ОСНОВНІ ЗАСОБИ:
податковий та бухгалтерський облік вибуття
У сьогоднішній публікації проаналізуємо податковий та бухгалтерський облік вибуття основних засобів у зв'язку з їх продажем, унесенням до статутного фонду іншого підприємства, безоплатною передачею та ліквідацією як за самостійним рішенням платника, так і з не залежних від нього причин.
Наталія ЖУРАВЛЬОВА, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»
Продаж основних засобів. Загальні правила
Згідно з
п. 146.13 ПКУ сума перевищення доходів від продажу чи іншого відчуження над балансовою вартістю окремих об'єктів основних засобів уключається до доходів платника податків, а сума перевищення балансової вартості над доходами від такого продажу чи іншого відчуження включається до витрат платника податку.До продажу чи іншого відчуження основних засобів прирівнюються (
п.п. 146.17.1 ПКУ):— операції з унесення таких основних засобів до статутного фонду іншої особи;
— передача основних засобів у фінансовий лізинг (оренду).
Дохід від продажу чи іншого відчуження об'єкта основних засобів для цілей застосування цієї
статті визначається згідно з договором про продаж чи інше відчуження об’єкта основних засобів, але не нижче за звичайну ціну такого об’єкта (п. 146.14 ПКУ). Зверніть увагу, що тепер застосування звичайної ціни є обов'язковим у всіх випадках продажу основних засобів незалежно від того, чи є покупець платником податку на прибуток.У цілому податкові наслідки продажу основних засобів однакові для всіх груп (за винятком, мабуть, групи 1 — земельні ділянки): до доходів або витрат уключається фінансовий результат від операції. Окремі нюанси продажу основних засобів наведено в таблиці.
| Об'єкт продажу | Податковий облік |
| Земельна ділянка, що обліковується як окремий об'єкт | При продажу до складу доходів уключається додатна різниця між сумою доходу, отриманого в результаті такого продажу, та сумою витрат, пов'язаних з купівлею такого окремого об’єкта власності, які збільшено на коефіцієнт індексації, визначений у п. 146.21 ПКУ. |
| Земельна ділянка, отримана у власність у процесі приватизації | При продажу платник податків уключає до складу доходів додатну різницю між сумою доходу, отриманого в результаті такого продажу, та сумою оціночної вартості такої землі, визначеної згідно з установленою методикою вартісної оцінки земель з урахуванням коефіцієнтів її функціонального використання на момент такого продажу. |
| Земельна ділянка, що обліковується разом з нерухомістю | Прямої норми в ПКУ немає, однак з аналізу норм пп. 147.1 та 147.3 ПКУ можна зробити висновок, що при продажу платник може врахувати витрати в частині, що припадає на придбання землі, збільшені на коефіцієнт індексації, визначений у п. 146.21 ПКУ |
| Безоплатно отримані основні засоби | Сума перевищення доходів від продажу чи іншого відчуження безоплатно отриманих основних засобів над вартістю таких основних засобів, яку було включено до складу доходів у зв'язку з отриманням, уключається до доходів платника податку, а сума перевищення вартості, яку було включено до складу доходів у зв'язку з безоплатним отриманням, над доходами від такого продажу чи іншого відчуження включається до витрат платника податку (абзац третій п. 146.13 ПКУ). |
| Невиробничі об'єкти | Сума перевищення доходів від продажу чи іншого відчуження над первісною вартістю придбання невиробничих основних засобів та витрат на ремонт, що здійснюються для підтримання об’єкта в робочому стані, уключається до доходів платника податку, а сума перевищення первісної вартості над доходами від такого продажу чи іншого відчуження включається до витрат платника податку (абзац другий п. 146.13 ПКУ) |
До особливих випадків можна також віднести і продаж сценічно-постановочних предметів, раніше придбаних за вартістю до 5 тисяч гривень театрально-видовищними підприємствами. Витрати на придбання таких об'єктів не амортизуються, а відразу включаються до витрат підприємства згідно з
