НОВА ДЕКЛАРАЦІЯ З ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК
Закінчився перший звітний період роботи підприємств за новими правилами. Сподіваємося, що більшість бухгалтерів уже вивчили нюанси нового податкового обліку, тому їм залишається тільки «укласти» (а десь просто «запхнути») нові правила до рядків нової декларації. Для тих бухгалтерів, які залишили питання зведення доходів і витрат за правилами Податкового кодексу України наостанок, ми спробували дати максимальні роз'яснення до кожного рядка декларації та додатків до неї. Декларація за другий квартал 2011 року потребує особливої уваги не лише тому, що вона перша, яка складається за новими правилами, а ще і через наявність перехідних операцій, що впливають на особливе (вибіркове) формування витрат і доходів, а також на перенесення деяких даних із декларації за перший квартал 2011 року. На перехідних моментах ми також зробили наголос у цьому матеріалі.
Влада КАРПОВА, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»,
канд. екон. наук, сертифікований бухгалтер-практик (САР)
Наталія ЖУРАВЛЬОВА, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»
ЗАГАЛЬНІ ВИМОГИ
Хто подає Декларацію
Починаючи з II кварталу 2011 року підприємства — платники податку на прибуток подають
Податкову декларацію з податку на прибуток підприємств (далі — Декларація) за новою формою, затвердженою наказом № 114. Що стосується порядку складання Декларації, то його немає і, мабуть, не буде, оскільки ст. 46 ПКУ вимагає від податківців розробляти лише форми декларацій.Декларацію
повинні подавати платники податку на прибуток, перелічені у ст. 133 ПКУ, до яких, у тому числі, належать:—
постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи з джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників (якщо таке представництво визначає оподатковуваний прибуток у загальному порядку);—
відокремлені підрозділи підприємства, за винятком представництв. Якщо підприємство, до складу якого входить відокремлений підрозділ, не перейшло на сплату консолідованого податку на прибуток, то такий підрозділ є самостійним платником податку на прибуток і має подавати декларацію в установлені строки та самостійно сплачувати податок на прибуток. Якщо головне підприємство перейшло на сплату консолідованого податку на прибуток, то згідно з п. 152.4 ПКУ підприємство або відокремлений підрозділ подає за місцезнаходженням такого підрозділу Розрахунок податкових зобов'язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства за формою, затвердженою наказом № 36 (далі — Розрахунок консолідованого платника). Підприємство — консолідований платник податку на прибуток, у свою чергу, проставляє позначку в полі «Консолідована» шапки декларації та додатках до неї, а також наводить відповідні розрахунки в табл. 2 Додатка ЗП до Декларації;—
особи, відповідальні за угодою про розподіл продукції;—
управителі за договорами управління майном.
Форма і склад Декларації
Нова форма
Декларації складається власне із самої Декларації та 17 додатків (див. рисунок на с. 13). Усі додатки є щоквартальними, за винятком одного — Додатка ВО «Розрахунок витрат при здійсненні операцій з нерезидентом, що має офшорний статус», що подається раз на рік за підсумками звітного року так само, як і його попередник — Додаток Р3 до старої декларації.
Слід зауважити, що згідно з
пп. 46.5 і 49.2 ПКУ платники податку на прибуток за ставкою 0 % подають декларацію з податку на прибуток за скороченою формою. Форму такої Декларації, а також порядок переходу платників на її подання має встановити Кабмін. Оскільки на сьогодні ні форму спрощеної декларації, ні порядок переходу на її подання не встановлено, «нульовики» повинні подавати Декларацію, як і всі, за формою, установленою наказом № 114. Аналогічний висновок зроблено в листі ДПАУ від 06.05.11 р. № 12807/7/15-0317.Підприємствам, що виплачують доходи на користь нерезидентів, потрібно знати, що тепер відповідні відомості наводяться безпосередньо в одному з додатків до декларації —
Додатку ПН, що складається на кожного нерезидента окремо. Раніше підприємство мало подавати окрему форму звітності — Звіт про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 16.01.98 р. № 28 (втратив чинність з 11.04.11 р. згідно з наказом № 114).Платники податку на прибуток (крім малих підприємств) разом з податковою декларацією з податку на прибуток подають
квартальну та річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації (п. 46.2 ПКУ). Малі підприємства, віднесені до таких згідно з ГКУ, подають разом з річною податковою декларацією річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації. Облік даних про тимчасові та постійні податкові різниці у складі фінансової звітності необхідно буде вести і подавати починаючи з 2012 року*.* Див. також ком. «Фінансова звітність — зміни в порядку подання» до постанови КМУ від 20.04.11 р. № 433 «Про внесення змін до постанови Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 р. № 419» // «БТ», 2011, № 18-19, с. 4.
Для деяких платників установлено свою форму
Декларації з податку на прибуток:—
для платників, які ведуть облік результатів спільної діяльності на території України без створення юридичної особи, — за формою згідно з наказом ДПАУ від 28.02.11 р. № 113;—
для страховиків — за формою відповідно ло наказу ДПАУ від 21.02.11 р. № 97;—
для банків — за формою згідно з наказом ДПАУ від 21.02.11 р. № 98.Раніше для зазначених груп платників також було передбачено окремі форми декларацій. Що стосується
неприбуткових установ та організацій, які також відповідно до п.п. 133.1.4 ПКУ є платниками податку на прибуток у разі отримання ними прибутку від неосновної діяльності та/або доходів, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом III ПКУ, то оподаткування їх доходів урегульовано у ст. 157 ПКУ. Оподатковувані доходи такі особи декларують у Податковому звіті про використання коштів неприбуткових установ та організацій, форму якого затверджено наказом ДПАУ від 31.01.11 р. № 56 (прийшов на зміну звітності за формою наказу ДПАУ від 11.07.97 р. № 233, що втратив чинність).
Строки подання
Декларація подається у строки, установлені для квартального звітного періоду, тобто протягом 40 календарних днів, наступних після закінчення звітного періоду. У 2011 році діють спеціальні звітні періоди: II квартал, II — III квартали і II — IV квартали 2011 року. Відповідно у
2011 році Декларацію потрібно подати в такі строки:— за II квартал — не пізніше 9 серпня 2011 року;
— за II — III квартали — не пізніше 9 листопада 2011 року;
— за II — IV квартали — не пізніше 9 лютого 2012 року.
Для сільськогосподарських товаровиробників звітним періодом є рік, що починається 1 липня поточного звітного року і закінчується 30 червня наступного року. Такі підприємства подають
Декларацію у строки, установлені для річного звітного періоду, тобто протягом 60 календарних днів, наступних за останнім днем закінчення звітного періоду. Оскільки ПКУ не містить перехідних правил для цього випадку, ДПАУ заповнила цю прогалину і в листі від 08.06.11 р. № 16070/7/15-0317 роз'яснила, що у 2011 році такі підприємства подають дві декларації з податку на прибуток:—
за період з 01.07.10 р. до 31.03.11 р. — за «старою» формою, тобто встановленою наказом № 143;—
за період з 01.04.11 р. по 30.06.11 р. — за новою формою, установленою наказом № 114.Обидві декларації сільгосптоваровиробники повинні подати
не пізніше 29 серпня 2011 року. Причому якщо за результатами податкового обліку за період з 01.07.10 р. по 31.03.11 р. включно об’єкт оподаткування має від’ємне значення, то з урахуванням норм п. 3 підрозд. 4 р. ХХ ПКУ таке від’ємне значення необхідно включити до складу витрат, що формуються за підсумками періоду з 01.04.11 р. по 30.06.11 р. включно (роз’яснення в розділі 110.24 ЄБПЗ).Якщо підприємство бажає надіслати до податкового органу
Декларацію поштою, то зробити це потрібно не пізніше ніж за десять днів до закінчення граничного строку подання податкової декларації (п. 49.5 ПКУ). Також потрібно знати, що норми, яка діяла до 1 січня 2011 року і дозволяла підприємству надіслати Декларацію поштою без дотримання 10-денного строку в разі порушення посадовими особами органу податкової служби порядку прийняття декларації, у ПКУ немає. Крім того, не забувайте, що платники податків, які належать до великих та середніх підприємств, подають податкові декларації тільки в електронній формі (п. 49.4 ПКУ).
Правила заповнення
Як уже зазначалося вище, порядку заповнення
Декларації немає і, здається, не передбачається. Тому нам нічого не залишається, як орієнтуватися на норми ПКУ, саму форму Декларації та усталені правила заповнення її попередниці.Отже, із форми
Декларації випливає, що вона заповнюється у гривнях. Мабуть, як і раніше, уносити суми потрібно без копійок з округленням за загальновстановленими правилами.Додатки
не потрібно подавати, якщо відповідні їм рядки Декларації не заповнюються. Такий висновок випливає з того, що після закінчення основних рядків декларації є поле, в якому потрібно зробити відмітку, які додатки додаються до Декларації. У полі «Наявність додатків» проставляється відмітка «Х» під тими додатками, які заповнюються платником. Виняток становлять літери «ВП» і «СБ» — під ними проставляється кількість додатків, що додаються до декларації. При заповненні деяких рядків додатків до Декларації, що містять відомості про інші доходи (ряд. 03.27 Додатка IД) та інші витрати (ряд. 05.1.16 Додатка СВ, 06.1.13 Додатка ЗВ, 06.2.12 Додатка АВ, 06.3.15 Додатка ВЗ, 06.5.40 Додатка IВ) до Декларації потрібно додавати докладні розшифровки наведених у них сум у довільній формі. Загальна кількість аркушів, на яких подаються додатки до Декларації, зазначається у спеціальному полі «Додатки на ___ арк.».Особливістю заповнення
Декларації за II квартал 2011 року є те, що це перший звітний період у 2011 році за правилами, установленим ПКУ. Відповідно дані Декларації за II квартал не підсумовуються з показниками I кварталу. Нова Декларація заповнюватиметься наростаючим підсумком за II — III та II — IV квартали 2011 року. При отриманні прибутку в I кварталі підприємство має сплатити із цієї суми податок і на цьому, як мовиться, ставиться крапка. Навіть, якщо в подальших звітних періодах 2011 року діяльність підприємства буде збитковою, переплата з податку на прибуток, сплаченого за I квартал, не виникне. Якщо за підсумками I кварталу підприємство отримало збиток, то його сума включається до витрат II кварталу і наступних звітних періодів до повного погашення (п. 3 підрозд. 4 розд. XX ПКУ). Як бачимо, для переходу на нові правила Декларація за I квартал має статус торішньої декларації. Ми вважаємо, що ставитися до декларації за I квартал як до торішньої потрібно, зокрема, при перенесенні «ціннопаперових» збитків, збитків від діяльності, що патентується, залишку невідшкодованого авансового внеску з податку на прибуток.Уважними потрібно бути при заповненні
обов'язкових реквізитів Декларації, оскільки інакше вона втратить статус податкової декларації. Декларація повинна містити такі обов'язкові реквізити (п. 48.3 ПКУ):— тип документа (звітний, уточнюючий, звітний новий);
— звітний (податковий) період, за який подається податкова декларація;
— звітний (податковий) період, що уточнюється (для уточнюючого розрахунку);
— повне найменування згідно з реєстраційними документами;
— код платника податків згідно з ЄДРПОУ;
— місцезнаходження платника податків;
— найменування органу державної податкової служби, до якого подається звітність;
— дата подання звіту;
— ініціали, прізвище та реєстраційні номери облікових карток посадових осіб платника податків;
— підписи посадових осіб платника податку, визначених
ПКУ, засвідчені печаткою підприємства. Якщо облік на підприємстві веде сам керівник підприємства, то він має двічі розписатися і за керівника, і за особу, відповідальну за ведення бухгалтерського обліку на підприємстві*.* Див. консультацію «Директор та бухгалтер в одній особі» // «БТ», 2011, № 12, с. 46.
Стосовно
Декларації обов'язковим реквізитом є також відмітка про звітність за спеціальним режимом (поле «9» шапки Декларації), а також код виду економічної діяльності КВЕД (поле «5» шапки Декларації), як того вимагає п. 48.4 ПКУ.
ПОРЯДОК ЗАПОВНЕННЯ ДЕКЛАРАЦІЇ
Шапка Декларації
Таблиця 1.
Заповнення граф шапки Декларації| Код | Що вказується | Коментар |
| 1 | Тип декларації | Відмітка робиться в полі, що відповідає типу Декларації, яка подається: |
| 2 | Звітний податковий період | Для 2011 року у формі Декларації виділено спеціальні нестандартні звітні періоди (II, II — III і II — IV квартали), де платнику й потрібно поставити відповідну відмітку. |
| 3 | Найменування платника | Указується повне найменування платника згідно з реєстраційними документами (тобто скорочення типу «ТОВ», «ПП» тощо незастосовні). Згідно з Вимогами до назви найменування підприємства має бути зазначено українською мовою |
| 4 | Податковий номер особливих платників | Тут указується податковий номер, присвоєний угоді про розподіл продукції при взятті її на облік/податковий номер управителя майна |
| 5 | Код ЄДРПОУ і код КВЕД | Наводяться відповідні коди підприємства |
| 6 | Місцезнаходження платника | Указується фактична адреса підприємства (місце ведення діяльності або розміщення офісу, з якого провадиться щоденне управління підприємством) (ст. 93 ЦКУ) |
| 7 | Дані про нерезидента | Це поле заповнюють постійні представництва нерезидентів, які сплачують податок на прибуток на загальних підставах |
| 8 | Орган податкової служби | Указується найменування органу податкової служби, до якого подається Декларація |
| 9 | Особливі відмітки | Платники, що відповідають наведеним тут критеріям, проставляють відмітки в цьому полі |
| (1) У листі ДПАУ від 26.05.11 р. № 14847/7/15-0317 («БТ», 2011, № 24, с. 9) роз'яснюється, що уточнююча Декларація за новою формою подається при виправленні самостійно виявлених помилок після 01.07.11 р. Так, порядок виправлення помилки, допущеної, наприклад, у I кварталі 2011 року, залежить від того, коли вона виправляється: якщо до 1 липня 2011 року, то за старою формою уточнюючого розрахунку (згідно з додатком до наказу № 143), якщо після цієї дати — за новою формою відповідно до наказу № 114. Щоправда, поки що не зрозуміло, як потрібно буде виправляти старі помилки за новою формою. Сподіваємося, що незабаром з'являться докладні роз'яснення від ДПАУ. | ||
Рядки Декларації
Таблиця 2.
