таких договорів діятиме 20 % діапазон для порівняння зі звичайними цінами.І останній момент. Як уже неодноразово зазначалося, до 2013 року діє колишній порядок визначення звичайних цін, тобто встановлений п. 1.20 Закону про податок на прибуток. І лише з 1 січня 2013 року почнуть діяти нові правила визначення звичайних цін, що містяться у ст. 39 ПКУ.
Документи статті
ПКУ
— Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.ЦКУ
— Цивільний кодекс України від 16.01.03 р. № 435-IV.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (втратив чинність).Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон про бухоблік
— Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV.Інструкція № 291
— Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291.ЄБПЗ
— Єдина база податкових знань, розміщена на сайті ДПАУ: www.sta.gov.ua