п. 144.2 ПКУ. Відповідно при продажу таких об'єктів у підприємства виникають доходи в розмірі виручки від продажу, але не нижче за звичайну ціну.Також не можна обійти увагою питання продажу об'єктів основних засобів, придбаних після набуття чинності
розділом ІІІ ПКУ у приватних підприємців — єдиноподатників. Витрати на придбання таких об'єктів (як і їх амортизацію), як відомо, заборонено включати до витрат підприємства відповідно до п.п. 139.1.12 ПКУ. При продажу об'єктів основних засобів у податковому обліку відображається лише різниця між виручкою від продажу (не нижче за звичайну ціну) та балансовою вартістю об’єкта. Під балансовою вартістю основних засобів, у свою чергу, розуміється сума залишкової вартості таких засобів, що визначається як різниця між первісною вартістю з урахуванням переоцінки та сумою накопиченої амортизації. Ключовим тут є питання, чи формують витрати на придбання основних засобів у підприємця-єдиноподатника первісну вартість об’єкта. На наш погляд, ні. Витрати, які у принципі не відносяться до складу витрат, не можна вважати витратами на придбання для цілей формування первісної вартості об’єкта. Первісна вартість такого об’єкта в податковому обліку дорівнюватиме нулю (якщо підприємство не зазнало інших витрат, крім оплати рахунка постачальника). У зв'язку з цим при продажу такого об’єкта основних засобів у підприємства виникнуть доходи в розмірі виручки від його продажу, але не нижче за звичайну ціну.У документальному плані рішення про продаж об’єктів основних засобів, так само як і рішення про виведення об’єктів основних засобів з експлуатації у зв'язку з їх ліквідацією або консервацією, здійснюється
на підставі наказу керівника підприємства, а в разі їх примусового відчуження або консервації, — на підставі закону (п. 146.18 ПКУ). Що стосується незалежної експертної оцінки, то вимоги про обов'язкове її проведення в ПКУ немає. Звичайна ціна до 1 січня 2013 року визначається за правилами п. 1.20 Закону про податок на прибуток, де також немає такої вимоги. Випадки, при яких потрібно обов'язково проводити незалежну експертну оцінку, наведено у ст. 7 Закону № 2658 (це здебільшого стосується державного та комунального майна).Для визначення податкових доходів (витрат) за операціями продажу основних засобів до розрахунку включається балансова вартість об’єкта за даними податкового обліку. Як показує практика, бухгалтерський облік на підприємстві часто «підганяється» під податковий облік, і багато в чому на це законодавством дано зелене світло. У прагненні зблизити податковий облік з бухгалтерським багато які норми
П(С)БО 7 «Основні засоби» дозволяють вести бухгалтерський облік за податковими правилами. Наприклад:— склад витрат, що формують первісну вартість об’єкта основних засобів, у
п. 146.5 ПКУ ідентичний п. 8 П(С)БО 7;— первісну (переоцінену) вартість основних засобів може бути збільшено на суму витрат, пов'язаних з поліпшенням та ремонтом об’єкта, визначену в порядку, установленому податковим законодавством (
п. 14 П(С)БО 7);— первісну (переоцінену) вартість об’єкта основних засобів може бути збільшено в бухгалтерському обліку на суму індексації, проведеної в порядку, установленому податковим законодавством (
абзац четвертий п. 16 П(С)БО 7);— нарахування амортизації може здійснюватися з урахуванням мінімально допустимих строків корисного використання основних засобів, установлених податковим законодавством (крім випадку застосування виробничого методу) (
абзац сьомий п. 26 П(С)БО 7).Проте через додаткові обмеження щодо податкових витрат балансова вартість об’єкта за даними податкового обліку може відрізнятися від бухгалтерської залишкової вартості цього об’єкта, і тут потрібно бути уважним. Найяскравіший приклад — придбання послуг, вартість яких формує первісну вартість об’єкта основних засобів, у приватних підприємців — єдиноподатників.