Порядок заповнення рядків Декларації| Код рядка | Показник |
| 1 | 2 |
| 01 | «Доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 02 + рядок 03):» |
| 02 | «Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг))» |
| Дохід від продажу товарів відображається на момент переходу до покупця права власності на товари. Ця дата згідно зі ст. 334 ЦКУ визначається з моменту передачі майна, якщо інше не встановлено договором або законом, на що і вказала ДПАУ в листі від 14.04.11 р. № 7233/6/15-0315. У загальному випадку дата відображення доходів від реалізації товарів у податковому обліку збігається з бухгалтерським обліком (відображення реалізації товарів по кредиту субрахунків 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 702 «Дохід від реалізації товарів», 703 «Дохід від реалізації робіт та послуг», 712 «Доходи від реалізації інших оборотних активів» (див. також табл. 5 на с. 28) за мінусом сум податкових зобов'язань з ПДВ, а також податків, відображених у ряд. 03.14 Додатка ТД). | |
| 03 IД | «Інші доходи» |
| До цього рядка переносяться дані з ряд. 03 Додатка IД (див. с. 23) | |
| 04 | «Витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 05 + рядок 06)» |
| 05 | «Витрати операційної діяльності, в тому числі:» |
| 05.1 СВ | «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» |
| До цього рядка переносяться дані з ряд. 05.1 Додатка СВ (див. с. 40) | |
| 06 | «Інші витрати (сума рядків 06.1 — 06.6)» |
| 06.1 ЗВ | «Загальновиробничі витрати» |
| У цьому рядку вказуються показники ряд. 06.1 Додатка ЗВ (див. с. 43) | |
| 06.2 АВ | «Адміністративні витрати» |
| У цьому рядку наводяться показники ряд. 06.2 Додатка АВ (див. с. 46) | |
| 06.3 ВЗ | «Витрати на збут» |
| У рядку наводяться показники ряд. 06.3 Додатка ВЗ (див. с. 48) | |
| 06.4 | «Фінансові витрати відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 розділу III Податкового кодексу України, в тому числі:» |
| Згідно з п.п. 138.10.5 ПКУ у цьому рядку відображаються витрати на: | |
| 06.4.1 | «проценти, що включаються до витрат з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України» |
| Цей рядок заповнюють платники податку, 50 і більше відсотків статутного капіталу (акцій, інших корпоративних прав) яких перебувають у власності чи управлінні нерезидента (нерезидентів), які виплачують проценти за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями на користь таких нерезидентів та пов'язаних з ними осіб. Вони показують у складі податкових витрат такі фінвитрати з урахуванням обмежень, установлених п. 141.2 ПКУ, а саме: у сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податку, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, що дорівнює 50 % оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів (за винятком процентів, що включаються до собівартості кваліфікаційних активів) | |
| 06.5 IВ | «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» |
| У цьому рядку вказуються показники ряд. 06.5 Додатка IВ (див. с. 50) | |
| 06.6 | «Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період4 або від'ємне значення об'єкта оподаткування за I квартал 2011 року)» |
| Механізм перенесення торішніх збитків до складу витрат I кварталу року, наступного за звітним, збережено в ПКУ (ст. 150). Особливістю складання Декларації за II квартал 2011 року є те, що до ряд. 06.6 переноситься (за наявності) від’ємне значення ряд. 08 Декларації за I квартал 2011 року. | |
| 07 | «Об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 - рядок 04) (+, -)» |
| У цьому рядку, як зазначено в його назві, відображається результат (прибуток (+) або збиток (-)) від усіх видів діяльності підприємства, включаючи ту, що патентується. Цей показник розраховується за наведеною в цьому рядку формулою | |
| 08 ТП | «Об'єкт оподаткування від діяльності, що підлягає патентуванню (+, -)» |
| До цього рядка переноситься сума з ряд. 08 Додатка ТП до Декларації (докладніше див. опис порядку заповнення Додатка ТП на с. 29) | |
| Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування | |
| Відображається прибуток (+) / збиток (-) від діяльності, що не обкладається податком на прибуток (докладніше див. опис порядку заповнення Додатка ПЗ (див. с. 61) | |
| 10 | «Ставка податку» |
| Починаючи з II кварталу і до кінця звітного 2011 року ставка податку на прибуток становить 23 %. | |
| 11 | «Податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню (рядок 07 - рядок 08 - рядок 09 (при позитивному значенні) х рядок 10 : 100)» |
| Дані цього рядка визначаються згідно з наведеною в ньому формулою. | |
| 12 ТП | «Податок на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів» |
| Дані цього рядка переносяться з ряд. 12 Додатка ТП (див. с. 29) | |
| 13 ЗП | «Зменшення нарахованої суми податку» |
| Показник цього рядка переноситься з ряд. 13 табл. 1 Додатка ЗП до Декларації (див. с. 34). | |
| 14 | «Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 11 + рядок 12 - рядок 13)» |
| Аналог ряд. 14 старої декларації. | |
| 15 | «Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 14 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період)» |
| Призначення цього рядка — відняти з нарахованого податкового зобов'язання за весь звітний період суму податкового зобов'язання, проведену по особовому рахунку платника в попередньому звітному періоді. Нова форма Декларації не містить рядка для відображення суми переплати з податку на прибуток, що утворилася за підсумками попереднього звітного періоду (аналог ряд. 16 старої декларації). За наявності переплати, що утворилася за підсумками I кварталу 2011 року (від’ємне значення ряд. 17 декларації за I квартал 2011 року, що обчислюється «на думці», оскільки в ряд. 17 старої декларації в такому разі ставилося прокреслення), її сума не повинна буде втрачена, але в новій формі Декларації її нема де відобразити (відобразити цю суму в ряд. 15 Декларації за II квартал 2011 року, на наш погляд, не можна). Ці дані, мабуть, ураховуватимуться лише по особовому рахунку платника | |
| 16 | «Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього календарного кварталу (звітного) податкового періоду (рядок 14 - рядок 15) (+, -)» |
| За своєю сутністю цей рядок відповідає ряд. 17 старої декларації, але тепер його значення може бути як додатним, так і від’ємним. | |
| 17 ПН | «Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам за звітний (податковий) період» |
| До цього рядка переноситься значення гр. 6 ряд. 20 табл. 1 Додатка ЗП (див. с. 34). Він заповнюється наростаючим підсумком | |
| 18 | «Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період)» |
| У рядку вказується значення ряд. 17 Декларації за попередній період. У Декларації за II квартал 2011 року тут проставляється прокреслення | |
| 19 | «Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, нарахована за результатами останнього календарного кварталу звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 18)» |
| Рядок визначається як різниця ряд. 17 і 18 Декларації. За рахунок цього виключається вплив наростаючого підсумку та «виходимо» на суму податку за звітний період. У Декларації за II квартал значення цього рядка збігатиметься з показником ряд. 17 | |
| 20 АД | «Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді за місцезнаходженням юридичної особи» |
| Рядки 20 АД — 22 Декларації присвячено даним про зобов'язання платника зі сплати авансового внеску при виплаті дивідендів. | |
| 21 | «Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що мала бути сплачена у попередньому звітному (податковому) періоді поточного року за місцезнаходженням юридичної особи з урахуванням уточнень (рядок 20 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період)» |
| До цього рядка переносяться дані ряд. 20 АД Декларації за попередній звітний період у межах звітного року. Ряд. 20 АД заповнюється наростаючим підсумком з початку звітного року, тому ряд. 21 потрібен для того, щоб від загальної суми зобов'язань з авансового внеску за поточний рік відняти суми внеску, які вже має бути сплачено в попередніх звітних періодах. | |
| 22 | «Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, нарахована за результатами останнього календарного кварталу звітного (податкового) періоду, що має бути сплачена за місцезнаходженням юридичної особи (рядок 20 - рядок 21)» |
| Цей рядок заповнюється за формулою та показує суму авансового внеску, яку підприємство має сплатити у звітному періоді. | |
| 23 — 27 | «Самостійне виправлення помилок» |
| Ряд. 23 — 27 заповнюються при самостійному виправленні помилок у порядку, установленому ст. 50 ПКУ, що передбачає два способи виправлення: У межах цієї публікації докладно не зупинятимемося на порядку виправлення помилок, а відзначимо лише ключові моменти. На наш погляд, новий порядок виправлення помилок має такий вигляд: — при поданні уточнюючої Декларації ставиться відмітка «уточнююча» в шапці Декларації. Рядки уточнюючої Декларації заповнюються правильно (як потрібно було заповнити, якби не було допущено помилку). Визначення суми недоплати (переплати), а також санкцій за їх наявності здійснюється в ряд. 23 — 27 уточнюючої Декларації. Додаток ВП до Декларації в такому разі заповнювати не потрібно. При поданні поточної Декларації за звітний період, в якому підприємство подавало уточнюючу Декларацію або розрахунок, сума коригування податку (+/-) із таких уточнюючих документів ураховується при заповненні ряд. 15. Відповідно в самій Декларації показуємо вже правильні дані, тобто з урахуванням виправлень. Рядки 23 — 27 поточної Декларації не заповнюються; | |
| 28 — 32 | «Самостійне виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентів» |
| Як і при виправленні помилок, допущених при обчисленні «загального» податку на прибуток (див. примітку до заповнення ряд. 23 — 27 Декларації), помилки в обчисленні податку з доходів нерезидентів можна виправити двома способами. | |
| «Самостійне виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентів» (стр. 28 — 32) | |
| 28 | «Збільшення податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду(ів), що уточнюється(ються) (позитивне значення (рядок 19 - рядок 19 Податкової декларації, яка уточнюється) або рядок (сума рядків) 28 з додатка(ів) ВП до Податкової декларації)» |
| Рядок заповнюється незалежно від вибраного варіанта виправлення. Показник рядка визначається при виправленні через: | |
| 29 | «Сума штрафу при відображенні недоплати у складі Податкової декларації, що подається за звітний (податковий) період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання (повинна дорівнювати рядку (сумі рядків) 29 додатка(ів) ВП до Податкової декларації)» |
| Заповнюється тільки в разі виправлення помилки в поточній Декларації (варіант 1). У рядку вказується сума ряд. 29 | |
| 30 | «Пеня, нарахована на виконання вимог підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 розділу II Податкового кодексу України (у разі виправлення помилки(ок) у складі звітної/звітної нової/консолідованої Податкової декларації повинна дорівнювати рядку (сумі рядків) 30 додатка(ів) ВП до Податкової декларації)» |
| Рядок заповнюється незалежно від вибраного варіанта виправлення. Показник рядка визначається при виправленні через: | |
| 31 | «Зменшення податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється(ються) (від'ємне значення |
| Рядок заповнюється незалежно від вибраного варіанта виправлення. Показник рядка визначається при виправленні | |
| 32 | «Сума штрафу від недоплати при наданні уточнюючої Податкової декларації (рядок 28 х 3 %)» |
| Заповнюється тільки в разі виправлення помилки шляхом подання уточненої Декларації (варіант 2). Значення рядка | |
| — | «Доповнення до Податкової декларації (заповнюється і подається відповідно до пункту 46.4 статті 46 розділу II Податкового кодексу України) на ___ арк.» |
| Довідковий рядок, в якому вказується кількість аркушів, які підприємство долучає як пояснення до Декларації. |
Таблиця 3.
Приклади заповнення рядків 14 — 16 Декларації| Показник | Звітні періоди | Разом за рік | ||
| II квартал | II — III квартали | II — IV квартали | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Варіант 1 | ||||
| Ряд. 14 | 2000 | 5000 | 4000 | 4000 |
| Ряд. 15 | — | 2000 | 5000 | х |
| Ряд. 16 | 2000 | 3000 | -1000 | х |
| Проведено по особовому рахунку платника | +2000 | +3000 | -1000 | 4000 |
| Сплачено до бюджету за підсумками останнього календарного кварталу | 2000 | 3000 | 0 | 5000 |
| Сума переплати (наростаючим підсумком)(1) | 0 | 0 | 1000 | 1000 |
| Варіант 2 | ||||
| Ряд. 14 | 1000 | — | 500 | 500 |
| Ряд. 15 | — | 1000 | — | х |
| Ряд. 16 | 1000 | -1000 | 500 | х |
| Проведено по особовому рахунку платника | +1000 | -1000 | +500 | +500 |
| Сплачено до бюджету | 1000 | 0 | 0 | 1000 |
| Сума переплати (наростаючим підсумком)(1) | 0 | 1000 | 500 | 500 |
| Варіант 3 | ||||
| Ряд. 14 | — | 2000 | — | 0 |
| Ряд. 15 | — | — | 2000 | х |
| Ряд. 16 | — | 2000 | -2000 | х |
| Проведено по особовому рахунку платника | 0 | +2000 | -2000 | 0 |
| Сплачено до бюджету за підсумками останнього календарного кварталу | 0 | 2000 | 0 | 2000 |
| Сума переплати (наростаючим підсумком)(1) | 0 | 0 | 2000 | 2000 |
| Варіант 4 | ||||
| Ряд. 14 | 2000 | — | — | 0 |
| Ряд. 15 | — | 2000 | — | х |
| Ряд. 16 | +2000 | -2000 | — | х |
| Проведено по особовому рахунку платника | +2000 | -2000 | 0 | 0 |
| Сплачено до бюджету за підсумками останнього календарного кварталу | 2000 | 0 | 0 | 2000 |
| Сума переплати (наростаючим підсумком)(1) | 0 | 2000 | 2000 | 2000 |
| (1) Визначається як різниця між ряд. 14 і сумою фактично сплаченого податку до бюджету з початку звітного періоду. Для більшої наочності механізму роботи нових рядків Декларації ми взяли ідеальний варіант, коли підприємство сплачує до бюджету податок на прибуток точно в тій сумі, яку нараховано за Декларацією. На практиці часто | ||||
ПОРЯДОК ЗАПОВНЕННЯ ДОДАТКІВ ДО ДЕКЛАРАЦІЇ
Додаток ІД (інші доходи)
До складу інших доходів уключаються всі інші доходи платника, що не є доходом від продажу товарів (робіт, послуг). Перелік таких доходів наведено в
п. 135.5 ПКУ, згідно з п.п. 135.5.11 якого до таких належать також доходи, визначені у ст. 146, 147, 153 і 155 — 161 ПКУ. У бухгалтерському обліку ці доходи відображаються по Кт 71, 72, 73 і 74, 75.
Таблиця 4.
Порядок заповнення рядків додатка ІД| Код рядка | Показник |
| 1 | 2 |
| 03 | «Інші доходи (сума рядків 03.1 — 03.27)» |
| У цьому рядку підсумовуються показники рядків 03.1 — 03.27. Ця сума переноситься до ряд. 03 ІД Декларації | |
| 03.1 | «Дивіденди» |
| Тут платник податків відображає дивіденди, отримані від нерезидентів*. Як виняток дивіденди, отримані від нерезидентів — юридичних осіб, які перебувають під контролем платника податків згідно з п.п. 14.1.159 ПКУ та не є нерезидентами, що мають офшорний статус, не включаються до податкових доходів. * До нерезидентів згідно з п.п. 14.1.122 ПКУ, зокрема, належать іноземні компанії, організації, створені відповідно до законодавства інших країн, їх зареєстровані (акредитовані чи легалізовані) згідно із законодавством України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України. | |
| 03.2 | «Проценти» |
| У цьому рядку наводяться доходи у вигляді: | |
| 03.3 | «Роялті» |
| Роялті відображаються в доходах на дату їх нарахування, яку встановлено умовами укладених договорів (п. 137.11 ПКУ). | |
| 03.4 | «Доходи від володіння борговими вимогами» |
| У рядку відображаються доходи, зазначені в абзаці другому п.п. 153.4.3 ПКУ, зокрема, прибуток від розміщення боргових цінних паперів вище за номінальну вартість. | |
| 03.5 | «Доходи, отримані при першому відступленні права вимоги» |
| З метою оподаткування платник податків веде облік фінансових результатів операцій від проведення операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари, виконані роботи чи надані послуги третьої особи, зобов'язань за фінансовими кредитами, а також за іншими цивільно-правовими договорами (п. 153.5 ПКУ). | |
| 03.6 | «Прибуток, отриманий при наступному відступленні права вимоги» |
| У цьому рядку відображається прибуток, отриманий у вигляді перевищення доходів платника податків від наступного відступлення права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником над витратами, понесеними таким платником податків на придбання права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника) (третій абзац п. 153.5 ПКУ) | |
| 03.7 | «Доходи від операцій оренди/лізингу» |
| Тут наводяться доходи, отримані у вигляді орендної плати за договорами операційної оренди. Такі доходи відображаються за датою їх нарахування. | |
| 03.8 | «Суми штрафів (неустойки, пені)» |
| Тут відображаються суми штрафів та/або неустойки чи пені, фактично отримані за рішенням сторін договору або відповідних державних органів, суду. Такі доходи відображаються на дату їх фактичного отримання | |
| 03.9 | «Вартість товарів (робіт, послуг), безоплатно отриманих у звітному періоді» |
| У цьому рядку наводиться вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче за звичайну ціну. | |
| 03.10 | «Сума безповоротної фінансової допомоги, отриманої у звітному (податковому) періоді, в тому числі:» |
| У ряд. 03.10 відображаються будь-які суми безповоротної фінансової допомоги (крім сум безнадійної кредиторської заборгованості, отриманої у звітному періоді платником (як від платників податку на прибуток, так і від інших осіб), за винятком випадку, коли такі операції здійснюються між платником та його відокремленим підрозділом, що не має статусу юридичної особи (п.п. 135.5.4 ПКУ). | |
| 03.10.1 | «умовно нараховані проценти на суму поворотної фінансової допомоги, що залишилась неповернутою на кінець звітного (податкового) періоду» |
| Із ряд. 03.10 виділяється сума умовно нарахованих процентів на поворотну фінансову допомогу, отриману від платників податку на прибуток, що залишилася неповерненою на кінець звітного періоду. Правила розрахунку таких процентів такі самі, як було передбачено Законом про податок на прибуток (див. консультацію «Поворотна фінансова допомога по-новому: | |
| 03.11 СБ | «Суми врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості (+, -)» |
| Показник цього рядка переноситься зі знаком «+» або «-» з ряд. 03.11 Додатка СБ | |
| 03.12 | «Суми поворотної фінансової допомоги, отриманої у звітному (податковому) періоді» |
| Сюди потрапляє сума отриманої поворотної фіндопомоги від неплатників податку на прибуток (у тому числі нерезидентів) чи осіб, які згідно з ПКУ мають пільги з цього податку, у тому числі право застосовувати ставки податку нижче встановлених п. 151.1 ПКУ (тобто і від «нульовиків»). | |
| 03.13 | «Фактично отримані суми державного мита, попередньо сплаченого позивачем» |
| Суми державного мита, попередньо сплачені позивачем, які повертаються йому за рішенням суду, відображаються | |
| 03.14 | «Суми акцизного податку, рентної плати, а також суми збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну, теплову енергію та природний газ» |
| У цьому рядку відображаються суми акцизного податку, сплаченого/нарахованого покупцями/покупцям підакцизних товарів (за їх рахунок) на користь платника такого акцизного податку, уповноваженого ПКУ вносити його до бюджету, і рентної плати, а також суми збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну, теплову енергію та природний газ | |
| 03.15 | «Суми дотацій, субсидій, капітальних інвестицій із фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів» |
| Доходи за такими операціями відображаються протягом тих періодів, у яких було здійснено витрати на цілі, на які було отримано цільове фінансування. Капітальні інвестиції, отримані платником податку з бюджету у вигляді цільового фінансування на придбання об'єкта інвестування (основного засобу, нематеріального активу), відображаються за умови визнання доходів пропорційно сумі нарахованої амортизації щодо такого об'єкта згідно з положеннями п.п. 137.2.1 ПКУ. | |
| 03.16 | «Дохід від виконання довгострокових договорів відповідно до пункту 137.3 статті 137 розділу ІІІ Податкового кодексу |
| Доходи від операцій з довгостроковим (більше одного року) технологічним циклом виробництва визначаються платником самостійно згідно зі ступенем завершеності виробництва (операцій з надання послуг), що визначається за питомою вагою витрат, здійснених у звітному періоді, у загальній очікуваній сумі таких витрат та/або за питомою вагою обсягу послуг, наданих у звітному податковому періоді, у загальному обсязі послуг, які має бути надано. | |
| 03.17 | «Дохід, визначений відповідно до статті 146 розділу ІІІ Податкового кодексу України» |
| У цьому рядку відображаються доходи від операцій з основними засобами (ОЗ) та нематеріальними активами (НА), а саме: | |
| 03.18 | «Дохід, визначений відповідно до статті 147 розділу ІІІ Податкового кодексу України по операціях із землею та її капітальним поліпшенням» |
| При продажу землі, що значиться в обліку як окремий об'єкт власності, до доходів уключається додатна різниця між сумою доходу, отриманого в результаті такого продажу, та сумою витрат, пов'язаних з купівлею такої землі, збільшених на коефіцієнт індексації, що визначається згідно з п. 146.21 ПКУ. | |
| 03.19 | «Позитивне значення курсових різниць» |
| У цьому рядку відображається додатна курсова різниця, що виникає при перерахунку монетарних активів підприємства (заборгованості, грошових коштів), виражених в іноземній валюті. | |
| 03.20 ЦП | «Прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери корпоративними правами» |
| До цього рядка переносяться дані ряд. 03.20 Додатка ЦП | |
| 03.21 | «Суми страхового відшкодування» |
| Будь-які суми страхового відшкодування збитків, понесених платником, уключаються до доходів у податковому періоді їх отримання (п.п. 140.1.6 ПКУ). При цьому застраховані збитки, яких зазнав платник податку у зв'язку з веденням господарської діяльності, уключаються до його витрат у податковому періоді, в якому він зазнав таких збитків. На наш погляд, їх потрібно відображати в ряд. 06.5.37 Додатку ІВ | |
| 03.22 | «Сума утриманої (виплаченої) винагороди за управління майном» |
| У цьому рядку платник податку, який отримав майно на підставі договору управління (управитель), відображає лише суму отримуваної винагороди за послуги з управління майном. | |
| 03.23 | «Суми доходів, отриманих (нарахованих) платником податку, що припиняється, та невключених до доходів до дати затвердження передавального акта» |
| Особливості оподаткування платників, які припиняють свою діяльність шляхом реорганізації, викладені в п. 153.15 ПКУ. | |
| 03.24 | «Суми безнадійної кредиторської заборгованості» |
| Безнадійною визнається заборгованість, що відповідає одній з таких ознак (п.п. 14.1.11 ПКУ): | |
| 03.25 | «Перерахунок доходів у разі зміни суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) (+, -)» |
| Перерахунок доходів здійснюється в разі, якщо після продажу товарів (робіт, послуг) відбувається будь-яка зміна компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг), у тому числі їх повернення. Доходи коригуються в тому звітному періоді, в якому відбулася така зміна вартості (повернення). | |
| 03.26 | «Перерахунок доходів у разі визнання правочину недійсним (+, -)» |
| ПКУ встановлено окремі правила для коригування доходів і витрат у разі визнання правочину недійсним. Так, згідно з п. 140.2 ПКУ: | |
| 03.27 | «Інші доходи» |
| Тут відображаються інші доходи платника податків, що не знайшли відображення в попередніх рядках цього Додатка. Зокрема, тут відображаються суми відшкодування шкоди, що отримується не від страхової компанії; суми відшкодування раніше списаних активів; доходи орендодавця у вигляді відшкодування вартості ремонту, отриманого від орендаря. |
Таблиця 5.
