Податкова накладна, яка виписана у вересні,
зареєстрована у ЄРПН у жовтні.
Коли виникає право на податковий кредит?
Наше підприємство отримало податкову накладну, складену 30.09.11 р. з позначкою про її включення до ЄРПН. Однак перевіривши факт реєстрації, ми з'ясували, що до ЄРПН цю податкову накладну включено 03.10.11 р. Чи може наше підприємство включити до податкового кредиту вересня суму ПДВ, вказану у такій податковій накладній?
(м. Донецьк)
Теорія.
Згідно з п. 198.2 Податкового кодексу України (далі — ПКУ) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:— дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
— дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (ПН).
Отже, платник має право включити до податкового кредиту суму ПДВ у тому звітному періоді, у якому відбулась перша подія: оплата чи отримання товарів, однак, для того щоб скористатись таким правом, має виконуватись ще ціла низка умов, зокрема, сума ПДВ має бути підтверджена належним чином заповненою податковою накладною (
абз. 1 п. 198.6 ПКУ). Тут варто звернути увагу на те, що ПКУ не уточнює, на який саме момент покупець має отримати ПН: на дату першої події, на дату подання декларації за звітний період чи на дату перевірки контролюючим органом.Практика.
Якщо за основу взяти абз. 2 п. 198.6 ПКУ, то можна зробити висновок, що ПН має бути у покупця на момент перевірки податковим органом, адже лише за відсутність ПН на такий момент передбачена відповідальність.Якщо ж врахувати те, що разом із декларацією з ПДВ платник зобов'язаний подати електронну копію
Реєстру виданих та отриманих податкових накладних (далі — Реєстр), у якому мають бути вказані дані ПН, зокрема, дата її отримання, то виходить, що ПН має бути у покупця на момент подання декларації з ПДВ.Ні для кого не секрет, що досить часто ПН, які складені наприкінці податкового періоду, потрапляють до покупця в наступному звітному періоді. Щоб скористатись правом на податковий кредит у періоді виписки, ПН покупець відображає їх у
Реєстрі не фактичною датою отримання, а датою складання чи останнім днем звітного періоду, у якому виписана ПН. Така можливість у покупця є, адже дата отримання зазначається лише у гр. 2 розд. II Реєстра покупця (не вказується ні у самій ПН, ні у Реєстрі продавця).Нововведення.
Схоже, що законодавець, який Законом № 3609* надав продавцю право реєструвати ПН у Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) протягом 20 календарних днів, наступних за датою їх виписки, зробив «ведмежу послугу» для покупців.* Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» від 07.07.11 р. № 3609-VI (див. Тему тижня «Генеральна чистка» у Податковому кодексі» // «БТ», 2011, № 33, с. 3).
Справа у тому, що відповідно до
абз. 2 п. 201.10 ПКУ продавець товарів/послуг зобов'язаний надати покупцю ПН після реєстрації її в ЄРПН. Отже, якщо ПН підлягає реєстрації у ЄРПН**, то до моменту такої реєстрації продавець не має права видавати ПН покупцю.** З 01.07.11 р. реєстрації у ЄРПН підлягають ПН із сумою ПДВ понад 100 тис. грн. (п. 11 підрозд. 2 розд. XX ПКУ).
До того ж, згідно з
абз. 9 п. 201.10 ПКУ відсутність факту реєстрації платником податку — продавцем товарів/послуг ПН в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми ПДВ, вказаної в ПН, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.Отже, дата реєстрації ПН у ЄРПН може розцінюватись податківцями як дата, раніше якої покупець не міг отримати ПН. Таким чином покупець, отримавши ПН, яка виписана у вересні, а зареєстрована у ЄРПН у жовтні, не може включити її до
Реєстру «заднім числом».Хоч формально дата реєстрації ПН у ЄРПН не впливає на дату виникнення права на податковий кредит покупця, у такій ситуації ми б не радили, принаймні, без позитивної письмової податкової консультації, включати таку ПН до податкового кредиту вересня***.
*** У неофіційних консультаціях податківці погоджуються з тим, що податковий кредит слід формувати за датою складання ПН.
Альтернативні варіанти.
До набрання чинності Законом № 3609 продавець був зобов'язаний зареєструвати ПН у ЄРПН у день складання ПН, тому покупець міг вимагати від продавця видати ПН вже наступного дня після її складання, а у випадку відмови мав право сформувати податковий кредит на підставі Заяви про відмову постачальника надати податкову накладну (порушення ним порядку заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних) — додаток Д8 до декларації з ПДВ (далі — Заява Д8).З 06.08.11 р. (дати набрання чинності
Законом № 3609) продавець має законні підстави не видавати покупцю ПН до моменту її реєстрації у ЄРПН (факт реєстрації підтверджує квитанція в електронній формі у текстовому форматі, яка відповідно до п. 8 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.10 р. № 1246, направляється продавцю після реєстрації ПН). Таким чином, якщо продавець не видав ПН протягом 20 днів, наданих для реєстрації ПН у ЄРПН, то у покупця немає законних підстав подати Заяву Д8 і на її підставі сформувати податковий кредит.Якщо продавець все-таки видав ПН з відміткою про внесення її до ЄРПН, але така реєстрація відбулась пізніше, то, на наш погляд, покупець має повне право сформувати податковий кредит на підставі
Заяви Д8, адже при цьому продавець порушив норми абз. 2 п. 201.10 ПКУ та п. 6.1 Порядка № 969 , якими передбачено, що ПН, яка підлягає реєстрації у ЄРПН, надається покупцю тільки після такої реєстрації.Однак у такій ситуації довести, коли саме ПН була видана покупцем, практично неможливо, адже у формі ПН не передбачено внесення даних про дату її реєстрації в ЄРПН і дату видачі покупцю (у ПН вказується лише дата виписки ПН). Єдиним документом, у якому вказується дата отримання ПН, є
Реєстр покупця.При цьому не виключено, що подавши
Заяву Д8, покупець «підставить» продавця під перевірку****, але податківці не погодяться з формуванням податкового кредиту на її підставі, вважаючи, що ПН внесена до Реєстру «заднім числом».**** Згідно з абз. 12 п. 201.10 ПКУ надходження Заяви Д8 є підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки продавця для з'ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов'язань з податку за такою операцією.
Тому ми б порадили продавцям не зволікати із реєстрацією ПН у ЄРПН, особливо наприкінці місяця, а покупцям — відразу з'ясовувати, коли отримана ПН була зареєстрована у ЄРПН (для впевненості у реєстрації можна попросити продавця надати копію відповідної квитанції).
Микола ШПАКОВИЧ