При продажу об’єкта основних засобів, крім вимог
П(С)БО 7, потрібно враховувати ще й вимоги П(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність» , де приписується призначені для продажу об'єкти основних засобів переводити зі складу необоротних у оборотні активи (до дебету субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу»).Згідно з
п. 1 розд. ІІ П(С)БО 27 необоротний актив та група вибуття визнаються утримуваними для продажу в разі, якщо:— економічні вигоди очікується отримати від їх продажу, а не від їх використання за призначенням;
— вони готові до продажу в їх теперішньому стані;
— їх продаж, як очікується, буде завершено протягом року з дати визнання їх утримуваними для продажу;
— умови їх продажу відповідають звичайним умовам продажу для подібних активів;
— здійснення їх продажу має високу ймовірність, зокрема, якщо керівництвом підприємства підготовлено відповідний план або укладено твердий контракт про продаж, здійснюється їх активна пропозиція на ринку за ціною, що відповідає справедливій вартості.
Те, що в бухгалтерському обліку об'єкт основних засобів переводиться до складу оборотних активів, не повинен нікого вводити в оману: у податковому обліку така операція відображається як продаж об’єкта основних засобів за правилами
пп. 146.13 і 146.14 ПКУ.Переведення об’єкта основних засобів до складу утримуваних для продажу здійснюється на підставі наказу керівника. І в податковому, і в бухгалтерському обліку з місяця, наступного за місяцем вибуття об’єкта, на його вартість припиняє нараховуватися амортизація (
п. 146.15 ПКУ).Що стосується ПДВ, то слід звернути увагу на деякі зміни, які відбулися з прийняттям
Закону № 3609. Операції з постачання, пов'язаного з переходом права власності на необоротні активи, які для цих цілей підпадають під визначення товарів, обкладаються ПДВ виходячи з договірної ціни, але не нижче звичайної ціни (абзаци перший та п'ятий п. 188.1 ПКУ). До 06.08.11 р. в абзаці п'ятому п. 188.1 ПКУ була вимога про те, що в будь-якому разі база обкладення ПДВ не може бути нижчою за балансову вартість об'єкта на момент постачання. Тепер на балансову вартість слід орієнтуватися лише при визначенні бази обкладення ПДВ при постачанні основних засобів у межах балансу для використання: не в господарській діяльності, в необ'єктних або звільнених операціях (п. 189.1 ПКУ).
Продаж виробничого об'єкта
Приклад 1
. Первісна вартість виробничого обладнання — 250000 грн., залишкова вартість і в податковому, і в бухгалтерському обліку — 80000 грн.Розглянемо два варіанти:
а) перша подія — поставка (відвантаження) обладнання. Обладнання продано за договірною вартістю 120000 грн. (100000 грн., вартість без ПДВ, ПДВ — 20000 грн.);
б) перша подія — отримання оплати. Обладнання продано за договірною вартістю 31200 грн. (вартість без ПДВ — 26000 грн., ПДВ — 5200 грн.). При цьому визначено, що звичайна вартість — 96000 грн. (вартість без ПДВ — 80000 грн., ПДВ — 16000 грн.).