Порівнянність інших доходів у податковому та бухгалтерському обліку| Стаття витрат у: | |
| бухгалтерському обліку | податковому обліку |
| 1 | 2 |
| 710 «Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю» | У Декларації не відображаються |
| 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» | На наш погляд, такі доходи слід наводити в ряд. 03.19 Додатка ІД. Однак не виключаємо можливості відображення цих доходів у загальному ряд. 03.27 Додатка ІД |
| 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів» | Доходи від реалізації виробничих запасів малоцінних та швидкозношуваних активів, інших оборотних засобів, на наш погляд, відображаються в ряд. 02 Декларації. Водночас вважаємо, що не буде помилкою показати ці доходи в ряд. 03.27 Додатка ІД (а їх собівартість відповідно — у ряд. 06.5.36 Додатка IВ). |
| 713 «Дохід від операційної оренди активів» | Відображається в ряд. 03.7 Додатка ІД |
| 714 «Дохід від операційної курсової різниці» | Наводиться в ряд. 03.19 Додатка ІД |
| 715 «Одержані штрафи, пені, неустойки» | Відображається в ряд. 03.8 Додатка ІД |
| 716 «Відшкодування раніше списаних активів» | Наводяться в ряд. 03.27 Додатка ІД |
| 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» | Відображається в ряд. 03.24 Додатка ІД (якщо відповідає податковим вимогам щодо списання безнадійної кредиторської заборгованості) |
| 718 «Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів» | Показується в ряд. 03.9 Додатка ІД, крім доходів від цільового фінансування, що відображаються в ряд. 03.15 Додатка ІД |
| 719 «Інші доходи від операційної діяльності» | Наводяться в ряд. 03.27 Додатка ІД, якщо для відповідного виду доходу не передбачено свого окремого рядка в цьому Додатку. Наприклад, сума нарахованих на користь підприємства роялті відображається в ряд. 03.3 Додатка ІД |
| 731 «Дивіденди одержані» | Наводяться в ряд. 03.1 Додатка ІД (якщо такі доходи відображаються в податковому обліку) |
| 732 «Відсотки одержані» | Відображаються в ряд. 03.2 Додатка ІД |
| 733 «Інші доходи від фінансових операцій» | Показуються в ряд. 03.2 Додатка ІД |
| 741 «Дохід від реалізації фінансових інвестицій» | Такий дохід відображається в Додатку ЦП, призначеному для ведення окремого «ціннопаперового» обліку. Якщо дохід отримано від розміщення боргових вимог, то в ряд. 03.4 Додатка ІД відображається не дохід, а отриманий прибуток від такої операції |
| 742 «Дохід від відновлення корисності активів» | Не відображається в Декларації |
| 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» | Наводиться в ряд. 03.19 Додатка ІД |
| 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів» | Відображається в ряд. 03.9 Додатка ІД. Дохід у сумі амортизації, нарахованої на вартість основних засобів, отриманих як цільове фінансування, наводиться в ряд. 03.15 Додатка ІД |
| 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» | Відображається в ряд. 03.27 Додатка ІД, якщо для відповідного виду доходів не передбачено окремого рядка |
| 751 «Відшкодування збитків від надзвичайних подій | Наводиться в ряд. 03.21 Додатка ІД (при отриманні страхового відшкодування) |
| 752 «Інші надзвичайні доходи» | Відображаються в ряд. 03.27 Додатка ІД |
Додаток ТП (прибуток від діяльності, що патентується)
Як і у період дії
Закону про податок на прибуток, ПКУ зобов'язав платника, який здійснює види діяльності, що патентуються, вести окремий облік доходів і витрат від цієї діяльності. Податок, отриманий від діяльності, що патентується, зменшується на вартість оплачених патентів (у межах суми такого податку). Ці правила тепер закріплено в пп. 152.1 — 152.3 ПКУ.ПКУ
приписує вести окремий облік доходів від діяльності, що патентується, та пов'язаних з такими доходами витрат. Із п. 152.11 ПКУ випливає таке: як і раніше, витрати, котрі стосуються як діяльності, що патентується, так і діяльності, що не патентується, потрібно розподіляти. Коефіцієнт розподілу визначається як співвідношення доходів, отриманих від діяльності, що патентується, до загальної суми доходів підприємства*. При заповненні Декларації за II квартал потрібно враховувати, що завдяки перехідним операціям не всі доходи від реалізації (Кт 70) потраплять до податкових доходів II кварталу. Це також ускладнює завдання ведення окремого обліку. Ми вважаємо, що розрахунок коефіцієнта розподілу потрібно здійснювати виходячи з доходів (як загальних, так і від діяльності, що патентується), які потрапили до податкових доходів у звітному періоді. Відповідно і розподіляти між видами діяльності потрібно лише ті загальні витрати, що потрапили до податкових витрат підприємства у II кварталі.* Рекомендуємо ознайомитися зі статтею «Патенти в декларації з податку на прибуток: нюанси окремого обліку в запитаннях та відповідях» // «БТ», 2010, № 40, с. 16, яка допоможе бухгалтеру організувати окремий податковий облік у розрізі видів діяльності.
Власне,
Додаток ТП за структурою та змістом дуже схожий з табл. 3 Додатка К6 до старої декларації, тому сподіваємося, що для підприємств, котрі ведуть як види діяльності, що патентуються, так і ті, що не патентуються, заповнення цього Додатка не викличе особливих труднощів.А от принцип обліку фінансового результату від діяльності, що патентується, при визначенні зобов'язань перед бюджетом у ПКУ
кардинально змінено, що не могло не вплинути на порядок перенесення даних з Додатка ТП до Декларації та заповнення відповідних рядків Декларації.Раніше заповнення
Додатка К6 та визначення фінансового результату в розрізі кожного виду діяльності, що патентується, було потрібне виключно для визначення тієї вартості патентів, яка може зменшити суму податку на прибуток (тобто лише для заповнення ряд. 13 старої декларації). Об'єктом обчислення зобов'язання з податку на прибуток був загальний прибуток, отриманий від усіх видів діяльності, що підлягає оподаткуванню (п. 16.2 Закону про податок на прибуток).Тепер не так. Згідно з
п. 152.1 ПКУ податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною п. 151 ПКУ, від податкової бази, визначеної відповідно до ст. 149 ПКУ. Тут же: податок, отриманий від діяльності, що підлягає патентуванню згідно з розділом XII ПКУ, підлягає сплаті до бюджету в сумі, яку визначено відповідно до цього розділу, та зменшено на вартість придбаних торгових патентів на право здійснення такого виду діяльності. Далі в п. 152.2 ПКУ зазначено, що платник податків зобов'язаний окремо визначати податок від кожного виду діяльності, що патентується, і окремо від іншої діяльності. Аналогічна норма містилася й раніше в п. 16.3 Закону про податок на прибуток. Згідно з ПКУ відмінність нових правил полягає тільки в особливому перенесенні збитків (див. «Загальні торішні збитки тепер переносяться за мінусом збитків від діяльності, що патентується»).
| Загальні торішні збитки тепер переносяться за мінусом збитків Витяг із ПКУ «150.1. Якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення. Від'ємне значення як результат розрахунку об'єкта оподаткування, отриманий від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, не враховується для цілей частини першої цього пункту та відшкодовується за рахунок доходів, отриманих у майбутніх податкових періодах від такої діяльності». |
Виходить, що тепер прибуток/збиток від діяльності, що патентується, «живе своїм життям», відокремленим від загального результату (прибутку/збитку) діяльності підприємства. І якщо за підсумками звітного періоду підприємство отримало загальний збиток, а від діяльності, що патентується, — прибуток, то підприємство повинне буде сплатити податок з такого прибутку до бюджету. Про змінені правила податкового обліку результатів діяльності, що патентується, дуже яскраво свідчить форма самої
Декларації. Отже, при заповненні Додатка ТП до Декларації та ряд. 08 — 14 Декларації потрібно враховувати, що:— рядки цього
Додатка ТП заповнюються лише за даними II кварталу, а не наростаючим підсумком з початку 2011 року;— як і раніше, вартість торгових патентів ураховується у зменшення суми податку лише в межах суми податкового зобов'язання, отриманого від діяльності, що патентується. Якщо вартість торгових патентів перевищує суму податку, то в рядках А, Б, В і Г ставиться прокреслення;
— до ряд. 08ТП
Декларації переноситься згорнутий результат (прибуток/збиток) від усіх видів діяльності, що патентується (якщо підприємство веде кілька видів діяльності, що підлягають патентуванню);— у
ряд. А3.1, Б3.1, В3.1 і Г3.1 Додатка ТП за II квартал, на наш погляд, можна перенести від’ємне значення об'єкта оподаткування, отриманого від діяльності, що патентується, за результатами I кварталу 2011 року (від’ємне значення ряд. А4, Б4, В4, Г4 табл. 3 Додатка К6 до старої декларації), хоча прямої норми, яка дозволяє це зробити, у ПКУ немає;— у
ряд. А5, Б5, В5, Г5 Додатка ТП, в яких відображається вартість торгових патентів, потрібно зазначати вартість патентів, що припадає на звітний податковий період (тобто якщо платник сплатив річну суму патенту, то в Декларації за II квартал 2011 року слід показувати лише квартальну вартість такого патенту).Покажемо порядок заповнення
Додатка ТП та рядків Декларації за II квартал 2011 року на числових прикладах.
Таблиця 5.
Приклади заповнення рядків Додатка ТП та відповідних рядків Декларації за II квартал| Рядки Декларації та додатків до неї | Варіанти | |||
| I | II | III | IV | |
| Декларація за I квартал 2011 року | ||||
| 04.9 — збиток попереднього року | — | -7000 | — | — |
| 08 — загальний прибуток (+) / збиток (-) | 5000 | -3000(2) | -2000(3) | 2000 |
| А4 Додатка К6 — прибуток (+) / збиток (-) від діяльності А, що патентується | 1000(1) | -150 | 3000 | -800(4) |
| 11 — оподатковуваний прибуток | 5000 | — | — | 2000 |
| 14 — сума податкового зобов'язання | 1250 | — | — | 500 |
| Додаток ТП до декларації за II квартал | ||||
| 08 — прибуток (+) / збиток (-) від усіх видів діяльності, що патентуються | +2000 | -2000 | +1000 | -3000 |
| 12 — сума податку від усіх видів діяльності, що патентуються, зменшена на вартість патентів | 160 | — | — | — |
| А3.1 — збиток попереднього (податкового) періоду від діяльності А, що патентується | —(1) | 150 | — | 800 |
| А4 — прибуток (+) / збиток (-) від діяльності А, | 2000 | -2000 | +1000 | -3000 |
| А5 — вартість торгових патентів | 300 | 300 | 300 | 300 |
| А — податок на прибуток від діяльності А, що патентується, зменшений на вартість патентів | 160 | — | — | — |
| Декларація за II квартал 2011 року | ||||
| 07 — прибуток (+) / збиток (-) від усіх видів діяльності | +8000 | +10000 | -5000 | -7000 |
| 08ТП — прибуток (+) / збиток (-) від видів діяльності, що патентуються | +2000 | -2000 | +1000 | -3000 |
| 11 — податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню | 1380 | 2760 | — | — |
| 12ТП — податок на прибуток від видів діяльності, що патентуються, зменшений на вартість патентів (ряд. 12 Додатка ТП) | 160 | — | — | — |
| 14 — податок на прибуток за звітний період ряд. 11 + ряд. 12 - ряд. 13 | 1540 | 2760 | — | — |
| (1) У варіанті I підприємство у I кварталі 2011 року отримало як загальний прибуток, так і прибуток від діяльності, що патентувалася. Отже, до Декларації за II квартал ці показники не переносяться. (2) У цьому випадку підприємство за підсумками I кварталу отримало збиток — як загальний, так і від діяльності, що патентується. Сума загального збитку переноситься (3) Збиток I кварталу в повній сумі 2000 грн. переноситься до ряд. 06.6 Декларації за II квартал 2011 року. (4) Хоча підприємство отримало як загальний результат від усіх видів діяльності прибуток, воно, на наш погляд, може включити збиток від діяльності, що патентується, | ||||
Додаток АД (авансовий внесок з податку на прибуток на суму виплачених дивідендів)
Неприємна абревіатура цього
Додатка — «АД» — зовсім не відображає його сутність і вже тим більше не визначає складність його заповнення. Цей Додаток призначено для відображення:— загальної суми виплачених у звітному періоді дивідендів;
— суми виплачених у звітному періоді дивідендів, з яких потрібно було сплатити авансовий внесок (тобто тут не враховуються дивіденди, при виплаті яких внесок не сплачується);
— авансового внеску, який потрібно було сплатити у звітному періоді.
Інакше кажучи,
Додаток АД є розрахунком зобов'язань платника зі сплати авансового внеску за звітний період. При цьому суми сплаченого у звітному періоді авансового внеску в Додатку АД не наводяться, а відображаються в ряд. 13.3 Додатка ЗП.Порядок сплати авансового внеску при виплаті дивідендів, урегульований
п. 153.3 ПКУ, у цілому (за винятком появи деяких нових пільг), не змінився порівняно з установленим Законом про податок на прибуток.
Таблиця 6.
Порядок заповнення Додатка АД до Декларації| Код рядка | Показник |
| 1 | 2 |
| 1 | «Сума виплачених у звітному (податковому) періоді дивідендів, в тому числі:» |
| У ряд. 1 відображається загальна сума виплачених у звітному періоді дивідендів. | |
| 1.1 | «Сума дивідендів, виплачена фізичним особам» |
| 1.2 | «Сума дивідендів, виплачена у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих платником податку, за умови, що така виплата ніяким чином не змінює пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді емітента» |
| 1.3 | «Сума дивідендів, виплачена інститутом спільного інвестування» |
| 1.4 | «Сума дивідендів, виплачена управителем фонду операцій з нерухомістю при виплаті платежів власникам сертифікатів фонду операцій з нерухомістю в результаті розподілу доходу фонду операцій з нерухомістю» |
| У ряд. 1.1 — 1.4 відповідно відображаються дивіденди, при виплаті яких авансовий внесок не сплачується. Абсолютно новим серед цих «пільг» є звільнення підприємства — емітента корпоративних прав від сплати авансового внеску при виплаті дивідендів своїм засновникам (учасникам) — фізичним особам (ряд. 1.1 Додатка АД). | |
| 2 | «Сума дивідендів, що отримана материнською компанією» |
| Цей рядок заповнюють материнські компанії. Ними є юридичні особи, які є власниками інших юридичних осіб або здійснюють контроль над такими юридичними особами як пов'язані особи (п.п. 14.1.103 ПКУ). Коли такі материнські компанії виплачують дивіденди своїм учасникам, з їх суми не сплачується авансовий внесок, але тільки в межах суми отриманих самою материнською компанією дивідендів від інших осіб. Згідно з п.п. «г» п.п. 153.3.5 ПКУ з метою оподаткування материнська компанія веде наростаючим підсумком облік дивідендів, отриманих нею від інших осіб, та дивідендів, сплачених на користь власників такої материнської компанії, і відображає в податковій звітності такі дивіденди в порядку, визначеному центральним податковим органом. Якщо сума виплачених дивідендів перевищує суму отриманих дивідендів, то із суми перевищення сплачується авансовий внесок за ставкою 23 %. | |
| 3 | «Сума перевищення виплачених над отриманими материнською компанією дивідендами у попередньому звітному (податковому) році (рядок 4 цього додатка за попередній звітний (податковий) рік)» |
| Материнське підприємство веде облік отриманих/виплачених дивідендів для цілей оподаткування та відображає в податковій звітності такі дивіденди в порядку, визначеному центральним податковим органом. Зі змісту ряд. 3 випливає, що тут потрібно відображати дані рядка 4 цього Додатка за попередній звітний (податковий) рік. При заповненні Додатка АД за II квартал 2011 року, на наш погляд, до цього рядка логічно перенести суму дивідендів (перевищення), з якої материнською компанією було перераховано авансовий внесок у I кварталі 2011 року, однак у перехідних положеннях ПКУ немає прямих законодавчих норм, що передбачають таку можливість | |
| 4 | «Сума дивідендів, з якої має бути сплачено авансовий внесок у звітному (податковому) періоді (рядок 1 - рядок 1.1 - рядок 1.2 - рядок 1.3 - рядок 1.4 - рядок 2 - рядок 3)» |
| Підприємства, що не є материнськими, розраховують показник ряд. 4 за наведеною в ньому формулою, визначаючи в такий спосіб суму виплачених дивідендів, з якої у звітному періоді потрібно сплатити авансовий внесок. Цей показник визначається за весь звітний період (II квартал, II — III і II — IV квартали). | |
| 5 | «Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді (рядок 4 х рядок 10 Податкової декларації : 100), в тому числі:» |
| У ряд. 5 наростаючим підсумком розраховується сума авансового внеску, яку має бути сплачено у звітному періоді | |
| 5.1
| «Сума авансового внеску при виплаті дивідендів у звітному (податковому) періоді, що має бути сплачена за місцезнаходженням юридичної особи (переноситься в рядок 20 Податкової декларації)» |
| У цьому рядку визначається зобов'язання головного підприємства зі сплати авансового внеску, який має бути перераховано за місцезнаходженням такого головного підприємства. Значення ряд. 5.1 Додатка АД переноситься до ряд. 20 Декларації за звітний податковий період. | |
Додаток ЗП (зменшення нарахованої суми податку)
Цей
Додаток за своєю сутністю є аналогом Додатка К6 до старої Декларації, але, звичайно, з урахуванням істотних змін і за формою, і за змістом. Так, розрахунок зменшення суми нарахованого податку на вартість торгових патентів здійснюється тепер не в загальному «зменшувальному» Додатку, а в окремому Додатку ТП (див. с. 29)
Таблиця 7.
Порядок заповнення таблиці 1 Додатка ЗП до Декларації| Код рядка | Показник |
| 1 | 2 |
| 13 | «Зменшення нарахованої суми податку (рядок 13.1 + рядок 13.2 + рядок 13.5.1 + рядок 13.6)» |
| Розраховується згідно з наведеною в цьому рядку формулою. Його значення переноситься до ряд. 13 ЗП Декларації | |
| 13.1 | «Сума податку на прибуток, отриманий з іноземних джерел, що сплачений суб'єктами господарювання за кордоном, яка зараховується під час сплати ними податку в Україні в розмірі, який не перевищує суми податку, що підлягає сплаті таким платником протягом такого звітного (податкового) періоду» |
| Розмір зараховуваних сум податку з іноземних джерел протягом податкового періоду не може перевищувати суму податку, що підлягає сплаті в Україні таким платником податку протягом такого періоду. | |
| 13.2 | «Сума податку, нарахованого платником податку на прибуток (при консолідованій сплаті) за місцезнаходженням його відокремлених підрозділів» |
| Значення цього рядка переноситься з гр. 5 ряд. 13.2 табл. 2 Додатка ЗП | |
| 13.3 | «Cума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів (прирівняних до них платежів) в звітному (податковому) |
| У цьому рядку вказується сума авансових внесків, сплачених (перерахованих до бюджету) у звітному (податковому) періоді, у тому числі й за місцезнаходженням відокремлених підрозділів. | |
| 13.4 | «Сума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів (прирівняних до них платежів) в минулих періодах, не врахована у зменшення податку (рядок 13.5.2 додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації попереднього звітного (податкового) періоду)» |
| Як і раніше, сума сплачених авансових внесків, що «не зіграла» в рахунок зменшення зобов'язань з податку на прибуток, не втрачається, а переноситься на наступні податкові періоди до повного погашення (п.п. 153.3.4 ПКУ). | |
| 13.5 | «Сума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів (прирівняних до них платежів) (рядок 13.3 + рядок 13.4), |
| Розраховується за наведеною в цьому рядку формулою | |
| 13.5.1
| «сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді» |
| У ряд. 13.5.1 показується, яка частина авансового внеску, як сплаченого у звітному періоді, так і не врахованого в минулих періодах, зменшує поточне зобов'язання з податку на прибуток. | |
| 13.5.2 | «сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах (рядок 13.5 - - рядок 13.5.1, переноситься до рядка 13.4 додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації за наступний звітний (податковий) період)» |
| У цьому рядку наводиться залишок авансового внеску, не перекритого податковими зобов'язаннями звітного періоду. | |
| 13.6 | Податок на землю, що використовується в сільськогосподарському виробничому обороті виробників сільськогосподарської продукції |
| Згідно зі ст. 155 ПКУ підприємства, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції, сплачують податок у порядку та розмірах, передбачених розд. III ПКУ, за підсумками звітного податкового року. При цьому сума нарахованого податку зменшується на суму податку на землю, що використовується в сільськогосподарському виробничому обороті. |
Таблиця 2 «Розрахунок податку, що сплачується за місцезнаходженням відокремленого підрозділу»
Додатка ЗП є практично повним аналогом табл. 2 Додатка К6 до старої декларації, тому докладно на ній не зупинятимемося. Зауважимо лише: як і раніше, сума податку, що підлягає сплаті за місцезнаходженням відокремлених підрозділів, визначається виходячи з питомої ваги витрат кожного підрозділу в загальній сумі витрат платника податків. На суму податку, що підлягає сплаті за місцезнаходженням відокремлених підрозділів, зменшується зобов'язання консолідованого платника за його місцезнаходженням (показник ряд. 13.2 по гр. 5 табл. 2 Додатка ЗП переноситься до ряд. 13.2 табл. 1 цього Додатка ЗП, у такий спосіб зменшуючи суму податку до сплати до бюджету за своїм місцезнаходженням).