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | доходи | витрати | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Перша подія — поставка (відвантаження) об'єкта | |||||
| 1. Списано суму зносу (у разі прийняття рішення про продаж обладнання) | 131 | 104 | 170000(1) | — | — |
| 2. Відображено переведення об’єкта основних засобів до складу необоротних активів, утримуваних для продажу | 286 | 104 | 80000 | — | — |
| 3. Об'єкт основних засобів відвантажено покупцю | 377 | 712 | 120000 | 20000 | — |
| 4. Відображено податкові зобов'язання з ПДВ | 712 | 641/ПДВ | 20000 | — | — |
| 5. Списано балансову вартість обладнання | 943 | 286 | 80000 | — | — |
| 6. Сформовано фінансовий результат: | |||||
| — списано дохід від реалізації необоротних активів, утримуваних для продажу | 712 | 791 | 100000 | — | — |
| — списано балансову вартість переданого об’єкта необоротних активів, утримуваного для продажу | 791 | 943 | 80000 | — | — |
| 7. Отримано оплату від покупця | 311 | 377 | 120000 | — | — |
| Перша подія — передоплата | |||||
| 1. Отримано попередню оплату від покупця | 311 | 681 | 31200 | — | — |
| 2. Відображено суму податкових зобов'язань з ПДВ: | |||||
| — виходячи з договірної ціни | 643 | 641/ПДВ | 5200(2) | — | — |
| — перевищення ПДВ виходячи зі звичайної ціни над ПДВ виходячи з договірної ціни | 643 | 641/ПДВ | 10800 | — | — |
| 3. Списано суму зносу обладнання (при його переведенні до необоротних активів, утримуваних для продажу) | 131 | 104(1) | 170000 | — | — |
| 4. Відображено переведення обладнання до складу активів, утримуваних для продажу | 286 | 104 | 80000 | — | — |
| 5. Підприємством визнано витрати при уцінці вартості обладнання до чистої вартості реалізації (на чергову дату балансу): | 946 | 286 | 54000 | — | — |
| 6. Обладнання відвантажено покупцю | 377 | 712 | 31200 |
| 0 |
| 7. Списано раніше нараховані податкові зобов'язання з ПДВ | 712 | 643 | 5200 | — | — |
| 943 | 643 | 10800 | — | — | |
| 8. Списано балансову вартість переданого об’єкта необоротних активів, утримуваного для продажу | 943 | 286 | 26000 | — | — |
| 9. Сформовано фінансовий результат: | |||||
| — списано дохід від реалізації необоротних активів, утримуваних для продажу | 712 | 791 | 26000 | — | — |
| — списано балансову вартість переданого об’єкта необоротних активів, утримуваного для продажу | 791 | 943 | 26000 | — | — |
| — списано суму перевищення балансової вартості необоротного активу, утримуваного для продажу, над чистою вартістю його реалізації | 791 | 946 | 54000 | — | — |
| — списано витрати, що виникли в результаті нарахування податкових зобов'язань з ПДВ виходячи зі звичайних цін | 791 | 943 | 10800 | — | — |
| 10. Здійснено залік заборгованостей | 681 | 377 | 31200 | — | — |
| (1) Амортизація на вартість об’єкта в місяці його вибуття нараховується і в податковому, і в бухгалтерському обліку. Відповідно при списанні балансова вартість визначається за мінусом суми нарахованої амортизації в місяці вибуття. (2) Продавець має скласти дві податкові накладні. Першу — на суму ПДВ виходячи з договірної вартості (5200 грн.) він видає покупцю, а другу — на суму ПДВ 10800 грн., нараховану на різницю між звичайною ціною та фактичною ціною продажу ((80000 - 26000) х 20 %), з ознакою «01» (обидва примірники залишаються у продавця). | |||||
Продаж невиробничого об’єкта
Приклад 2
. Підприємство продає спортивний тренажер (невиробничий об'єкт основних засобів), первісна вартість якого становить 4000 грн., балансова вартість — 3000 грн. Продано тренажер за 2400 грн. (вартість без ПДВ — 1800 грн. ПДВ — 600 грн.
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | доходи | витрати | ||
| 1. Списано суму зносу (у разі прийняття рішення про продаж) | 131 | 109 | 1000 | — | — |
| 2. Відображено переведення об’єкта основних засобів до складу необоротних активів, утримуваних для продажу | 286 | 109 | 3000 | — | — |
| 3. Зменшено вартість тренажера до чистої вартості реалізації (3000 - 1800) | 946 | 286 | 1200 | — | — |
| 4. Відвантажено тренажер покупцю | 377 | 712 | 2400 | — | — |
| 5. Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ | 712 | 641 | 600 | — | 1200 |
| 6. Списано балансову вартість тренажера | 943 | 286 | 1800 | — | — |
| 7. Отримано оплату від покупця | 311 | 377 | 2400 | — | — |
| 8. Сформовано фінансовий результат | 712 | 791 | 1800 | — | — |
| 791 | 943 | 1800 | — | — | |
| 791 | 946 | 1200 | — | — | |
Продаж безоплатно отриманого об’єкта основних засобів
Приклад 3
. Підприємство продає меблі, раніше безоплатно отримані від свого засновника. При отриманні меблів підприємством було відображено доходи в сумі 5000 грн. (за вартістю меблів згідно з актом приймання-передачі). У бухгалтерському обліку на вартість меблів, що використовуються в офісі, було нараховано амортизацію в розмірі 3000 грн. У податковому обліку амортизація на вартість меблів не нараховувалася.Продаються меблі за договірною вартістю 2400 грн., у тому числі ПДВ — 400 грн.
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | доходи | витрати | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1. Списано суму зносу (у разі прийняття рішення про продаж обладнання) | 131 | 106 | 3000 | — | — |
| 2. Відображено переведення об’єкта основних засобів до складу необоротних активів, утримуваних для продажу | 286 | 106 | 2000 | — | — |
| 3. Відвантажено меблі покупцю | 377 | 712 | 2400 | — | 3000 |
| 4. Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ | 712 | 641 | 400 | — | — |
| 5. Списано балансову вартість тренажера | 943 | 286 | 2000 | — | — |
| 6. Отримано оплату від покупця | 311 | 377 | 2400 | — | — |
| 7. Списано до складу доходу залишок додаткового капіталу, сформованого при безоплатному отриманні об’єкта основних засобів у зв'язку з реалізацією такого об’єкта (5000 - 3000) | 424 | 745 | 2000 | — | — |
| 8. Сформовано фінансовий результат | 712 | 791 | 2000 | — | — |
| 791 | 943 | 2000 | — | — | |
| 745 | 793 | 2000 | — | — | |
Унесення основних засобів до статутного фонду іншого підприємства
Операція з унесення об’єкта основних засобів як інвестиції до статутного фонду іншого підприємства з позиції оподаткування прирівнюється до його продажу, тому все викладене в
розділі «Продаж основних засобів. Основні правила» цієї статті актуальне і для цього випадку.Із ПДВ у цьому питанні жодних пільги у
ПКУ також не передбачено: така операція прирівнюється до постачання товару (об’єкта основних засобів), що спричинює виникнення податкових зобов'язань на загальних підставах.Приклад 4
. Підприємство стало учасником іншого підприємства (ТОВ) і вносить до його статутного капіталу виробниче обладнання, що раніше використовувалося учасником у своїй господарській діяльності. Первісна вартість обладнання — 30000 грн., залишкова в бухгалтерському обліку — 8000 грн., у податковому обліку — 5000 грн. Передається обладнання за договірною вартістю 15600 грн. (13000 грн. — без ПДВ, 2600 — ПДВ), що відповідає розміру внеску цього учасника до статутного капіталу підприємства.