Додаток АМ (амортизація)
Цей
Додаток складається із трьох таблиць:табл. 1 «Інформація щодо нарахованої амортизації»;
табл. 2 «Інформація щодо методів амортизації»;
табл. 3 «Сума витрат на ремонт та поліпшення основних засобів відповідно до пункту 146.12 статті 146 розділу III Податкового кодексу України»
.Порядок нарахування амортизації в податковому обліку згідно з
розд. III ПКУ докорінно відрізняється від раніше встановленого Законом про податок на прибуток, тому й таблиці Додатка АМ істотно відрізняються від таблиць 2 і 3, що містилися в додатку К1/1 до старої декларації.Таблиця 1
«Інформація щодо нарахованої амортизації». Порядок заповнення цієї таблиці дещо заплутаний, що, припускаємо, спричинить чимало складнощів у платників. Відзначимо основні моменти.Витрати в сумі нарахованої амортизації, що входять до складу загальновиробничих, адміністративних, витрат на збут та інших операційних витрат, уключаються до витрат у періоді їх нарахування. Відповідно дані
ряд. А15 у гр. 7, 8, 9 і 10 табл. 1 Додатка АМ повністю враховуються у зменшення оподатковуваного прибутку у звітному періоді. Що стосується сум амортизаційних відрахувань, які включаються до собівартості продукції (робіт, послуг) (Дт 23 — Кт 131, 132; Дт 23 — Кт 83), то такі суми потраплять до витрат лише в тому звітному періоді, в якому буде визнано доходи від реалізації такої продукції (робіт, послуг). Для таких «завислих» сум амортизації й передбачено гр. 5 і 11 табл. 1 Додатка АМОб'єкти, що амортизуються, у табл. 1 поділено на три групи:
Група А
— об'єкти основних засобів та інші необоротні активи (у тому числі й малоцінні необоротні матеріальні активи) у розрізі груп, що амортизуються.Група Т1
— сформована група основних засобів на суму перевищення балансової вартості груп основних фондів у податковому обліку над залишковою вартістю основних засобів за даними бухгалтерського обліку (згідно з проведеною інвентаризацією станом на 31.03.11 р.) відображається окремо в ряд. Т1 гр. 3 цієї таблиці. Ця особлива група амортизується прямолінійним методом протягом трьох років.Група Н
— нематеріальні активи в розрізі 6 груп.Із форми
табл. 1 Додатка АМ випливає, що вона (на відміну від своєї, хоча й не ідентичної, але все-таки попередниці — табл. 2 Додатка К1/1 до старої декларації) заповнюється не за розрахунковий квартал, а за весь звітний (податковий) період, тобто наростаючим підсумком з початку року (у 2011 році — за II, II — III та II — IV квартали). Для заповнення Декларації за II квартал 2011 року цей момент не актуальний, а от при складанні Декларації за наступні періоди це вже буде важливо. У зв'язку з цим найбільше запитань виникає із заповненням гр. 5 табл. 1 Додатка АМ — тут можна побачити декілька варіантів. На наш погляд, табл. 1 Додатка АМ слід заповнювати так: усі графи табл. 1 — наростаючим підсумком, за винятком двох граф — 5 і 11. Так, протягом року буде заповнено гр. 4 табл. 1, в якій буде відображено загальну суму нарахованої амортизації за звітний період, а також гр. 6 — 10 табл. 1, в яких наводяться суми амортизації, уключені до витрат у звітному періоді. У гр. 11 табл. 1 на кінець звітного періоду виводитиметься сума амортизації, що залишилася не включеною до витрат. Дані цієї графи Декларації за II — IV квартали 2011 року на кінець звітного року потрібно буде перенести до гр. 5 табл. 1 Додатка АМ до Декларації за I квартал 2012 року. Значення графи 5 залишається незмінним протягом усіх звітних періодів року.Сподіваємося, що до строків подання
Декларації за II — III квартали 2011 року ДПАУ прояснить цю ситуацію. А тут ще раз повторимо, що питання наростаючого підсумку при заповненні табл. 1 Додатка АМ «спливе» тільки при заповненні Декларації за II — III та II — IV квартали 2011 року. Тепер про нагальніші проблеми.
Таблиця 8.
Порядок заповнення таблиці 1 Додатка АМ| Номер графи | Назва графи | Куди переноситься підсумкове |
| 1 | 2 | 3 |
| Основні засоби та інші необоротні активи | ||
| 3 | «Балансова вартість на початок звітного (податкового) періоду» | — |
| У цій графі відображається балансова (залишкова) вартість основних засобів (у розрізі за групами) згідно з даними проведеної інвентаризації станом на 31.03.11 р. Тут наводиться та вартість основних засобів, що підлягає амортизації в податковому обліку. | ||
| 4 | «Нарахована сума амортизації за звітний (податковий) період» | — |
| У цій графі наводиться загальна сума нарахованої податкової амортизації у звітному періоді (при порівнянні з бухгалтерським обліком можна орієнтуватися на обороти по Кт 131, 132, 134 і 135 у кореспонденції з Дт 23, 91, 92, 93 і 94) | ||
| 5 | «Нарахована амортизація за попередні звітні (податкові) періоди, що не включена до складу витрат у попередніх звітних (податкових) періодах» | — |
| Вище зазначалося, що не вся сума нарахованої у звітному періоді амортизації включається до витрат звітного періоду. Для відображення такої суми амортизації, що «не зіграла» в попередніх звітних періодах, розробники форми Декларації передбачили гр. 5. Дані цієї графи, як ми розуміємо, повинні переноситися з гр. 11 цієї таблиці за попередній рік. | ||
| 6 — 10 | «Амортизація, що включається у звітному (податковому) періоді до:» | |
| Графи 6 — 10 призначено для відображення тієї суми амортизації, що включається до витрат звітного періоду в розрізі за видами витрат, а саме: | ||
| 6 | «собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» | Ряд. А 15 графи 6 → |
| Для заповнення рядків цієї графи (насправді найскладнішої в Додатку АМ) потрібно «витягнути» суму податкової амортизації основних засобів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом продукції (робіт, послуг) у складі собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг). Зробити це методом прямого підрахунку практично неможливо, тому рекомендуємо діяти «від протилежного» і заповнювати цю графу таким чином: | ||
| 7 | «загальновиробничих витрат» | Ряд. А 15 гр. 7 → |
| Тут відповідно наводиться сума амортизації, нарахованої на об'єкти основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного тощо) призначення (Дт 91 — Кт 131, 132, Дт 91 — Кт 831, 832). Ця сума повністю включається до витрат звітного періоду (з урахуванням обмежень щодо податкової амортизації) | ||
| 8 | «адміністративних витрат» | Ряд. А15 гр. 8 → |
| Відображається сума нарахованої у звітному періоді амортизації, яка відноситься до загальногосподарських витрат, — наприклад, на офіс та об'єкти основних засобів, що знаходяться в ньому (Дт 92 — Кт 131, 132; Дт 92 — Кт 831, 832) (з урахуванням обмежень щодо податкової амортизації) | ||
| 9 | «витрат на збут» | Ряд. А15 гр. 9 → |
| Сума нарахованої амортизації на об'єкти основних засобів, зайнятих збутом продукції (торговельні приміщення, магазини, склади, збутові підрозділи підприємства тощо). У загальному випадку дані для цієї графи беруться на підставі обороту Дт 93 — 131, 132, Дт 93 — Кт 831, 832 (з урахуванням обмежень щодо податкової амортизації) | ||
| 10 | «інших операційних витрат» | Ряд. А15 гр. 10 → |
| Тут, зокрема, відображається сума нарахованої амортизації на об'єкти, передані в оперативну оренду (Дт 94 — Кт 131, 132, 135; Дт 94 — Кт 83 з урахуванням обмежень щодо податкової амортизації) | ||
| 11 | «Нарахована амортизація, що включається до витрат у майбутніх звітних (податкових) періодах (графа 4 + графа 5) - (графа 6 + графа 7 + графа 8 + графа 9 + графа 10)» | — |
| Призначення цього рядка, як прямо зазначено в його назві, — вивести залишок суми амортизації, яку не включено до витрат звітного періоду. Такий залишок утворюється через наявність незавершеного виробництва на кінець звітного періоду, залишку нереалізованої готової продукції на складах, «не закритих» актами робіт, послуг. | ||
| Тимчасова податкова різниця, що виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011 | ||
| 3 і 4 по рядку Т1 | У графі 3 відображається балансова вартість сформованої групи основних засобів, а у гр. 4 — | Ряд. Т1 гр. 4 → до ряд. 06.5.27 АМ Додатка IВ |
| Нематеріальні активи(1) | ||
| 6 — 9 | «Амортизація, що включається у звітному (податковому) періоді до:» |
|
| 6 | «собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» | Ряд. Н7 гр. 6 → |
| 7 | «загальновиробничих витрат» | Ряд. Н7 гр. 7 → до ряд. 06.1.3 АМ Додатка ЗВ |
| 8 | «адміністративних витрат» | Ряд. Н7 гр. 8 → |
| 9 | «витрат на збут» | Ряд. Н7 гр. 9 → |
| (1) Усе викладене вище стосовно основних засобів справедливе і щодо нематеріальних активів, тому наведемо лише ті рядки, підсумкові дані яких уключаються до витрат підприємства (переносяться до інших додатків до Декларації). | ||
Таблиця 2 «Інформація щодо методів амортизації».
Заповнення цієї таблиці, сподіваємося, не викличе особливих проблем у платника. Тут потрібно поставити знак «+» для кожної групи основних засобів та нематеріальних активів у тому полі, що відповідає методу амортизації, установленому в наказі про облікову політику підприємства для цієї групи об'єктів. Зауважимо: розробляючи цю таблицю, ДПАУ, на наш погляд, дещо перевищила свої повноваження. Наприклад, щодо бібліотечних фондів (група 10) та малоцінних необоротних активів (група 11) відповідно до цієї таблиці можна використовувати лише один із двох методів амортизації: 50 х 50 % або 100 %. Водночас із п.п. 145.1.6 ПКУ, на наш погляд, випливає, що один із двох запропонованих методів може застосовуватися за рішенням платника, але це не виключає його право застосовувати до груп 10 та 11 інші незаборонені методи амортизації, установлені ПКУ (наприклад, прямолінійний).Таблиця 3 «Сума витрат на ремонт та поліпшення основних засобів відповідно до пункту 146.12 статті 146 розділу III Податкового кодексу України»
. Ця таблиця і за своєю сутністю, і за формою схожа на добре знайому нам табл. 3 Додатка К1/1 до старої декларації. Згідно з п. 146.12 ПКУ сума витрат, пов'язаних з ремонтом та поліпшенням об'єктів основних засобів, у тому числі орендованих, у розмірі, що не перевищує 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року, відноситься до витрат того звітного періоду, в якому такі ремонт і поліпшення було здійснено. Сума перевищення 10 % ліміту відноситься на об'єкт основних засобів, що ремонтується або поліпшується. Щоправда, у п. 146.11 ПКУ, де йдеться про суму перевищення, зазначається про витрати на ремонт і поліпшення, що спричинюють збільшення майбутніх економічних вигод від використання об'єкта, але ми схильні вважати, що в ПКУ планувалося повністю запозичити аналогічну норму із Закону про податок на прибуток. У зв'язку з цим рекомендуємо будь-які ремонтні витрати понад 10 % ліміт відносити на збільшення первісної (переоціненої) вартості ремонтованого об'єкта основних засобів. Тим більше, як випливає з відповіді в ЄБПЗ (розділ 110.30.03), податківці дотримуються саме такого підходу.Саме в такому порядку (тобто відповідно до
пп. 146.11 і 146.12 ПКУ, на думку ДПАУ (відповідь у розділі 110.07.17), потрібно відображати витрати на оплату праці та оплату щорічних (основної та додаткових) відпусток працівників, зайнятих на роботах з ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів, що підлягають відображенню в податковому обліку платника податку.Ці правила поширюються і на ремонт (поліпшення) орендованих об'єктів основних засобів, якщо договір оренди дозволяє орендарю здійснювати такі роботи, а також на витрати на ремонт (поліпшення) безоплатно отриманих об'єктів основних засобів. При цьому, як роз'яснюється в ЄБПЗ, сума перевищення над 10 % лімітом амортизується платником як окремий об'єкт основних засобів тієї групи, якій відповідає ремонтований об'єкт.
Стосовно заповнення
табл. 3 Додатка АМ до Декларації за II квартал 2011 року ДПАУ надала роз'яснення в ЄБПЗ (див. «У новій Декларації відображають витрати на ремонт у межах 10 % ліміту за вирахуванням витрат на ремонти I кварталу 2011 року»).
Таблиця 9.
Порядок заповнення даних таблиці 3 Додатка АМ| Номер графи | Показник | Куди переносяться дані |
| 1 | 2 | 3 |
| 1 | «Код рядка» | |
| 2 | «Балансова вартість на початок звітного (податкового) року» | |
| Балансова вартість усіх груп основних фондів за даними податкового обліку станом на 1 січня року | ||
| 3 | «Сума ліміту (10 %) поліпшень на звітний (податковий) рік» | |
| гр. 2 х 10 % - гр. 5 табл. 3 Додатка К1/1 до Декларації за I квартал 2011 року | ||
| 4 | «Фактичні обсяги поліпшень за звітний (податковий) період» | |
| Загальна сума витрат на ремонт (поліпшення) у звітному періоді | ||
| 5 | «Сума, що відноситься на витрати звітного (податкового) періоду» | |
| гр. 4 у межах суми, зазначеної у гр. 3 | ||
| 6 — 9 | «в тому числі у складі:» | |
| 6 | «загальновиробничих витрат» | у ряд. 06.1.5.2 АМ Додатка ЗВ |
| із гр. 5(1) | ||
| 7 | «адміністративних витрат» | у ряд. 06.2.3.2 АМ Додатка АВ |
| з гр. 5(1) | ||
| 8 | «витрат на збут» | у ряд. 06.3.9.2 АМ Додатка ВЗ |
| з гр. 5(1) | ||
| 9 | «інших операційних витрат» | у ряд. 06.5.39 АМ Додатка IВ |
| з гр. 5(1) | ||
| (1) Дані графи 5 розносяться по графах 6 — 9 за видами витрат (залежно від напрямку використання ремонтованого (попіпшуваного) об'єкта основних засобів). | ||
Додаток СВ (собівартість)
Це «найзаплутаніший» Додаток, заповнення якого потребує як мінімум пояснення представників податкових органів, а по-хорошому — переробки формату подання.
Згідно з
п. 138.4 ПКУ витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від їх реалізації*. Із цього випливає, що в ряд. 05.1 «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)», а отже, і в ряд. 05.1.1 — 05.1.16 Додатка СВ витрати мають відображатися за фактом реалізації товарів, робіт, послуг, тобто в загальному випадку це собівартість тих товарів (робіт, послуг), доходи від реалізації яких відображено в рядку 02 Декларації. У бухгалтерському обліку такі витрати проводяться кореспонденціями: Дт 901 — Кт 23, 26; Дт 902 — Кт 28, Дт 943 — Кт 20, 22, 25. Однак слід ураховувати, що до зазначеного обороту повинні включатися лише ті витрати, право на які підприємство має за нормами ПКУ**. Зокрема, сюди не потрапляють витрати щодо придбання товарів, робіт, послуг у фізичних осіб — єдиноподатників (п.п. 139.1.12 ПКУ)***, з обмеженням — витрати на їх придбання в нерезидентів з офшорів (п. 161.2 ПКУ) тощо.* Винятком є випадок з довгостроковими договорами, зазначеними в п. 138.2 ПКУ, стосовно яких витрати виникають у період їх понесення та не «прив'язуються» до доходів. Але такі витрати не наводяться в додатку СВ, вони відображаються у ряд. 06.5.21 Додатка IВ.
** З приводу складу «податкових» витрат див. статтю «Витрати підприємства: вимоги податкового обліку з 1 квітня» // «БТ», 2011, № 18-19, с. 16.
*** Докладніше про цю проблему див. у статті «Придбання у ФОП-єдиноподатників: чи можна обійти заборону на витрати» // «БТ», 2011, № 21, с. 30.
Крім того, на порядок визначення цих витрат впливають і перехідні положення. Це означає, що до складу витрат не включаються товари, роботи, послуги, оплачені до 01.04.11 р., у частині яких до цієї дати підприємство відобразило валові витрати (
п. 7 підрозд. 4 розд. XX ПКУ). Є й інші особливості відображення витрат у перехідний період, докладніше про які можна дізнатися зі статті «Податок на прибуток: облік перехідних операцій» // «БТ», 2011, № 12, с. 34.При заповненні цього
Додатка вбачаються дві серйозні проблеми.Проблема 1.
Загальновідомо, що в поелементному виразі (витрати на оплату праці, на соціальне страхування тощо) собівартість реалізованої продукції розписати неможливо****, а в Додатку СВ застосовується саме «поелементний» принцип — у період списання на реалізацію всі витрати має бути поелементно розписано в його ряд. 05.1.1 — 05.1.16. Очевидно, у цьому випадку має місце «логічна» помилка розробників Декларації. Так, більшість рядків Додатка СВ ґрунтується на формулюваннях положень пп. 138.8 — 138.9 ПКУ. Однак у цих нормах описується порядок визначення собівартості виробленої, а не реалізованої продукції — що, як мовиться, дві великі різниці. Якщо роз'яснень від податківців щодо заповнення цього Додатка до моменту подання Декларації не надійде, доведеться виходити із ситуації на власний розсуд.**** Винятком є випадок, коли відсутні залишки незавершеного виробництва та виготовленої продукції, — тоді собівартість реалізованої продукції дорівнює собівартості виробленої продукції.
Як варіант
, виробничі підприємства можуть заповнити цю форму за відсотковим співвідношенням, що дасть приблизний результат, але на оподаткування не вплине. При виборі цього способу розрахувати суми, що вказуються в Додатку, можна так:1. Визначаємо суму реалізованої продукції (робіт, послуг), що підлягає віднесенню до складу «податкових» витрат: Дт 901 — Кт 23, 26, але з урахуванням обмежень з
ПКУ. Ця сума вказується в ряд. 05.1 «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» Додатка СВ і Декларації. Нагадаємо, що в ситуації, коли підприємство відображає на рахунках 23, 26 витрати на виробництво продукції з урахуванням загальновиробничих витрат*, їх звідти слідує витягувати. Усі загальновиробничі витрати відображаються в Додатку ЗВ.* Тобто не використовує альтернативний порядок калькулювання собівартості продукції, передбачений п. 11.1 П(С)БО 16.