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | доходи | витрати | ||
| 1. Списано суму зносу об’єкта основних засобів | 131 | 10 | 22000 | — | — |
| 2. Відображено переведення об’єкта основних засобів до складу необоротних активів, утримуваних для продажу(1) | 286 | 10 | 8000 | — | — |
| 3. Передано об'єкт основних засобів за справедливою вартістю, погодженою засновниками | 377 | 712 | 15600 | 8000 | — |
| 4. Відображено податкові зобов'язання з ПДВ | 712 | 641/ПДВ | 2600 | — | — |
| 5. Списано балансову вартість переданого об’єкта основних засобів | 943 | 286 | 8000 | — | — |
| 6. Відображено придбання фінансової інвестиції у вигляді частки у статутному капіталі | 14 | 685 | 15600 | — | — |
| 7. Здійснено залік заборгованостей | 685 | 377 | 15600 | — | — |
| 8. Сформовано фінансовий результат | 791 | 943 | 8000 | — | — |
| 712 | 791 | 13000 | — | — | |
| (1) Для цілей бухгалтерського обліку внесення основних засобів до статутного фонду іншого підприємства розцінюється як їх продаж. У зв'язку з цим при відображенні таких операцій слід керуватися положеннями П(С)БО 27. | |||||
Ліквідація основних засобів
Згідно з
п. 146.16 ПКУ в разі ліквідації основних засобів за рішенням платника податку або якщо з не залежних від платника податку обставин основні засоби (їх частина) зруйновані, вкрадені або підлягають ліквідації, або платник податку змушений відмовитися від використання таких основних засобів унаслідок загрози або неминучості їх заміни, зруйнування або ліквідації, платник податку у звітному періоді, в якому виникають такі обставини, збільшує витрати на суму вартості, що амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації окремого об’єкта основних засобів. Амортизація такого об’єкта припиняється з місяця, наступного за місяцем виведення з експлуатації (п. 146.15 ПКУ).Зверніть увагу, що до витрат можна включати вартість об’єкта, що амортизується. Якщо об'єкт не підлягає амортизації в податковому обліку, то при його ліквідації підприємство не збільшує витрати. Прикладами таких випадків може бути ліквідація:
— об’єкта, придбаного у приватного підприємця — єдиноподатника (якщо підприємство не зазнало інших витрат, пов'язаних із придбанням такого об’єкта);
— безоплатно отриманого об’єкта основних засобів;
— невиробничого об’єкта основних засобів.
Саме в цьому порядку відбувається виведення основних засобів з експлуатації внаслідок їх відчуження за рішенням суду.
Слід звернути увагу, що для формування податкових витрат при ліквідації об’єкта основних засобів жодні підтверджуючі документи не потрібні: достатньо лише наказу керівника про ліквідацію об’єкта (його частини) із зазначенням причини.
Інша справа — ПДВ. Згідно з
п. 189.9 ПКУ в разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.Норма цього
пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням унаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства, або коли платник податку подає органу державної податкової служби відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів в інший спосіб, унаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням (абзац другий п. 189.9 ПКУ). Аналогічна норма містилася й раніше в п. 189.9 ПКУ (до 06.08.11 р.), і в п. 4.9 Закону про ПДВ. Як і раніше, підтверджуючими документами в такому разі ДПАУ визнає типові первинні форми обліку основних засобів, які засвідчують відповідні операції (див. «Надання акта списання об’єкта основних засобів дає право не нараховувати ПДВ при ліквідації об’єкта»).
| Надання акта списання об’єкта основних засобів Витяг із консультації в ЄБПЗ (розділ 130.09) «Запитання: Які підтверджуючі документи повинні надаватися до органу ДПС при знищенні чи списанні основних засобів, які вже не можуть використовуватися за первісним призначенням?
Відповідь: <…> Документами, що підтверджують знищення, розібрання або перетворення основного засобу залежно від групи такого засобу, можуть бути акти на їх списання відповідної форми, а також висновки відповідної експертної комісії щодо неможливості використання в майбутньому цих засобів за первісним призначенням. Типові форми актів встановлено наказом Мінстату України від 29.12.95 р. № 352 «Про затвердження типових форм первинного обліку». |
Чіткішу норму тепер прописано в
ПКУ і щодо податкових наслідків з ПДВ при отриманні товарно-матеріальних цінностей унаслідок ліквідації об’єкта основних засобів. Так, згідно з п. 189.10 ПКУ в разі якщо в результаті ліквідації необоротних активів отримано комплектуючі вироби, складові частини, компоненти чи інші відходи, що прибуткуються на матеріальних рахунках з метою їх використання в господарській діяльності платника податків, на такі операції не нараховуються податкові зобов'язання з ПДВ.У частині податку на прибуток спеціальної норми щодо таких отриманих ТМЦ немає. ДПАУ в ЄБПЗ надала роз'яснення, з якими ми згодні
(див. «При оприбуткуванні ТМЦ виникають доходи з подальшим правом на витрати в разі їх використання або продажу» на с. 34).
| При оприбуткуванні ТМЦ виникають доходи з подальшим Витяг із консультації в ЄБПЗ (розділ 110.09.01) «Запитання: Як у податковому обліку відображаються оприбуткування та продаж товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ), отриманих при ліквідації основних засобів?