2. Розраховуємо відсоткові співвідношення витрат у поелементному виразі в собівартості виробленої продукції (робіт, послуг). Наприклад, щодо прямих матеріальних витрат це визначається таким чином:
Далі отриманий відсоток помножуємо на суму, зазначену в
ряд. 05.1 Додатка СВ, та вказуємо її в рядку 05.1.1 «Прямі матеріальні витрати» Додатка СВ. При цьому слід ураховувати, що в цьому рядку не показуються витрати, пов'язані з придбанням матеріалів у нерезидентів з офшорів, — вони проводяться по ряд. 05.1.10 ВО Додатка СВ.Аналогічно можна розрахувати суми, що відображаються у:
—
ряд. 05.1.2 «Прямі витрати на оплату праці» (використовується оборот Дт 23 — Кт 81 або Дт 23 — Кт 66**). Зауважимо: на нашу думку, разові премії (до ювілею, до свят тощо) і оплату відпусток робітників повинні відображатися не у складі собівартості виробленої (реалізованої) продукції, а в загальновиробничих витратах (ряд. 06.1.1.1 Додатка ЗВ), оскільки такі витрати не може бути прямо віднесено на виробництво продукції. Тому якщо вони «пройшли» через зазначений оборот, їх звідти слід витягти;—
ряд. 05.1.3 АМ «Амортизація виробничих основних засобів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг» (дані обороту Дт 23 — Кт 831, 832 або Дт 23 — Кт 131, 132, 134)). У цьому рядку має показуватися й амортизація основних засобів, задіяних у доставці матеріалів на виробництво продукції (транспортно-заготівельні витрати (ТЗВ), що включаються до вартості матеріалів***);—
ряд. 05.1.4 АМ «Амортизація нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг» (дані обороту Дт 23 — Кт 833 або Дт 23 — Кт 133);—
ряд. 05.1.7 «Вартість придбаних послуг, прямо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг» (дані обороту Дт 23 — Кт 84 на аналітичних субрахунках, на яких відображаються послуги, що включаються до собівартості виробленої продукції, робіт, послуг, або Дт 23 — Кт 63). У зазначеному рядку не наводяться витрати, пов'язані з придбанням робіт, послуг у нерезидентів з офшорів (ряд. 05.1.10 ВО), послуг інжинірингу (ряд. 05.1.13), консалтингу (ряд. 05.1.15);—
ряд. 05.1.11 «Витрати на страхування» (дані обороту Дт 23 — Кт 824, 84 на аналітичних субрахунках, на яких відображаються витрати на страхування, що включаються до собівартості виробленої продукції, робіт, послуг, або Дт 23 — Кт 654, 655). Такі витрати наведено в пп. 140.1.6, 140.1.7, 142.2 ПКУ. Зокрема, може йтися про страхування основних засобів, задіяних у виробництві продукції, обов'язкове медичне страхування робітників; обов'язкове страхування робітників, які виїжджають у відрядження за кордон, тощо. Хоча, на наш погляд, місце таким витратам — у складі загальновиробничих. І, наприклад, згідно з Методрекомендаціями щодо БМР навіть страхування ризиків будівельної організації, пов'язаних з виконанням будівельно-монтажних робіт, не включається до витрат за договором підряду (не включається до собівартості виконаних робіт);—
ряд. 05.1.12 «Сума внесків на соціальні заходи» (дані обороту Дт 23 — Кт 82 або Дт 23 — Кт 821 на аналітичному субрахунку, на якому відображаються нарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (ЄВС)**** на зарплату робітників, що включається до собівартості виробленої продукції, робіт, послуг). Можна також використовувати оборот Дт 23 — Кт 651*****.** Якщо підприємство не використовує рахунки класу 8.
*** Докладніше з порядком обліку ТЗВ можна ознайомитися у статті «Транспортно-заготівельні витрати: податковий та бухгалтерський облік» // «БТ», 2011, № 25, с. 27.
**** У ПКУ ЄВС згадується тільки стосовно інших операційних витрат (абз. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ), але з форми Декларації випливає, що суми ЄВС мають наводитися в розрізі кожної статті витрат у рядку «Сума внесків на соціальні заходи». Те, що ЄВС, нарахований на зарплату робітників, указується в ряд. 05.1.12 Додатка СВ, підтверджують і податківці (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розділ 110.30.03). Хоча в ЄБПЗ на запитання про те, коли підприємство має право на віднесення ЄВС до складу витрат (без уточнення, що він стосується саме зарплати робітників), податківці з незрозумілої причини приписали його відображати у складі витрат операційної діяльності у звітному періоді, в якому визнано доходи від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 10.07.08). На нашу думку, такий підхід застосовний лише до ЄВС, нарахованого із зарплати робітників.
***** Згідно з останніми змінами, унесеними наказом МФУ від 31.05.11 р. № 664, на цьому субрахунку відображаються зобов'язання з ЄВС.
Ще один варіант — визначити поелементну фактичну калькуляцію виробленої продукції та на її підставі розрахувати поелементну собівартість реалізованої продукції.
В особливому порядку заповнюється
рядок 05.1.10 ВО «85 % вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у нерезидентів, що мають офшорний статус»: до нього включаються дані з ряд. 05.1.10 Додатка ВО за рік, а протягом року залишається таку суму визначати «на думці».У
ряд. 05.1.13 — 05.1.16 указуються дані на аналітичних субрахунках до рахунка 84, на яких відображаються відповідні послуги, що включаються до собівартості виробленої та реалізованої продукції. Ці показники на сьогодні також може бути розраховано лише за відсотковим співвідношенням витрат, що відносяться до складу саме реалізованої продукції (робіт, послуг):
Таблиця 10.
Порядок заповнення Додатка СВ| Код рядка | Показник |
| 1 | 2 |
| 05.1.13 | «Витрати на придбання послуг (робіт) з інжинірингу, в тому числі:» |
| У цьому рядку наводиться вартість послуг (робіт) з інжинірингу, придбаних у будь-яких осіб (резидентів та нерезидентів), щодо яких є право на «податкові» витрати (пп. 139.1.14, 139.1.15 ПКУ) у частині, що включається до собівартості реалізованої продукції | |
| 05.1.13.1 | «витрати, понесені (нараховані) у зв’язку із придбанням у нерезидента послуг (робіт) з інжинірингу в обсязі, що не перевищує 5 % митної вартості обладнання, імпортованого згідно з відповідним контрактом» |
| Виходячи з пп. 139.1.14, 139.1.15 ПКУ у цьому рядку вказується вартість придбаних у нерезидента послуг з інжинірингу, за винятком придбання послуг з «інжинірингу» у: | |
| 05.1.14 | «Нараховані роялті, в тому числі:» |
| У цьому рядку наводиться сума роялті, виплачена будь-яким особам (резидентам і нерезидентам), стосовно яких є право на «податкові» витрати (п.п. 140.1.2 ПКУ) у частині, що включається до собівартості реалізованої продукції | |
| 05.1.14.1 | «роялті, нараховані на користь нерезидента в обсязі, що не перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, що передує звітному»(1) |
| Згідно з п.п. 140.1.2 ПКУ у цьому рядку зазначається відповідна сума роялті, виплачена нерезиденту, за винятком сум роялті, виплачених на користь: — нерезидента, який має офшорний статус; | |
| 05.1.15 | «Витрати на консалтинг, в тому числі:» |
| У рядку вказується вартість послуг консалтингу, придбаних у будь-яких осіб (резидентів та нерезидентів), стосовно яких є право на «податкові» витрати (п.п. 139.1.13 ПКУ) у частині, що включається до собівартості реалізованої продукції | |
| 05.1.15.1 | «витрати, понесені (нараховані) у зв’язку із придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу в обсязі, що не перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, що передує звітному» |
| Відповідно до п.п. 139.1.13 ПКУ у цьому рядку зазначається вартість придбаних у нерезидента послуг консалтингу, за винятком придбання в: | |
| 05.1.16 | «Інші прямі витрати» |
| У рядку наводяться всі витрати, що включаються до собівартості реалізованої продукції, які «не пройшли» по ряд. 05.1.1 — 05.1.15 Додатка СВ. | |
| (1) На думку податківців, для визначення у 2011 році 4 % обмеження стосовно витрат, пов'язаних з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу, маркетингу, реклами, що може бути враховано у складі витрат, платники податку повинні використовувати значення рядка 01.1 Декларації за формою № 143 за 2010 рік, для визначення вказаного обмеження у 2012 році — суму значень ряд. 01.1 Декларації за формою № 143 за I квартал 2011 року і ряд. 02 Декларації за формою № 114 за II — IV квартали 2011 року (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розділ 110.07.21). | |
Проблема 2.
Формат Додатка СВ призначено для виробничих підприємств, а стосовно торговельних підприємств не зрозуміло, в якому саме рядку слід відображати собівартість реалізованих товарів. На нашу думку, для цих цілей «найприйнятнішим» є ряд. 05.1.1 «Прямі матеріальні витрати». Саме в цьому рядку можна показати й собівартість імпортних товарів*. Власне, такий варіант пропонують і податківці, і ЄБПЗ (розд. 110.30.03).* Про порядок визначення собівартості імпортних товарів див. статтю «Експорт та імпорт товарів: новий податковий облік» // «БТ», 2011, № 20, с. 24.
Однак слід ураховувати, що виходячи з форми
Декларації амортизація основних засобів, задіяних у доставці товарів на підприємство власним транспортом, обов'язково має «пройти» по амортизаційному ряд. 05.1.3 АМ, інакше декларація «не зійдеться». Тому, очевидно, ТЗВ, які відносяться до товарів, що вибули, при доставці їх власним транспортом мають відображатися в «поелементному» розрізі у відповідних рядках Додатка СВ. Утім, крім амортизації, порядок обліку ТЗВ (у поелементному розрізі або в загальній сумі в ряд. 05.1.1 Додатка СВ) на податковий облік не впливає. Тому щодо «неамортизаційних» витрат, на наш погляд, можна не «мучитися» і провести їх по ряд. 05.1.1 Додатка СВ.
Додаток ЗВ (загальновиробничі витрати)
У
Додатку ЗВ наводяться всі загальновиробничі витрати (постійні та змінні), оскільки згідно з п. 138.10 ПКУ вони включаються до складу інших витрат. У бухгалтерському обліку ці витрати відображаються по дебету рахунка 91 «Загальновиробничі витрати». Приблизний перелік таких витрат наведено в п.п. 138.10.1 ПКУ, і в його основу покладено норми п. 15 П(С)БО 16 «Витрати», хоча є й деякі відмінності. Крім зазначених у п.п. 138.10.1 ПКУ витрат, до складу «податкових» загальновиробничих витрат можна включити й інші витрати, пов'язані із загальною організацією та управлінням виробництвом, щодо яких у ПКУ немає заборони на включення до складу «податкових» витрат**. Це підтверджується нормами п.п. 138.12.2 ПКУ, відповідно до яких до складу інших витрат у тому числі включаються «інші витрати господарської діяльності, до яких цим розділом прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат».** Приклад таких витрат — оплата простою, яка згідно з п. 15.9 П(С)БО 16 уключається до загальновиробничих витрат, але не зазначена в їх числі в п.п. 138.10.1 ПКУ.
Приблизний перелік загальновиробничих витрат наводиться в галузевих Методрекомендаціях з бухгалтерського обліку***, які можна використовувати в частині, що не суперечить
ПКУ. Зауважимо також, що податківці на сьогодні не ризикнули навести перелік статей загальновиробничих витрат у ЄБПЗ.*** Зокрема, ідеться про Методичні рекомендації щодо формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Міністерства промислової політики України від 09.07.07 р. № 373, Методичні рекомендації щодо формування собівартості будівельно-монтажних робіт, затверджені наказом Мінрегіонбуду від 31.12.10 р. № 573, тощо.
Таблиця 11.
Порядок заповнення Додатка ЗВ| Код рядка | Показник |
| 1 | 2 |
| 06.1 | «Загальновиробничі витрати (сума рядків 06.1.1 — 06.1.13)» |
| Значення цього рядка переноситься до ряд. 06.1 ЗВ Деклараціїї | |
| 06.1.1 | «Витрати на управління виробництвом, в тому числі:» |
| У цьому рядку відображаються всі витрати, пов'язані з управлінням виробництвом, частину з яких (але не всі) наведено в ряд. 06.1.1.1 — 06.1.1.3. Отже, цей рядок не визначається як сума ряд. 06.1.1.1 — 06.1.1.3. Зокрема, у ньому вказуються витрати на обов'язкове медичне страхування. Податківці підтверджують, що витрати на медичне страхування працівників апарату управління цехами, дільницями, а також витрати на медичне страхування робітників і працівників апарату управління виробництвом відповідно до законодавства належать до загальновиробничих витрат (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розділ 110.07.12). А от витрати на недержавне пенсійне забезпечення працівників управління виробництвом у цьому рядку не відображаються і вказуються в ряд. 06.5.30 Додатка IВ. Однозначно не проводиться в цьому рядку й сума амортизації основних засобів та нематеріальних активів, призначених для обслуговування апарату управління. Є сенс не наводити в ньому й інші витрати, зазначені в ряд. 06.1.5 — 06.1.13 Додатка ЗВ, незалежно від того, чи стосуються вони управління виробництвом | |
| 06.1.1.1 | «витрати на оплату праці» |
| Тут наводяться витрати на основну, додаткову заробітну плату, заохочувальні, компенсаційні та інші грошові виплати працівників апарату управління цехів, дільниць, інших відокремлених виробничих підрозділів (керівників, спеціалістів, професіоналів, технічних службовців) та робітників, які здійснюють обслуговування такого апарату управління (двірників, прибиральниць тощо), лінійного персоналу (начальників дільниць, виконавців робіт, майстрів, механіків дільниць тощо) | |
| 06.1.1.2 | «внески на соціальні заходи» |
| У рядку наводиться сума ЄВС, нарахована на заробітну плату, зазначену в ряд. 06.1.1.1 | |
| 06.1.1.3 | «витрати на оплату службових відряджень» |
| У рядку відображаються наведені в п.п. 140.1.7 ПКУ витрати на службові відрядження працівників управління виробництвом. Вважаємо, що в цьому рядку зазначається й сума витрат на обов'язкове страхування вказаного персоналу при виїзді у відрядження за кордон. Зверніть увагу: податківці не дозволяють уключати до складу податкових витрат вартість послуг з перевезення, проживання тощо, наданих ФОП — платником єдиного податку під час перебування у відрядженні фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із платником податку або є членами керівних органів (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.07.14). Ми з цим не згодні (див. статтю «Придбання у ФОП-єдиноподатників: чи можна обійти заборону на витрати» // «БТ», 2011, № 21, с. 30) | |
| 06.1.2 АМ | «Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення» |
| У рядку наводиться значення гр. 7 ряд. А15 табл. 1 Додатка АМ. Тут указується загальна сума амортизації основних засобів загальновиробничого призначення, уключаючи основні засоби, задіяні в обслуговуванні апарату управління виробництвом | |
| 06.1.3 АМ | «Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення» |
| У рядку наводиться значення гр. 7 ряд. Н7 табл. 1 Додатка АМ. Це загальна сума амортизації нематеріальних активів загальновиробничого призначення, включаючи ті з них, які задіяно в обслуговуванні апарату управління виробництвом | |
| 06.1.4 АК | «Амортизація витрат, пов’язаних із видобутком корисних копалин» |
| У рядку наводиться значення гр. 7 ряд. К табл. 1 Додатка АК | |
| 06.1.5 | «Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення, в тому числі:» |
| У цьому рядку є сенс навести всі зазначені в ньому витрати незалежно від того, яких основних засобів і необоротних активів вони стосуються, у тому числі й на утримання, експлуатацію та ремонт, оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів апарату управління виробництвом. У загальному випадку значення цього рядка відрізнятиметься від суми рядків 06.1.5.1 АК та 06.1.5.2 АМ Додатка ЗВ на величину витрат з оперативної оренди. | |
| 06.1.5.1 АК | «витрати на реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення свердловин відповідно до пункту 148.5 статті 148 розділу III Податкового кодексу України» |
| У рядку наводиться значення гр. 8 ряд. Р табл. 2 Додатка АК | |
| 06.1.5.2 АМ | «витрати на ремонт та поліпшення об’єктів основних засобів відповідно до пункту 146.12 статті 146 розділу III Податкового кодексу України» |
| У рядку вказується значення гр. 6 ряд. 1 табл. 3 Додатка АМ | |
| 06.1.6 | «Витрати на вдосконалення технології та організації виробництва» |
| Виходячи з абз. «ґ» п.п. 138.10.1 ПКУ у цьому рядку відображаються визначені ст. 143 ПКУ витрати на оплату праці та внески на соціальні заходи (ЄВС) працівників, зайнятих удосконаленням технології та організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, придбаних комплектуючих виробів та напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій. Такі витрати включаються до податкових серед іншого з урахуванням обмежень, передбачених у п.п. 140.1.2 ПКУ | |
| 06.1.7 | «Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інші послуги з утримання виробничих приміщень» |
| Тут маються на увазі зазначені витрати на утримання приміщень загальновиробничого призначення. Податківці дозволяють відносити такі витрати до витрат і орендарям приміщень за умови належного документального підтвердження, при цьому застерігаючи, що зазначені витрати залежно від призначення орендованого приміщення можуть належати до загальновиробничих витрат, адміністративних витрат або витрат на збут (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.07.04) | |
| 06.1.8 | «Витрати на обслуговування виробничого процесу» |
| За нормами абз. «е» п.п. 138.10.1 ПКУ у цьому рядку наводяться, зокрема, визначені ст. 143 ПКУ витрати на оплату праці загальновиробничого персоналу; внески на соціальні заходи (ЄВС); медичне страхування робітників та працівників апарату управління виробництвом (хоча за логікою такі витрати слід зазначити в ряд. 06.1.1.1 Додатка ЗВ); витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг. Чіткої межі між працівниками апарату управління, витрати щодо яких відображаються в ряд. 06.1.1 Додатка ЗВ, і працівниками, зайнятими на обслуговуванні цього процесу, немає. Тому тут підприємства мають право самостійно розмежувати такі витрати. У ряд. 06.1.8 Додатка ЗВ, зокрема, можна показати відповідні витрати, що стосуються працівників, зайнятих транспортним обслуговуванням загальновиробничого персоналу | |
| 06.1.9 | «Витрати на охорону праці, техніку безпеки, понесені відповідно до законодавства» |
| У рядку вказуються витрати, наведені в абз. «є» п.п. 138.10.1 ПКУ. Очевидно, під законодавством в цьому випадку мається на увазі Закон України «Про охорону праці» в редакції від 21.11.02 р. № 229-IV. На думку податківців (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.30.03), у цьому рядку можна навести витрати на організацію, утримання та експлуатацію пунктів безоплатного медичного огляду, безоплатної медичної допомоги та профілактики працівників (у тому числі забезпечення медикаментами, медичним обладнанням, інвентарем), якщо медичний огляд працівників є обов'язковим відповідно до законодавства. А от зарплату медперсоналу податківці приписують показувати в такому разі в ряд. 06.1.1.1 додатка ЗВ. | |
| 06.1.10 | «Суми витрат, пов'язаних із підтвердженням відповідності продукції, систем якості, систем управління якістю, екологічного управління довкіллям, персоналу встановленим вимогам відповідно до Закону України «Про підтвердження відповідності»» |
| У рядку вказуються витрати, наведені в абз. «ж» п.п. 138.10.1 ПКУ. На думку податківців, до таких витрат, зокрема, можна віднести витрати, пов'язані із сертифікацією імпортованої (експортованої) продукції за умови, що процедуру оцінки відповідності такого товару (продукції) стандартам, які діють в Україні, проведено згідно з вимогами Закону України «Про підтвердження відповідності» від 17.05.01 р. № 2406-III (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.07.08) | |
| 06.1.11 | «Суми витрат, пов'язаних з розвідкою/дорозвідкою та облаштуванням нафтових та газових родовищ» |
| Наводяться витрати, перелічені в абз. «з» п.п. 138.10.1 ПКУ | |
| 06.1.12 | «Витрати на страхування» |
| У цьому рядку відображаються витрати на страхування з пп. 140.1.6, 140.1.7, 142.2 ПКУ, що належать до загальновиробничих витрат, зокрема витрати на страхування основних засобів загальновиробничого призначення | |
| 06.1.13 | «Інші загальновиробничі витрати; нестачі незавершеного виробництва, нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах у межах норм природного убутку згідно із затвердженими галузевими міністерствами та погодженими Міністерством фінансів України нормативами» |
| У рядку наводяться всі загальновиробничі витрати, які не було вказано в ряд. 06.1.1 — 06.1.12 Додатка ЗВ. В абз. «и» п.п. 138.10.1 ПКУ до таких витрат належать серед іншого витрати на внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів та готової продукції на склади. Вважаємо, що в цьому рядку можна відобразити серед іншого оплату простоїв виробничого обладнання (стосовно витрат на простій технологічного обладнання це підтвердили й податківці — див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.07.04), разові премії (до ювілею, до свят тощо) та оплату відпусток робітників, оскільки такі витрати не може бути прямо віднесено на виробництво продукції. Докладна розшифровка сум та назв витрат, що включаються до ряд. 06.1.13, подається в довільній формі |
Додаток АВ (адміністративні витрати)
Склад адміністративних витрат наведено в
п.п. 138.10.2 ПКУ, що ґрунтується на нормах п. 18 П(С)БО 16*. У бухгалтерському обліку такі витрати відображаються по дебету однойменного рахунка 92.* До речі, податківці зі складом адміністративних витрат поки що не визначилися і на відповідне запитання в ЄБПЗ, розд. 110.07.05 «Порядок визначення витрат та їх склад: адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством», не відповіли.
До адміністративних витрат також застосовне таке правило: до складу «податкових» витрат можна включити й ті витрати, які прямо не зазначено в
п.п. 138.10.2 ПКУ. Головне — щоб ці витрати були пов'язані з обслуговуванням та управлінням підприємством і щодо них не було заборони на включення до складу «податкових» витрат у ПКУ.Докладніший перелік адміністративних витрат наводиться в галузевих Методрекомендаціях з бухгалтерського обліку, які можна використовувати в частині, що не суперечить
ПКУ.
Таблиця 12.
Порядок заповнення Додатка АВ до Декларації| Код рядка | Показник |
| 1 | 2 |
| 06.2 | «Адміністративні витрати (сума рядків 06.2.1 — 06.2.12)» |
| У цьому рядку підсумовуються показники ряд. 06.2.1 — 06.2.12. Значення цього рядка переноситься до ряд. 06.2 АВ Декларації | |
| 06.2.1 | «Загальні корпоративні витрати» |
| Згідно з абз. «а» п.п. 138.10.2 ПКУ до таких витрат, зокрема, належать організаційні витрати, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління, представницькі витрати. У цій статті можна показати й витрати на оприлюднення річного звіту. Податківці дотримуються позиції, що витрати на проведення представницьких заходів можуть уключатися до складу «податкових» витрат за умови наявності належним чином оформлених первинних документів та інших документів, що підтверджують зв'язок таких витрат з господарською діяльністю, а саме: наказу про проведення такого заходу, запрошення іноземних представників (делегацій) та їх відповіді, кошторису витрат, актів виконаних робіт, накладних на відпуск продукції, товарів із складу, звіту про здійснений захід тощо (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.07.20) | |
| 06.2.2 | «Витрати на службові відрядження й утримання апарату» |
| Податківці дотримуються позиції, що витрати на відрядження голови та членів правління, наглядової ради, а також голови ревізійної комісії акціонерного товариства можуть бути враховані у складі адміністративних витрат і, відповідно, «пройти» в зазначеному рядку. Витрати на відрядження засновника товариства обліковуватимуться у складі витрат у разі, якщо він перебуває з товариством у трудових відносинах чи є головою або членом виконавчого органу (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.07.14). | |
| 06.2.3 | «Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання, в тому числі:» |
| Відповідно до норм абз. «в» п.п. 138.10.2 ПКУ до цього рядка включаються витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання, а саме: оперативну оренду (у тому числі оренду легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянку, паркування легкових автомобілів, амортизацію, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорону, тобто показник ряд. 06.2.3 може перевищувати суму ряд. 06.2.3.1 АМ і 06.2.3.2 АМ. | |
| 06.2.3.1 АМ | «амортизація основних засобів загальногосподарського використання» |
| У рядку вказується значення гр. 8 ряд. А15 табл. 1 Додатка АМ | |
| 06.2.3.2 АМ | «витрати на ремонт та поліпшення об'єктів основних засобів відповідно до пункту 146.12 статті 146 розділу III Податкового кодексу України» |
| У рядку наводиться значення гр. 7 ряд. 1 табл. 3 Додатка АМ | |
| 06.2.4 | «Винагорода за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги» |
| В абз. «г» п.п. 138.10.2 ПКУ стосовно цих послуг передбачено умову про їх отримання для забезпечення господарської діяльності. У п. 18 П(С)БО 16 «Витрати» йдеться ще й про послуги з оцінки майна, які, на нашу думку, також може бути включено до цього рядка. Сюди також може бути віднесено послуги консалтингу, придбані в будь-яких осіб (резидентів та нерезидентів), щодо яких є право на «податкові» витрати (п.п. 139.1.13 ПКУ) у частині, що відноситься до адміністративних витрат | |
| 06.2.5 | «Витрати на оплату послуг зв'язку» |
| За нормами абз. «г» п.п. 138.10.2 ПКУ до послуг зв'язку належать такі: пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, стільниковий зв'язок та інші подібні витрати. Вважаємо, що в цьому рядку можна показати й витрати на утримання та експлуатацію всіх видів зв'язку, що використовуються для управління та перебувають на балансі підприємства | |
| 06.2.6 АМ | «Амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання» |
| У рядку наводиться значення гр. 8 ряд. Н7 табл. 1Додатка АМ | |
| 06.2.7 | «Витрати на врегулювання спорів у судах» |
| На думку представників податкових органів, у цьому рядку наводяться суми державного мита, витрати на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу тощо. Сюди можна включити й витрати на проведення судової експертизи, понесені позивачем (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.07.20). А от витрати на сплату держмита, на наш погляд, доречніше відобразити в ряд. 06.5.13 Додатка IВ | |
| 06.2.8 | «Плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків» |
| Серед витрат, що зазначаються в цьому рядку, можна вказати плату за розрахунково-касове обслуговування банку, за отримання гарантій, вексельного авалю, факторингові та довірчі операції, ведення обліку боргових вимог та зобов'язань. Саме в цьому рядку, на нашу думку, можна відобразити й витрати на оплату конверсійних (змінних) операцій банку за купівлю-продаж валюти, хоча податківці в ЄБПЗ на запитання про те, чи можна включити оплату таких операцій до витрат, відповісти не змогли | |
| 06.2.9 | «Витрати на страхування» |
| У цьому рядку показуються витрати на страхування, що належать до адміністративних витрат з пп. 140.1.6, 140.1.7, 142.2 ПКУ, як-от: страхування майна загальногосподарського призначення (у тому числі отриманого на умовах оренди), цивільної відповідальності, пов'язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних засобів загальногосподарського призначення; обов'язкове страхування адмінперсоналу при виїзді у відрядження за кордон тощо | |
| 06.2.10 | «Витрати на оплату праці» |
| Оскільки розмежувати оплату адмінперсоналу досить важко, вважаємо, що в цьому рядку можна відобразити витрати на основну, додаткову заробітну плату, заохочувальні, компенсаційні та інші грошові виплати (тобто всі виплати, що входять до фонду оплати праці): | |
| 06.2.11 | «Внески на соціальні заходи» |
| У рядку наводяться витрати на сплату ЄВС із зарплати, наведеної в ряд. 06.2.10 | |
| 06.2.12 | «Інші витрати загальногосподарського призначення» |
| У рядку наводяться всі витрати загальногосподарського призначення, які не було зазначено в ряд. 06.2.1 — 06.2.11 Додатка АВ. До таких витрат, зокрема, можна віднести: витрати на придбання канцелярського приладдя, бланків обліку, звітності; оплату різних послуг загальногосподарського характеру (наприклад, копіювальних та інших послуг), витрати, пов'язані з нарахуванням і виплатою дивідендів учасникам та засновникам підприємства (оплата повідомлень у засобах масової інформації, конвертів, послуг зв'язку) тощо. А от стосовно відображення податків та інших обов'язкових платежів, передбачених законодавством, у податковому обліку використовується інший принцип, ніж у бухобліку: якщо в усьому іншому вони показуються у складі адміністративних витрат, у податковому обліку такі витрати належать до інших витрат операційної діяльності та показуються в ряд. 06.5.13 Додатка IВ. Не відображаються у складі податкових адміністративних витрат і витрати на придбання літератури та передплату спеціалізованих періодичних видань, пов'язаних із забезпеченням поточної діяльності апарату управління, — вони показуються в ряд. 06.5.40 Додатка IВ. |
Додаток ВЗ (витрати на збут)
Витрати на збут зазначено в
п.п. 138.10.3 ПКУ, склад яких практично ідентичний відповідним витратам з п. 19 П(С)БО 16. У бухгалтерському обліку такі витрати відображаються по дебету однойменного рахунка 93.Тут також діє принцип: до витрат на збут можна віднести всі витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, щодо яких немає заборони на включення до складу «податкових» витрат у
ПКУ.Перелік витрат на збут також наводиться в галузевих Методрекомендаціях з бухгалтерського обліку, які можна використовувати в частині, що не суперечить
ПКУ.
Таблиця 13.
Порядок заповнення Додатка ВЗ до Декларації| Код рядка | Показник |
| 1 | 2 |
| 06.3 | «Витрати на збут (сума рядків 06.3.1 — 06.3.15)» |
| У цьому рядку підсумовуються показники ряд. 06.3.1 — 06.3.15. Значення цього рядка переноситься до ряд. 06.3 ВЗ Декларації | |
| 06.3.1 | «Витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів на складах готової продукції» |
| У рядку вказуються витрати саме для затарювання товарів на складах готової продукції, а витрати на передпродажне пакування товарів у пунктах продажу (магазинах) наводяться в ряд. 06.3.6 | |
| 06.3.2 | Витрати на ремонт тари |
| Мабуть, у зазначеному рядку повинні відображатися витрати на ремонт тари, що перебуває у складі оборотних засобів, оскільки ремонти «необоротної» тари показуються в ряд. 06.3.9.2 АМ Додатка ВЗ | |
| 06.3.3 | Витрати на оплату праці |
| У цьому рядку наводяться витрати на оплату праці персоналу, діяльність якого пов'язана зі збутом. Перелік виплат, що включаються до фонду оплати праці, наведено в Інструкції № 5, згідно з якою до складу заробітної плати серед іншого включаються: | |
| 06.3.4 | «Внески на соціальні заходи» |
| Тут вказуються всі витрати на сплату ЄВС: як із зарплати, наведеної в ряд. 06.3.3, так й із зарплати з ряд. 06.3.5 | |
| 06.3.5 | «Витрати на комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут» |
| 06.3.6 | «Витрати на передпродажну підготовку товарів» |
| До складу таких витрат уключаються всі витрати, понесені з метою підготовки виготовленої продукції до продажу, зокрема, на передпродажну упаковку товарів у пунктах продажу | |
| 06.3.7 | «Витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), в тому числі:» |
| У цьому рядку наводяться всі витрати, пов'язані з рекламою та просуванням товарів, з урахуванням норм пп. 139.1.1, 139.1.13, 140.1.5 ПКУ, зокрема на: оплату розробки та видання рекламних виробів (прейскурантів, каталогів, брошур, альбомів, проспектів, плакатів тощо), рекламу в засобах масової інформації (оголошення у пресі, передачі по радіо й телебаченню); витрати на світлову, комп'ютерну, іншу зовнішню рекламу; витрати на участь у виставках, ярмарках, а також витрати на дослідження ринку (маркетинг): послуги з розміщення продукції в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, унесення продукції (робіт, послуг) до інформаційних баз продажу, послуги зі збирання та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги) — п.п. 14.1.108 ПКУ. | |
| 06.3.7.1 | «витрати, понесені (нараховані) у зв’язку із придбанням у нерезидента послуг (робіт) з маркетингу, реклами в обсязі, що не перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, що передує звітному» |
| Відповідно до п.п. 139.1.13 ПКУ у цьому рядку вказується вартість придбаних у нерезидента послуг маркетингу, реклами, за винятком придбання у: | |
| 06.3.8 | «Витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом» |
| У рядку наводяться витрати на відрядження персоналу, зайнятого збутом, з п.п. 140.1.7 ПКУ (добові, проживання, проїзд) | |
| 06.3.9 | «Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов'язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг, в тому числі:» |
| Згідно з абз. «д» п.п. 138.10.3 ПКУ до витрат, що вказуються в цьому рядку, належать: оперативна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона. Тому дані в цьому рядку в загальному випадку можуть не дорівнювати сумі ряд. 06.3.9.1 АМ і 06.3.9.2 АМ. Ураховуючи ж те, що для витрат на страхування передбачено окремий ряд. 06.3.14, вважаємо, що їх тут наводити не потрібно | |
| 06.3.9.1 АМ | «амортизація основних засобів» |
| У рядку вказується значення гр. 9 ряд. А15 табл. 1 Додатка АМ | |
| 06.3.9.2 АМ | «Витрати на ремонт та поліпшення об'єктів основних засобів відповідно до пункту 146.12 статті 146 розділу III Податкового кодексу України» |
| У рядку наводиться значення гр. 8 ряд. 1 табл. 3 Додатка АМ | |
| 06.3.10 АМ | «Амортизація нематеріальних активів» |
| У рядку відображається значення гр. 9 ряд. Н7 табл. 1 Додатка АМ | |
| 06.3.11 | «Витрати на транспортування, перевалку, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки» |
| Тут повинні показуватися транспортні витрати, пов'язані саме з витратами на збут, тобто витрати продавця на доставку товарів, продукції покупцям за умови, що їх не включено до вартості товарів. В абз. «е» п.п. 138.10.3 ПКУ, в якому наводяться витрати з цього рядка, серед іншого виділено ще й витрати на страхування. Однак виходячи з форми Додатка, вони повинні відображатися не в цьому рядку, а в ряд. 06.3.14. Не показуються в ньому й витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів підприємства — для них передбачено ряд. 06.3.13 | |
| 06.3.12 | «Витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування» |
| У цьому рядку наводяться витрати, облік яких регламентується нормами п.п. 140.1.4 ПКУ. Витрати на гарантійну заміну товарів може бути включено до складу «податкових», тільки якщо: | |
| 06.3.13 | «Витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів підприємства» |
| 06.3.14 | «Витрати на страхування» |
| У рядку показуються витрати на страхування, що належать до витрат на збут з пп. 140.1.6, 140.1.7, 142.2 ПКУ, як-от: | |
| 06.3.15 | «Інші витрати, пов'язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг» |
| У рядку наводяться всі витрати на збут, які не було «проведено» в рядках 06.3.1 — 06.3.14 Додатка ВЗ. |
Додаток ІВ (інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати)
Склад витрат, що наводяться в
додатку ІВ, регламентується нормами пп. 138.10.4, 138.10.6, 138.11, 138.12, 140.2, 142.2, ст. 146 ПКУ та іншими його положеннями. У бухгалтерському обліку такі витрати наводяться в пп. 20, 29, 31 П(С)БО 16 та відображаються по дебету рахунків 94 «Інші витрати операційної діяльності», 97 «Інші витрати», 99 «Надзвичайні витрати».До цієї групи витрат уключаються всі витрати, не відображені в інших статтях, щодо яких немає заборони на включення до складу «податкових» витрат у
ПКУ.
Таблиця 14.