Відповідь: <…> Ураховуючи викладене, оскільки у випадку ліквідації основних засобів підприємство отримує ТМЦ, які можуть бути використані у господарській діяльності, а також реалізовані, тому відповідно до п.п. 135.5.14 ПКУ у звітному періоді визнання таких ТМЦ активами їх вартість включається до складу доходу, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування. У разі реалізації ТМЦ, отриманих в результаті ліквідації основних засобів, їх вартість, за якою вони раніше визнавались активом, включається до складу витрат відповідно до п. 138.8 ПКУ як прямі матеріальні витрати. Одночасно за датою переходу покупцеві права власності на такі ТМЦ до складу доходу, що враховується при обчисленні об'єкта оподаткування, включається вартість таких ТМЦ, за якою вони продаються (п.п. 135.4.1, п. 137.1 ПКУ). |
У разі якщо підприємство отримує відшкодування завданих йому збитків за зруйновані (пошкоджені, знищені) об'єкти основних засобів, слід ураховувати, що
не включаються до доходів:— суми коштів або вартість майна, отримані платником податку як компенсація (відшкодування) за примусове відчуження державою іншого майна платника податку у випадках, передбачених законом (
п.п. 136.1.4 ПКУ);— суми коштів або вартість майна, отримані платником податку за рішенням суду або в результаті задоволення претензій у порядку, установленому законом, як компенсація прямих витрат чи збитків, понесених таким платником податку внаслідок порушення його прав та інтересів, що охороняються законом, а також суми відшкодування немайнової шкоди за рішенням Європейського Суду,
якщо їх не було віднесено таким платником податку до складу витрат або відшкодовано за рахунок коштів страхових резервів (п.п. 136.1.5 ПКУ).Приклад 5
. Підприємство прийняло рішення (є наказ керівника) про списання принтера у зв'язку з його поломкою, що унеможливлює його подальше використання (строк експлуатації відповідно до технічної документації минув, проведення ремонту (модернізації) недоцільне). Первісна вартість принтера — 2000 грн., залишкова вартість (і в бухгалтерському, і в податковому обліку) — 100 грн., вартість, що амортизується, — 2000 грн. У результаті списання підприємством оприбутковано картридж за оціночною вартістю 90 грн.Підприємство зафіксувало факт списання принтера
Актом про списання об’єкта основних засобів за формою № ОЗ-3, який додано до декларації з ПДВ за звітний період (податкові зобов'язання з ПДВ не нараховуються).
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | доходи | витрати | ||
| 1. Списано суму нарахованого зносу об’єкта основних засобів, що ліквідується | 131 | 10 | 1900 | — | — |
| 2. Списано залишкову вартість об’єкта основних засобів, що ліквідується | 976 (1) | 10 | 100 | — | 100 |
| 3. Відображено доходи від ліквідації основних засобів у частині вартості оприбуткованих придатних до використання виробничих запасів | 20 | 746 | 90 | 90 | — |
| 4. Сформовано фінансовий результат операції з ліквідації об’єкта основних засобів | 793 | 976 | 100 | — | — |
| 746 | 793 | 90 | — | — | |
| (1) Якщо підприємство несе додаткові витрати у зв'язку з ліквідацією об’єкта, то їх сума списується до дебету субрахунку 976. У податковому обліку такі витрати включаються до витрат (якщо ПКУ не містить спеціальних заборон). Якщо операції з ліквідації об’єкта вимагає нарахування податкових зобов'язань з ПДВ, то в бухгалтерському обліку така операція відображається записом Дт 976 — Кт 641/ПДВ. | |||||
Безоплатна передача об’єкта основних засобів
Спочатку відповімо на запитання, чи виникають у підприємства доходи при безоплатній передачі об’єкта основних засобів.