Порядок заповнення Додатка ІВ до Декларації| Код рядка | Показник |
| 1 | 2 |
| 06.5 | «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати (сума рядків 06.5.1 — 06.5.40)» |
| У цьому рядку підсумовуються показники ряд. 06.5.1 — 06.5.40. Значення цього рядка переноситься до ряд. 06.5 ІВ Декларації | |
| 06.5.1 | «Суми коштів або вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, добровільно перераховані (передані) протягом звітного року до Державного бюджету України або бюджетів місцевого самоврядування, до неприбуткових організацій у розмірі, що не перевищує 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року» |
| Тут відображаються витрати, наведені в абз. «а» п.п. 138.10.6 ПКУ. На думку податківців, до таких витрат можна віднести і сплату членських внесків до зазначених у ст. 157 ПКУ неприбуткових організацій (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.07.21). Докладніше про це див. статтю «Витрати підприємства: вимоги податкового обліку з 1 квітня» // «БТ», 2011, № 18, с. 16 | |
| 06.5.2 | «Суми коштів, перераховані роботодавцями первинним профспілковим організаціям на культурно-масову, фізкультурну та оздоровчу роботу, передбачені колективними договорами (угодами) відповідно до Закону України «Про професійні спілки, їх права та гарантії діяльності», в межах 4 % оподатковуваного прибутку за попередній звітний рік з урахуванням положень абзацу «а» підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 розділу ІІІ Податкового кодексу України» |
| Зазначаються витрати з абз. «б» п.п. 138.10.6 ПКУ | |
| 06.5.3 | «Суми коштів, перераховані підприємствами всеукраїнських об'єднань осіб, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, на яких працює за основним місцем роботи не менш як 75 % таких осіб, цим об’єднанням для ведення благодійної діяльності, але не більше 10 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року» |
| Наводяться витрати з абз. «в» п.п. 138.10.6 ПКУ | |
| 06.5.4 | «Витрати на створення резерву сумнівної заборгованості» |
| Відображаються витрати з абз. «г» п.п. 138.10.6 ПКУ. Ідеться про витрати на списання безнадійної дебіторської заборгованості, про які можна прочитати в Темі тижня «Безнадійна та сумнівна заборгованість» // «БТ», 2011, № 22, с.35 | |
| 06.5.5 | «Вартість вугілля та вугільних брикетів, безоплатно наданих в обсягах та за переліком професій, що встановлюються |
| Наводяться витрати з абз. «ґ» п.п. 138.10.6 ПКУ | |
| 06.5.6 | «Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані/передані для цільового використання з метою охорони культурної спадщини установам науки, освіти, культури, заповідникам, музеям, музеям-заповідникам у розмірі, що не перевищує 10 % оподатковуваного прибутку за попередній звітний рік» |
| Указуються витрати з абз. «д» п.п. 138.10.6 ПКУ | |
| 06.5.7 | «Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані/передані на користь резидентів для цільового використання з метою виробництва національних фільмів (у тому числі анімаційних) та аудіовізуальних творів, але не більше 10 % оподатковуваного прибутку за попередній податковий рік» |
| Відображаються витрати з абз. «е» п.п. 138.10.6 ПКУ | |
| 06.5.8 | «Витрати платника податку, пов'язані з утриманням та експлуатацією фондів природоохоронного призначення, які перебувають у його власності; витрати на самостійне зберігання, переробку, захоронення або придбання послуг із збирання, зберігання, перевезення, знешкодження, видалення і захоронення відходів від виробничої діяльності платника податку, що надаються сторонніми організаціями, з очищення стічних вод; інші витрати на збереження екологічних систем, які перебувають під від’ємним впливом господарської діяльності платника податку» |
| Показуються витрати з абз. «є» п.п. 138.10.6 ПКУ | |
| 06.5.9 | «Витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів» |
| Наводяться витрати, зазначені в абз. «ж» п.п. 138.10.6 ПКУ. Зокрема, йдеться про витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів, виданих державними органами для здійснення господарської діяльності, у тому числі витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів на право здійснення за межами України вилову риби та морепродуктів, а також надання транспортних послуг. Виняток становлять ліцензії, що підлягають амортизації у складі нематеріальних активів | |
| 06.5.10 | «Витрати на плату за реєстрацію підприємства в органах державної реєстрації» |
| У рядку наводяться витрати на оплату реєстрації підприємства в органах держреєстрації, зокрема в органах місцевого | |
| 06.5.11 | «Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані (передані) організаціям роботодавців та їх об’єднанням |
| Показуються витрати з п.п. 138.12.3 ПКУ | |
| 06.5.12 | «Від’ємне значення курсових різниць згідно зі статтею 153 розділу ІІІ Податкового кодексу України» |
| У цьому рядку за логікою мають відображатися витрати, перелічені в абз. «а» п.п. 138.10.4 ПКУ. Там ідеться про два види витрат, визначених згідно зі ст. 153 (а саме п. 153.1 ПКУ): Хоча виходячи з назви цього рядка, у ньому повинні відображатися лише збитки від курсових різниць. На наш погляд, у ряд. 06.5.12 можна показати й інші витрати за операціями в іноземній валюті, наведені, зокрема, у п.п. 153.1.4 ПКУ, — наприклад, від’ємну різницю між доходом від продажу валюти і балансовою вартістю такої валюти або вартістю на дату здійснення операції, якщо її було проведено після дати звітного балансу; від’ємну різницю між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом, за яким визначається балансова вартість такої валюти. | |
| 06.5.13 | «Суми нарахованих податків та зборів, установлених Податковим кодексом України, а також інших обов'язкових платежів, встановлених законодавчими актами» |
| Зазначаються витрати з абз. «б» п.п. 138.10.4 ПКУ. Може йтися, зокрема, про екологічний податок, збір за спеціальне використання води, плату за землю несільскогосподарських підприємств, плату за землю сільськогосподарських підприємств, що використовується в сільськогосподарському обороті, тощо. Судячи з усього, у цьому рядку слід зазначити й акцизний податок. Уключаються до цього рядка і витрати на сплату позивачем державного мита (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розд. 110.07.20). | |
| 06.5.14 | «Відшкодування Пенсійному фонду України сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до пункту «а» статті 13 Закону України «Про пенсійне забезпечення», сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до пунктів «б» — «з» статті 13 Закону України «Про пенсійне забезпечення», різниці між сумою пенсії, призначеної за Законом України «Про наукову і науково-технічну діяльність», та сумою пенсії, обчисленої відповідно до інших законодавчих актів» |
| Відображаються витрати, перелічені в абз. «б» п.п. 138.10.4 ПКУ | |
| 06.5.15 | «Плата за землю, що не використовується в сільськогосподарському виробничому обороті» |
| Рядок заповнюють платники податку, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції | |
| 06.5.16 | «Витрати, визначені відповідно до статті 146 розділу ІІІ Податкового кодексу України» |
| У цьому рядку відображаються витрати від операцій з необоротними активами, крім нарахування щодо них амортизації і витрат на ремонт та інші поліпшення, а саме: | |
| 06.5.17 | «Витрати, визначені відповідно до пункту 147.4 статті 147 розділу ІІІ Податкового кодексу України за операціями із землею та її капітальним поліпшенням» |
| У рядку показуються витрати з п.п. 147.4 ПКУ, а саме: вартість капітального поліпшення якості землі як окремого об'єкта основних засобів групи 2 в разі продажу або відчуження в інший спосіб землі як окремого об'єкта власності | |
| 06.5.18 | «Витрати за операціями з борговими вимогами та зобов’язаннями» |
| У рядку відображаються витрати, зазначені в п.п. 153.4.3 ПКУ, зокрема, збиток від розміщення боргових цінних паперів нижче за номінальну вартість. А от суми нарахованих процентів за борговими цінними паперами наводяться у складі фінансових витрат у ряд. 06.4 Декларацій | |
| 06.5.19 | Витрати на операції оренди/лізингу |
| У рядку наводяться витрати з п. 153.7 ПКУ, зокрема: | |
| 06.5.20 | «Витрати, понесені при першому відступленні права вимоги відповідно до пункту 153.5 статті 153 розділу ІІІ Податкового кодексу України» |
| У рядку наводяться витрати, понесені платником податку — першим кредитором при першому відступленні права вимоги боргу, що визначаються в розмірі договірної (контрактної) вартості товарів, робіт, послуг, щодо яких виникла заборгованість, за фінансовими кредитами — у розмірі заборгованості за даними бухгалтерського обліку на дату здійснення такого відступлення відповідно до вимог ПКУ, а за іншими цивільно-правовими договорами — у розмірі фактичної заборгованості, яку відступають (п.п. 153.5 ПКУ). | |
| 06.5.21 | «Витрати, пов’язані з довготривалим (більше 1 року) технологічним циклом виробництва відповідно до пункту 138.2 |
| У рядку вказуються витрати за довгостроковими договорами з п. 138.2 ПКУ, у частині яких є особливість: якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (понад один рік) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на їх виробництво, не передбачено поетапного здавання, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, | |
| 06.5.22 | «Витрати з винагороди управителю за договорами управління майном» |
| Тут указуються витрати, наведені в п. 153.13 ПКУ стосовно особи, яка передала майно в довірче управління | |
| 06.5.23 | «Суми витрат, отриманих (нарахованих) до реорганізації платником податку, що припинений, та невключених до витрат |
| Тут відображаються операції, зазначені в п.п. 153.15.1 ПКУ щодо правонаступника юридичної особи, зокрема витрати, здійснені (нараховані) юридичною особою, діяльність якої припинилася, стосовно яких дата збільшення не настала до моменту затвердження передатного акта. Такі витрати обліковуються у правонаступника в загальному порядку. Тому, наприклад, витрати, пов'язані із собівартістю товарів, можуть потрапити до цього рядка лише на дату їх реалізації | |
| 06.5.24 СБ | «Суми врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості (+,-) |
| Наводиться значення ряд. 06.5.24 Додатка СБ (від’ємне — зі знаком «-», додатне, очевидно, без знака)» | |
| 06.5.25 | «Перерахунок витрат у разі зміни суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) (+,-)» |
| У рядку описується процедура перерахунку витрат, передбачена абз. 1 п. 140.2 ПКУ, а саме: у разі якщо після продажу товарів, виконання робіт, надання послуг відбувається будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, у тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів або права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, покупець здійснює відповідний перерахунок витрат у звітному періоді, в якому відбулася така зміна суми компенсації. Цей рядок не слід заповнювати в ситуації, коли зміна суми компенсації (у тому числі повернення товарів) відбувається в тому самому періоді, в якому відображаються відповідні витрати, що підтверджують і податківці (див. роз'яснення в ЄБПЗ, | |
| 06.5.26 | «Перерахунок витрат у разі визнання правочину недійсним (+,-)» |
| У рядку описується процедура перерахунку витрат у покупця товарів (робіт, послуг), передбачена абз. 2, 3 п. 140.2 ПКУ, зокрема: | |
| 06.5.27 АМ | «Амортизація тимчасової податкової різниці, яка виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011» |
| У рядку відображається значення гр. 4 ряд. Т1 табл. 1 Додатка АМ | |
| 06.5.28 АМ | «Амортизація необоротних активів, що надані в оперативну оренду« |
| У рядку відображається значення гр. 10 ряд. А15 табл. 1 Додатка АМ | |
| 06.5.29 | «Обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам» |
| У рядку наводяться витрати, передбачені абз. 1 п. 142.2 ПКУ, а саме: обов'язкові виплати, а також компенсація вартості А от внески на довгострокове страхування життя працівників показуються в ряд. 06.5.30 цього Додатка | |
| 06.5.30 | «Сума внесків платника податку на довгострокове страхування життя (недержавне пенсійне забезпечення) найманої фізичної особи, загальний обсяг якої не перевищує 25 відсотків заробітної плати, нарахованої такій найманій особі протягом податкового року, на який припадають такі звітні (податкові) періоди» |
| У рядку вказується сума внесків на довгострокове страхування життя працівників та недержавне пенсійне забезпечення в межах ліміту, установленого абз. 2 п. 142.2 ПКУ | |
| 06.5.31 | «Сума страхового резерву для небанківських фінансових установ» |
| Рядок заповнюється небанківськими фінансовими установами виходячи з п. 159.2 ПКУ | |
| 06.5.32 | «Витрати на придбання послуг (робіт) з інжинірингу, в тому числі:» |
| У цьому рядку наводиться вартість послуг (робіт) з інжинірингу, придбаних у будь-яких осіб (резидентів та нерезидентів), щодо яких є право на «податкові» витрати (п.п. 139.1.14, 139.1.15 ПКУ) у частині, що не включається до собівартості реалізованої продукції | |
| 06.5.32.1 | «витрати, понесенні (нараховані) у зв’язку із придбанням у нерезидента послуг (робіт) з інжинірингу в обсязі, що не перевищує 5 % митної вартості обладнання, імпортованого згідно з відповідним контрактом» |
| Виходячи з пп. 139.1.14, 139.1.15 ПКУ, у цьому рядку зазначається вартість придбаних у нерезидента послуг з інжинірингу, за винятком придбання послуг з інжинірингу у: | |
| 06.5.33 | «Нараховані роялті, в тому числі:» |
| У цьому рядку наводиться сума роялті, виплачена будь-яким особам (резидентам і нерезидентам), щодо яких існує право на «податкові» витрати (п.п. 140.1.2 ПКУ) у частині, що не включається до собівартості реалізованої продукції | |
| 06.5.33.1 | «роялті, нараховані на користь нерезидента в обсязі, що не перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, що передує звітному» |
| Згідно з п.п. 140.1.2 ПКУ у цьому рядку зазначається відповідна сума роялті, виплачена нерезиденту, за винятком сум роялті, виплачених на користь: | |
| 06.5.34 | «Витрати на консалтинг, в тому числі:» |
| У рядку вказується вартість послуг консалтингу, придбаних у будь-яких осіб (резидентів та нерезидентів), щодо яких є право на «податкові» витрати (п.п. 139.1.13 ПКУ) у частині, що не включається до собівартості реалізованої продукції | |
| 06.5.34.1 | витрати, понесені (нараховані) у зв’язку із придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу в обсязі, що не перевищує 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, що передує звітному |
| Відповідно до п.п. 139.1.13 ПКУ у цьому рядку вказується вартість придбаних у нерезидента послуг консалтингу, за винятком придбання у: | |
| 06.5.35 | «Сума фактично повернутої поворотної фінансової допомоги» |
| У рядку наводиться сума отриманої від неплатників податку на прибуток поворотної фінансової допомоги (її частини) в одержувача в періоді її повернення особі, яка її надала, якщо в попередніх періодах при її отриманні було відображено дохід (п.п. 135.5.5 ПКУ) | |
| 06.5.36 | «Суми списаної безнадійної кредиторської заборгованості» |
| Не зовсім зрозуміло, що можна відобразити в цьому рядку. За логікою, у ньому можна показати зі знаком «-» суми списаної безнадійної кредиторської заборгованості, щодо якій раніше було відображено витрати (див. Тему тижня «Безнадійна та сумнівна заборгованість» // «БТ», 2011, № 22, с.35) | |
| 06.5.37 | «Інші витрати господарської діяльності, до яких розділом ІІІ Податкового кодексу України прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат» |
| У рядку наводяться всі витрати, які не було показано в інших рядках додатків до Декларації та в самій Декларації, у частині яких не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат (п.п. 138.12.2 ПКУ). | |
| 06.5.38 ВО | «85 % вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у нерезидентів, що мають офшорний статус» |
| У рядку відображаються показники ряд. 06.5.38 Додатка В, хоча не зрозуміло, як це можна поєднати — адже додаток В заповнюється тільки за рік, а ряд. 06.5.38 В — щокварталу. Залишається протягом року розраховувати цей рядок | |
| 06.5.39 АМ | «Сума витрат на ремонт та поліпшення необоротних активів, що надані в оперативну оренду відповідно до пункту 146.12 статті 146 розділу ІІІ Податкового кодексу України» |
| У рядку наводиться значення гр. 9 ряд. 1 табл. 3 Додатка АМ | |
| 06.5.40 | «Витрати на інформаційне забезпечення господарської діяльності платника податку, в тому числі з питань законодавства, на придбання літератури, оплату інтернет-послуг і передплату спеціалізованих періодичних видань» |
| Мабуть, у цьому рядку слід наводити будь-які витрати, перелічені в абз. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ, незалежно від того, до якого саме виду діяльності вони належали. Наприклад, витрати на інтернет-послуги адміністративного персоналу |
Таблиця 15.
Порівнянність інших витрат у податковому та бухгалтерському обліку| Стаття витрат у: | |
| бухгалтерському обліку | податковому обліку |
| 941 «Витрати на дослідження і розробки» | Відображаються залежно від виду витрат у додатку ІВ, зокрема, витрати на інжиніринг показуються в ряд. 06.5.32 Додатка ІВ, роялті — у ряд. 06.5.33 Додатка ІВ, витрати на консалтинг — у ряд. 06.5.34 Додатка ІВ, інші витрати — у ряд. 06.5.37 Додатка ІВ |
| 942 «Собівартість реалізованої іноземної валюти» | Безпосередньо в Декларації не відображається. У ряд. 06.5.12 Додатка ІВ показується від’ємна різниця між доходом від продажу валюти і балансовою вартістю такої валюти (як альтернативу можна запропонувати відображати витрати в ряд. 06.5.37 Додатка IВ), додатна різниця вказується в ряд. 03.19 додатка ІД (як альтернативу можна запропонувати відображати доходи в ряд. 03.27 Додатка IД) |
| 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів» | Відображається в ряд. 05.1.1 Додатка СВ |
| 944 «Сумнівні та безнадійні борги» | Безпосередньо в Декларації сума резерву щодо сумнівних та безнадійних боргів не відображається. У податковому обліку до витрат уключається сума безнадійної заборгованості, що зазначається в ряд. 06.5.4 Додатка ІВ |
| 945 «Втрати від операційної курсової різниці» | Наводиться в ряд. 06.5.12 Додатка ІВ |
| 946 «Втрати від знецінення запасів» | У Декларації не відображається (п. 152.10 ПКУ) |
| 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» | У Декларації відображається залежно від виду та розміру понесених витрат. Зокрема, недоліки і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах у межах норм природного убутку відповідно до затверджених галузевими міністерствами та погоджених Мінфіном нормативів указуються в ряд. 06.1.13 Додатка ЗВ; витрати, що перевищують такі норми, у податковому обліку не показуються |
| 948 «Визнані штрафи, пені, неустойки» | У Декларації не відображаються (пп. 139.1.11 ПКУ) |
| 949 «Інші витрати операційної діяльності» | Відображаються в Додатку ІВ залежно від виду понесених витрат. Наприклад, витрати, понесені платником податків — першим кредитором при першому відступленні права вимоги боргу, що визначаються в розмірі договірної (контрактної) вартості товарів, робіт, послуг, щодо яких виникла заборгованість за фінансовими кредитами, — у розмірі заборгованості за даними бухгалтерського обліку на дату здійснення такого відступлення відповідно до вимог ПКУ, а за іншими цивільно-правовими договорами — у розмірі фактичної заборгованості, яку відступають (п.п. 153.5 ПКУ), показуються в ряд. 06.5.20 Додатка ІВ. Якщо окремого рядка в Додатку для таких витрат не передбачено, вони наводяться в загальному ряд. 06.5.37 Додатка ІВ |
| 971 «Собівартість реалізованих фінансових інвестицій» | Безпосередньо у Декларації не відображається. Прибуток від реалізації цінних паперів показується в ряд. 03.20 Додатка ЦП |
| 972 «Втрати від зменшення корисності активів» | У Декларації не відображається (п. 152.10 ПКУ) |
| 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць» | Наводиться в ряд. 06.5.12 Додатка ІВ |
| 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій» | У Декларації не відображається (п. 152.10 ПКУ) |
| 976 «Списання необоротних активів» | У Декларації відображається залежно від виду та розміру понесених витрат. Зокрема, витрати в розмірі вартості окремого об'єкта основних засобів, що амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації в разі ліквідації основних засобів за рішенням платника податку або якщо з не залежних від платника податку обставин основні засоби (їх частина) зруйновані, викрадені або підлягають ліквідації, або платник податку змушений відмовитися від використання таких основних засобів унаслідок загрози або неминучості їх заміни, зруйнування або ліквідації (п. п. 146.16 ПКУ), наводяться в ряд. 06.5.16 Додатка ІВ. Решта витрат у Декларації не наводиться |
| 977 «Інші витрати звичайної діяльності» | Відображаються в Додатку ІВ залежно від виду понесених витрат. Якщо окремого рядка в Додатку для таких витрат не передбачено, вони наводяться в загальному ряд. 06.5.37 Додатка ІВ |
Додаток СБ (сумнівна (безнадійна) заборгованість)
У
Додатку СБ відображаються коригування доходів (витрат), що провадяться згідно з п. 159.1 ПКУ. Формат заповнення цього Додатка, по суті, не змінився. Як і його попередник (Додаток К4), Додаток СБ складається окремо щодо кожного договору, стосовно якого здійснюються відповідні коригування.До
Додатка долучаються повідомлення про зменшення доходу або витрат з посиланням на положення п.п. 159.1.1 та/або п.п. 159.1.2 ПКУ і копії документів, що підтверджують наявність заборгованості (договори купівлі-продажу, рішення суду тощо), неподання яких трактується як податкове порушення (див. п. 4 листа ДПАУ від 25.02.08 р. № 3613/7/15-0217).Незважаючи на назву, по суті, у
додатку СБ наводяться коригування щодо лише врегулювання сумнівної заборгованості, а коригування, пов'язані зі списанням безнадійної заборгованості, не відображаються. Так, доходи за безнадійною кредиторською заборгованістю вказуються в рядку 03.24 «Суми безнадійної кредиторської заборгованості» додатка ІД; а витрати за безнадійною дебіторською заборгованістю — у рядку 06.5.4 «Витрати на створення резерву сумнівної заборгованості» додатка ІВ.Докладно порядок заповнення цього
Додатка розглядався в Темі тижня «Безнадійна та сумнівна заборгованість» // «БТ», 2011, № 22, с. 35. Сьогодні лише зауважимо: на відміну від порядку, що діяв раніше, пеня, нарахована у зв'язку з урегулюванням сумнівної заборгованості, у самій Декларації не показується — вона відображається тільки в ряд. П Додатка СБ.
Додаток ВО (нерезиденти з офшорних зон)
У
Додатку ВО відображаються витрати, пов'язані з придбанням товарів, робіт, послуг у нерезидентів, які мають офшорний статус. Такі операції згадуються в декількох нормах ПКУ, однак порядку заповнення Додатка ВО стосуються лише положення п. 161.2 ПКУ*. Нагадаємо, що відповідно до зазначеної норми в разі укладення договорів, що передбачають:— здійснення оплати товарів (робіт, послуг) на користь нерезидентів, які мають офшорний статус,
— або при здійсненні розрахунків через таких нерезидентів або через їх банківські рахунки незалежно від того, здійснюється така оплата (у грошовій чи іншій формі) безпосередньо або через інших резидентів чи нерезидентів,
витрати на оплату вартості таких товарів (робіт, послуг) уключаються до складу витрат у сумі, що дорівнює 85 % від їх вартості.
* Зокрема, у додатку ВО не вказуються придбання в нерезидентів з офшорів послуг консалтингу, маркетингу, реклами (п.п. 139.1.13 ПКУ), інжинірингу (п.п. 139.1.15 ПКУ), виплата роялті (абз «а» п.п. 140.1.2 ПКУ), оскільки права на витрати щодо них немає.
Це єдиний річний
Додаток. В основу Додатка ВО було покладено форму Додатка Р3, що застосовувався раніше, однак було зроблено деякі «модифікації», які не можна назвати вдалими. У зв'язку з цим виникають певні складнощі.Складність 1 — «статті витрат»
. Із форми Додатка ВО випливає, що всі придбання товарів (робіт, послуг) в «офшорних» нерезидентів можуть відображатися лише у двох статтях витрат:1) собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) — у
ряд. 05.1.10 ВО Додатка СВ;2) інші витрати — у
ряд. 06.5.38 ВО Додатка ІВ.Однак цілком можлива ситуація, коли «офшорні» придбання стосуватимуться інших статей витрат, зокрема адміністративних і збутових витрат. На жаль, відобразити їх у відповідних додатках не вийде. Тому всі такі придбання залишається проводити по
ряд. 06.5.38 В Додатка ІВ.Складність 2 — «розрахунок собівартості»
. Як і з іншими витратами, пов'язаними із собівартістю реалізованих товарів (робіт, послуг), у частині «офшорних» придбань убачаються нестикування. Справа в тому, що 85 % обмеження щодо таких витрат визначається на дату придбання відповідних товарів (робіт, послуг), а право на такі витрати виникає в період їх реалізації. Але якщо ще в торгівлі можна якось визначити, які товари було реалізовано («офшорні» або «звичайні»), то виробничим підприємствам виділити із собівартості, скажімо, частину «офшорних» матеріалів неможливо. Як варіант, знову-таки можна вдатися до відсоткових співвідношень, про які йшлося стосовно заповнення Додатка СВ. Але тут ситуація поглиблюється ще й тим, що облік «офшорних» придбань, по-перше, потрібно вести за кожним контрактом, по-друге, виходячи з роз'яснень податківців, за рахунок курсової різниці собівартість імпортних товарів на дату придбання і на дату реалізації можуть відрізнятися.Складність 3 — «несумісність граф»
. Ця проблема «випливає» з попередньої. Унаслідок різниці в періодах обчислення офшорного обмеження та періоду виникнення витрат виходить, що гр. 4 Додатка ВО не дорівнюватиме сумі його гр. 5 і гр. 6, хоча за логікою так і має бути.Знову-таки, як варіант виходу із ситуації можна запропонувати метод «від протилежного», тобто спочатку заповнити
гр. 5 і гр. 6, потім визначити їх суму та вказати її у гр. 4, далі отримане значення поділити на 0,85 та визначити показник ряд. 3. Хоча навряд чи перевіряючих, які орієнтуватимуться на суму за конкретним договором, цей метод задовольнить.Загалом, як вирішувати ці проблеми, можуть підказати лише представники податкових органів. А ми сьогодні тільки зауважимо, що за логікою має показуватися у відповідних графах
Додатка ВО.
Таблиця 16.
Порядок заповнення рядків Додатка ВО| Номер графи | Показник |
| 1 | «Код рядка» |
| Відображається за кількістю договорів, зазначених у гр. 2 | |
| 2 | «Реквізити договору (контракту), найменування та місцезнаходження нерезидента, що має офшорний статус» |
| Заповнюється за кожним договором (контрактом), щодо якого у звітному році виникає право на «податкові» витрати | |
| 3 | «Загальна вартість придбаних товарів (робіт, послуг) у нерезидента, що має офшорний статус» |
| Відображається сума товарів (робіт, послуг), стосовно яких у звітному році виникає право на «податкові» витрати в розмірі 100 % їх вартості | |
| 4 | «Витрати платника податку на оплату вартості таких товарів (робіт, послуг), які включаються до витрат покупця (графа 3 х 0,85)» |
| Зазначається сума товарів (робіт, послуг), щодо яких у звітному році виникає право на «податкові» витрати в розмірі 85 % | |
| «в тому числі, що включаються до:» | |
| 5 | «собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» |
| Указується сума товарів (робіт, послуг), стосовно яких у звітному році виникає право на включення до витрат у складі собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) у розмірі 85 % їх вартості. Підсумкова сума переноситься до ряд. 05.1.10 ВО Додатка СВ | |
| 6 | «інших витрат» |
| Зазначається сума товарів (робіт, послуг), щодо яких у звітному році виникає право на включення до витрат у складі інших витрат у розмірі 85 % їх вартості. Підсумкова сума переноситься до ряд. 06.5.38 ВО Додатка ІВ | |
Додаток ПН (виплата доходів нерезидентам)
Додаток ПН
замінив Звіт про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів, затверджений наказом ДПАУ в редакції від 29.03.02 р. № 140, що використовувався раніше та діяв до 01.04.11 р. (далі — Звіт).Незрозуміло, чим керувалися податківці, роблячи таку заміну. Адже згідно з
п. 103.9 ПКУ: «особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов'язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом державної податкової служби». Із цієї норми випливає, що доходи нерезидента мали зазначатися у Звіті, а не в Декларації з податку на прибуток. Про подання Звіту стосовно податку з доходів нерезидента йдеться і в п. 160.3 ПКУ.Такий порядок більше відповідає «духу»
ПКУ, оскільки перераховувати податок зобов'язані юридичні особи — резиденти незалежно від того, чи є вони платниками податку на прибуток, а також чи є вони суб'єктами спрощеного оподаткування (п. 160.5 ПКУ). Отже, Звіт (тепер — Додаток ПН) мають, серед іншого, подавати й юридичні особи — неплатники податку на прибуток, у тому числі платники єдиного податку та фіксованого сільськогосподарського податку. І дуже дивним виглядає подання цими особами Податкової декларації з податку на прибуток, формат якої призначено лише для платників податку на прибуток (зокрема, у «шапці» Декларації серед реквізитів згадуються тільки зазначені особи). Сподіваємося, що в подальшому податківці роз'яснять, як слід вирішувати цю проблему.«Мінус» такої трансформації форми
Звіту для осіб, які утримують податок з нерезидентів, полягає в тому, що тепер суми податку вказуються в податковій Декларації (Звіт такого статусу не мав). Отже, суми податку підлягають узгодженню в загальному порядку, і за їх несплату можна застосувати відповідні санкції як за несплату узгодженого податкового зобов'язання.Формат
Додатка ПН дуже схожий з форматом Звіту, тому проблем з його заповненням виникнути не повинно.Як і
Звіт, Додаток ПН заповнюється окремо для кожного нерезидента, якому виплачуються доходи, і до нього включаються дві таблиці:таблиця 1 «Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України» (раніше це був
Додаток 1 до Порядку № 28*);таблиця 2 «Розрахунок прибутку від операцій з безпроцентними (дисконтними) облігаціями чи казначейськими зобов'язаннями» (колишній
Додаток 2 до Порядку № 28).* Порядок подання звітів про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів, затверджений наказом ДПАУ від 16.01.98 р. № 28.
У
табл. 1 зберігся колишній формат надання інформації.
Таблиця 17.
Порядок заповнення таблиці 1 Додатка ПН| Графа | Показник | Заповнення |
| 1 | «Види доходів» | У гр. 1 табл. 1 наведено перелік доходів нерезидентів, які підлягають оподаткуванню згідно зі ст. 160 ПКУ. У гр. 3 табл. 1 указується сума нарахованого доходу за той період, в якому слід було утримати податок (на дату виплати відповідного доходу). Однак оскільки гр. 6 табл. 1 заповнюється наростаючим підсумком (у 2011 році — починаючи з 01.04.11 р.), то у гр. 3 табл. 1 слід зазначити суму доходу за звітний період і попередні періоди з 01.04.11 р. |
| 2 | «Код рядка» | |
| 3 | «Сума доходів» | |
| 4 | «Ставка податку (%) згідно з Податковим | |
| 5 | «Ставка податку (%) згідно з міжнародним договором» | Показники гр. 5 табл. 1 проставляються самостійно податковим агентом виходячи зі ставки податку, що застосовується за конкретним міжнародним договором. У разі застосування міжнародного договору у спеціальному полі Додатка ПН зазначаються його назва та норма, за якою застосовується передбачена договором ставка податку (порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування відповідно до ст. 103 ПКУ) |
| 6 | «Сума податку (графа 3 х графу 4 : 100 | У гр. 6 табл. 1, очевидно, слід відображати суми, нараховані наростаючим підсумком починаючи з 01.04.11 р. Значення гр. 6 ряд. 20 табл. 1 переноситься до ряд. 17 Декларації, при цьому в ситуації заповнення декількох Додатків ПН (якщо доходи виплачувалися декільком нерезидентам) відповідні показники підсумовуються. |
Таблиця 2
заповнюється за наявності прибутку нерезидента від операцій з безпроцентними (дисконтними) облігаціями або казначейськими зобов'язаннями (ряд. 16 табл. 1). Вона також практично ідентична колишньому Додатку 2 до Порядку № 28. Таблиця 2 Додатка ПН має такі графи:гр. 1 «№ з/п»;
гр. 2 «Дата придбання цінних паперів»;
гр. 3 «Ціна придбання цінних паперів»;
гр. 4 «Номінальна вартість цінних паперів»;
гр. 5 «Сума прибутку (графа 4 - графа 3)»;
гр. 6 «Сума податку (графа 5 х ___ : 100)».
У Додатку ПН передбачено перевірку: значення
ряд. 16 гр. 3 табл. 1 має відповідати сумі в ряд. 16 графи 5 табл. 2, значення ряд. 16 гр. 6 табл. 1 — сумі в ряд. 16 гр. 6 табл. 2.При заповненні
Додатка ПН слід звернути увагу на такі моменти:1. Порядок звільнення (зменшення) від оподаткування доходів з джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування регламентується тепер не
постановою КМУ від 06.05.01 р. № 470 (втратила чинність), а ст. 103 ПКУ. У цілому процедура підтвердження підстав для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів з джерелом їх походження з України залишилася без змін. Для цих цілей використовується надана нерезидентом особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідка (або її нотаріально засвідчена копія), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі — довідка), а також інші документи, якщо це передбачено міжнародним договором України (п. 103.4 ПКУ).Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, та має бути належним чином легалізована, перекладена згідно із законодавством України (
п. 103.5 ПКУ).Податківці вважають, що Довідка дійсна в межах календарного року, в якому її видано, хоча прямо на це в
ПКУ не вказується (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розділ 110.29.02). Вони також наголошують на тому, що в разі неподання нерезидентом Довідки відповідно до п. 103.4 ПКУ доходи нерезидента з джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню (п. 103.10 ПКУ)*. Крім того, вони висунули свої вимоги до Довідки (див. «Як має бути легалізовано Довідку»).* ДПАУ й раніше зазначала, що гр. 5 «Ставка податку (%) за міжнародним договором» Звіту можна заповнювати лише за наявності Довідки (див. лист від 14.09.09 р. № 11071/5/15-0216). Тому очевидно, що, як і раніше стосовно Звіту, податківці вимагатимуть подання разом з Додатком ЗП такої Довідки (див. п. 3.3 листа ДПАУ від 17.01.05 р. № 826/7/15-1317).
| Як має бути легалізовано Довідку Роз'яснення з ЄБПЗ, розділ 110.29.02 «Довідка повинна бути належним чином легалізована (п. 103.5 ПКУ). Ця вимога означає, що згадана довідка користується доказовою силою офіційних документів на території України за умови: — її легалізації, тобто процедури, що застосовується дипломатичними або консульськими агентами країни, на території якої документ має бути подано, для посвідчення автентичності підпису, якості, в якій виступала особа, що підписала документ, та, у відповідному випадку, автентичності відбитку печатки або штампа, якими скріплено документ; — або засвідчення штампом «апостиль», якщо вони складені на території держав — учасниць Конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, 1961 року; — або наявності міжнародних договорів про правову допомогу, згідно з положеннями яких офіційні документи іноземних держав-партнерів, зокрема, сертифікати резиденції компетентних податкових органів, приймаються без будь-якого підтвердження (без консульської легалізації та відповідно без апостиля)». |
2. Унаслідок змішування термінології під нерезидентами в
абз. «в» пп. 14.1.122 ПКУ, зокрема, розуміються фізичні особи, які не є резидентами України. У зв'язку з цим виникло запитання: а чи потрібно при виплаті зазначених у ст. 160 ПКУ доходів фізичним особам — нерезидентам утримувати і виплачувати відповідний податок. Радує, що податківці «позитивно» підійшли до цієї проблеми та приписали в цій ситуації «нерезидентський» податок на прибуток не нараховувати (див. роз'яснення в ЄБПЗ, розділ 110.29.04). Для аргументації цієї позиції податківці послалися на недопустимість подвійного оподаткування (такі доходи обкладаються податком на доходи згідно з п. 170.10 ПКУ).3. Оскільки форма
Додатка ПН відповідає Звіту, то при заповненні першого можна використовувати «старі» рекомендації податківців. Зокрема, стосовно того, що коли кількість цифр в ідентифікаційному коді нерезидента більша, ніж кількість клітинок у заголовній частині Звіту (тепер Додатка ПН), в яких має вказуватися такий код, то цифри коду, для яких не вистачає клітинок, можна відображати праворуч від останньої клітинки (див. консультацію «Звіт про виплачені доходи» // «ПБМК», 2009, № 46).
Додаток ЦП (цінні папери)
У
Додатку ЦП наводяться операції з цінними паперами, облік яких регламентується п. 153.8 ПКУ. Цей Додаток практично повністю ідентичний Додатку К3, що застосовувався раніше, тому особливих проблем з його заповненням виникнути не повинно.Інша справа, що власне процедура розрахунку прибутку (збитку) від продажу цінних паперів завдяки роз'ясненням представників податкових органів не зовсім зрозуміла. Зокрема, як і раніше, вони пропонують визначати фінрезультати від продажу цінних паперів не в «повидовому» розрізі (що прописано в
п. 153.8 ПКУ), а щодо кожного цінного паперу (див. лист ДПАУ від 05.05.11 р. № 12577/7/15-0317).Так:
— у
листі ДПАУ від 18.06.11 р. № 11329/6/15-0516 вони прямо зазначили: «витрати на придбання цінних паперів, крім придбаних при первинному розміщенні, відображатимуться в момент отримання доходів від подальшого продажу цінних паперів»;— аналогічний висновок містить і роз’яснення у
ЄБПЗ, розд. 110.19:«лише в момент здійснення продажу придбаних у емітента цінних паперів (корпоративних прав) платник податку має право на відображення витрат, пов'язаних з їх придбанням, та доходів від їх продажу»
.Тому не виключаємо, що у відповідних витратних рядках
Додатка ЦП перевіряючі на місцях вимагатимуть зазначати витрати лише за тими цінними паперами, які було реалізовано у звітному періоді, з чим ми погодитися не можемо.Ще раз нагадаємо: на нашу думку, виходячи з норм
п. 3 та п. 4 підрозд. 4 розд. XX ПКУ для перенесення збитків від операцій з цінними паперами Декларація за І квартал має статус торішньої декларації. Отже, у відповідних рядках для відображення від’ємного фінансового результату попереднього звітного (податкового) періоду слід показувати збитки від цінних паперів, отримані за підсумками I кварталу 2011 року.Підсумкова сума прибутку від операцій з цінними паперами переноситься із
ряд. 03.20 Додатка ЦП до ряд. 03.20 ЦП Додатка ІД.
Додаток ПЗ (прибуток, що звільняється від оподаткування)
Додаток ПЗ
заповнюється на підставі пп. 152.11, 156.3 ПКУ і дуже схожий на Додаток К5, що використовувався раніше. Різниця полягає лише в тому, що в ньому статті доходів і витрат «переформульовано» під вимоги ПКУ. Мета заповнення цього Додатка залишилася колишньою: за його допомогою «витягується» прибуток (збиток), звільнений від оподаткування, із загальної суми прибутку (збитку), зазначеного в ряд. 07 Декларації. Отже, як і раніше, «звільнені» доходи і витрати в загальному порядку проводяться по відповідних рядках декларації, беруть участь у розрахунку оподатковуваного прибутку, а потім через Додаток ПЗ його зменшують (ряд. 9 Додатка ПЗ переноситься до ряд. 09 ПЗ Декларації).Усі витрати, які стосуються діяльності, що звільняється від оподаткування, у
Додатку ПЗ групуються за двома статтями:1) собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг), що стосується конкретного виду звільненої діяльності;
2) інші витрати, що стосуються конкретного виду звільненої діяльності.
Порядок визначення «звільнених» доходів і витрат описано в
п. 152.11 ПКУ, в якому згадано і платників податку на прибуток за ставкою 0 % з п. 154.6 ПКУ. Тим часом такі особи відповідно до п. 49.2 ПКУ повинні подавати до органів ДПС декларації (розрахунки) з податку на прибуток за спрощеною формою, яку на момент написання цього матеріалу ще не затверджено*. ДПАУ в листі від 06.05.11 р. № 12807/7/15-0317 порекомендувала «нульовкам» до моменту затвердження спрощеної Декларації подавати її за загальною формою. Для того щоб «вийти» на «нуль», таким платникам у Додатку ПЗ слід навести всі статті доходів і витрат. А от сума коштів, не перерахована до бюджету при застосуванні ставки податку 0 %, що визнається доходами одночасно з визнанням витрат, здійснених за рахунок цих коштів, у розмірі таких витрат (п. 152.11 ПКУ), у Декларації за II квартал не відображається, оскільки вперше про такі доходи можна говорити лише після узгодження сум у Декларації за II квартал.* Докладніше про податковий облік таких осіб можна прочитати у статті «Податок на прибуток за ставкою 0 %: хто має право, які порядок та вимоги» // «БТ», 2011, № 14, с. 31.
Як і раніше в
Додатку К5, у Додатку ПЗ (таблиця 2) наводиться конкретна норма ПКУ, якою встановлюється відповідна пільга (ст. 154, 158 пп. 15 — 19 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ та інші норми).Із форми
Додатка ПЗ і ряд. 09 ПЗ Декларації тепер явно вбачається, що «звільнена» діяльність може бути як прибутковою, так і збитковою. При цьому слід ураховувати, що збитки від пільгової діяльності не можуть згортатися з оподатковуваним прибутком. У зв'язку з цим, на нашу думку, з метою «неперекручення» результату збиток від звільненої діяльності також має бути враховано, але зі знаком «+» при обчисленні об'єкта оподаткування для визначення податку на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню, у ряд. 11 Декларації**. Пояснимо викладене на прикладі.** Податківці, здається, свою позицію із цієї проблеми ще не сформували, оскільки в ЄБПЗ у розд. 110.30.03 на запитання про те, чи потрібно в ряд. 11 Декларації враховувати від’ємне значення ряд. 09 ПЗ, вони не відповіли.
Таблиця 18.
Приклади заповнення рядків Додатка ПЗ та відповідних рядків декларації за ІІ квартал| Рядки декларації та додатків до неї | Варіанти | |||
| I | II | III | IV | |
| Декларація за ІІ квартал 2011 року | ||||
| 07 (прибуток (+) / збиток (-) від усіх видів діяльності) | 8000 | 10000 | -5000 | -7000 |
| 09ПЗ (прибуток (+) / збиток (-) від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування) | 2000 | -2000 | 1000 | -3000 |
| 11 (податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню (ряд. 07 - ряд. 08 - ряд. 09 (при додатному значенні) х ряд. 10 : 100)) | 1380 | 2760 | — | — |
Документи і скорочення Теми
ГКУ
— Господарський кодекс України від 16.01.03 р. № 436-IV.ПКУ
— Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (втратив чинність частково з 01.04.11 р.).Наказ № 114
— наказ ДПАУ «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства» від 28.02.11 р. № 114.Наказ № 143
— наказ ДПАУ «Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та порядку її складання» від 29.03.03 р. № 143 (втратив чинність з 11.04.11 р.).Наказ № 36
— наказ ДПАУ «Про затвердження форми Розрахунку податкових зобов'язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства та форми Повідомлення платника податку про прийняття рішення щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства» від 24.01.11 р. № 36.Вимоги до назви
— Вимоги до написання найменування юридичної особи або її відокремленого підрозділу, затверджені наказом ДПАУ від 09.06.04 р. № 65.Інструкція № 5
— Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.04 р. № 5.Порядок № 28
— Порядок надання звітів про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів, затверджений наказом ДПАУ від 16.01.98 р. № 28 (втратив чинність).Порядок № 506
— Порядок гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни технічно складних побутових товарів, затверджений постановою КМУ від 11.04.02 р. № 506.Порядок № 112
— Порядок обліку покупців, що отримали гарантійну заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування), затверджений наказом ДПАУ від 28.02.11 р. № 112.ЄБПЗ
— Єдина база податкових знань, розміщена на сайті ДПАУ: www.sta.gov.ua.«ПБМК»
— газета «Податковий, банківський, митний консультант».