Відповідно до
п.п. 14.1.202 ПКУ продаж (реалізація) товарів — будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.У свою чергу, під
товарами ПКУ розуміє матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери і деривативи, що використовуються в будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення (п.п. 14.1.244 ПКУ).При продажу чи іншому відчуженні основних засобів для цілей оподаткування дохід від продажу визначається виходячи з договірної ціни,
але не нижче звичайної (п. 146.14 ПКУ). Ця норма, на наш погляд, вимагає в усіх випадках безоплатної передачі основних засобів визначати доходи від продажу виходячи з ціни не нижче звичайної. До доходів підприємства при відчуженні об’єкта включається додатна різниця між доходами від продажу (тобто вартості об’єкта виходячи зі звичайних цін) та балансовою вартістю переданого об’єкта. Якщо балансова вартість об’єкта перевищує його звичайну ціну на момент передачі, різницю буде відображено у складі витрат підприємства.Щодо ПДВ ситуація така. Операція з безоплатної передачі об’єкта основних засобів відповідає терміну «постачання товарів», тому є об'єктом обкладення ПДВ. При цьому при постачанні товарів без оплати база оподаткування визначається виходячи зі звичайних цін (
абзац п'ятий п. 188.1 ПКУ). Податковий кредит з ПДВ коригувати не потрібно, оскільки для цілей обкладення ПДВ операція з безоплатної передачі є постачанням такого об’єкта.Існують певні винятки, коли при безоплатній передачі об'єктів основних засобів не потрібно нараховувати податкові зобов'язання з ПДВ. Так, згідно з
п.п. 197.1.15 ПКУ звільняються від оподаткування операції з надання благодійної допомоги, зокрема з безоплатної передачі товарів/послуг благодійним організаціям, створеним та зареєстрованим відповідно до законодавства, а також надання такої допомоги благодійними організаціями одержувачам благодійної допомоги.При безоплатній передачі об’єкта є особливості щодо виписування податкової накладної. Так, у такому разі виписується дві податкові накладні:
— перша — з ціною та загальною вартістю постачання 0 грн. (оригінал передається одержувачу об’єкта, якщо його зареєстровано платником ПДВ, а копія податкової накладної залишається в дарувальника);
— друга — на суму перевищення звичайної ціни над фактичною (обсяг постачання визначено за звичайною ціною) та суму ПДВ за ставкою 20 % (оригінал та копія залишаються у дарувальника).
Приклад 6
. Підприємство передає іншому підприємству — платнику податку на прибуток без оплати комп'ютер. Первісна вартість комп'ютера — 4000 грн., балансова вартість на момент передачі — 800 грн. Згідно з незалежною оцінкою ринкова вартість комп'ютера на момент передачі — 1200 грн. з ПДВ (цю вартість зазначена в акті приймання-передачі об’єкта).Ось такі основні моменти потрібно враховувати підприємствам — платникам податку на прибуток при вибутті та списанні об’єкта основних засобів з балансу.
| Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | доходи | витрати | ||
| 1. Передано об'єкт основних засобів: | |||||
| — у сумі нарахованого зносу | 131 | 10 | 3200 | — | — |
| — у розмірі залишкової вартості переданого об’єкта | 977 | 10 | 800 | 200 | — |
| 2. Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ виходячи зі звичайних цін | 977 | 641 | 200 | — | — |
| 3. Списано витрати щодо безоплатної передачі об’єкта основних засобів на фінансовий результат | 793 | 977 | 1000 | — | — |
Документи і скорочення статті
ПКУ
— Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (втратив чинність частково з 1 квітня 2011 року).Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Закон № 3609
— Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» від 07.07.11 р. № 3609-VI (див. додаток «Документи» // «БТ», 2011, № 33, с. 11).Закон № 2658
— Закон України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність» від 12.07.01 р. № 2658-ІІІ.Методрекомендації № 1300
— Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку фінансових витрат, затверджені наказом Мінфіну від 01.11.10 р. № 1300.Постанова № 145
— постанова КМУ «Деякі питання безоплатної передачі основних засобів» від 23.02.11 р. № 145.
