СТРАХОВЕ ВІДШКОДУВАННЯ
ПРИ АВАРІЇ АВТОМОБІЛЯ:
на думку ДПСУ, права
на податковий кредит немає
Лист Державної податкової служби України від 12.01.12 р. № 809/7/15-3417-26
«Про право на податковий кредит при проведенні ремонту автомобіля за рахунок страхових виплат»
У листі, що коментується, ДПСУ виклала свою позицію щодо права на податковий кредит з ПДВ у власника автомобіля в разі його ремонту за рахунок страхових виплат.
Податківці справедливо зауважили: незалежно від того, за чий рахунок ремонтується пошкоджений автомобіль (страхової компанії чи його власника), СТО на дату виникнення податкових зобов'язань за п. 187.1 Податкового кодексу України (далі — ПКУ) зобов'язана виписати податкову накладну на повну вартість послуг з ремонту автомобіля та видати її власнику автомобіля, якщо його зареєстровано платником ПДВ.
Але при цьому власнику автомобіля податківці відмовили у праві на податковий кредит з ПДВ у тій частині ремонту автомобіля, яку було оплачено за рахунок страхового відшкодування (див. «Право на податковий кредит» на с. 12).
| Право на податковий кредит Витяг із листа, що коментується «<…> сума ПДВ, пропорційна частині платежу, сплаченого страховою компанією, до складу податкового кредиту власником автомобіля не відноситься, а страхувальник (власник автомобіля — платник ПДВ) має право включити до податкового кредиту лише ту частину ПДВ, що відповідає частині вартості ремонту автомобіля, яка була сплачена власним коштом такого страхувальника і не була чи не буде погашена за рахунок коштів, отриманих ним від страхової компанії». |
Викладена позиція ДПСУ не нова, оскільки в розділі 130.18 ЄБПЗ на аналогічне запитання вони відповіли так само.
Для повноти картини є сенс згадати про відображення таких сум в обліку з податку на прибуток. Порядок відображення в податковому обліку сум страхового відшкодування регламентується п.п. 140.1.6 ПКУ, де передбачається, зокрема, таке: «Якщо умови страхування передбачають виплату страхового відшкодування на користь платника податку — страхувальника, то застраховані збитки, яких зазнав такий платник податку у зв'язку з веденням господарської діяльності, включаються до його витрат за податковий період, в якому він зазнав збитків, а будь-які суми страхового відшкодування зазначених збитків уключаються до доходів такого платника податку за податковий період їх отримання».
Потрібно визнати, що існує проблема з податковим обліком сум страхового відшкодування, оскільки ні в ПКУ, ні в інших нормативних актах не визначається, що ж саме вважається застрахованими збитками. Остання позиція податківців, викладена в ЄБПЗ (розділ 110.09.01), полягає в тому, що під цим поняттям мається на увазі сума страхового відшкодування, яка визначається як різниця між отриманим матеріальним збитком та франшизою (частина збитків, що не підлягають відшкодуванню страховиком згідно з договором страхування).
Як і раніше, ми вважаємо, що до застрахованих збитків слід відносити всю суму фактичного збитку, без вирахування франшизи. Адже страхується загальна сума збитків, просто деяка їх частина не відшкодовується. Такий підхід раніше пропонували й податківці*. Але з урахуванням останніх роз'яснень ДПСУ цей варіант підійде лише найсміливішим. Інші можуть уключити до податкових витрат суму збитків у розмірі страхового відшкодування.
* Див. із цього приводу листи ДПАУ від 23.03.99 р. № 4265/7/22-3117, ДПА у Дніпропетровській області від 26.06.07 р. № 16995/10/15-124.
Водночас щодо застрахованих автомобілів слід ураховувати, що тут збитки, по суті, є сумою витрат, яку платник змушений буде надалі витратити на відновлення (ремонт) автомобіля (зрозуміло, якщо автомобіль підлягає ремонту після аварії). І виходить, що такі ремонтні витрати можуть двічі зменшити оподатковуваний прибуток: один раз — під виглядом збитків, а вдруге — як фактично понесені ремонтні витрати. Але це суперечитиме нормам п. 138.3 ПКУ, що містять заборону на повторне відображення податкових витрат.
У результаті вимальовуються два варіанти відображення в податковому обліку страхового відшкодування, які не залежать від того, на чий рахунок надходить страхове відшкодування (власника автомобіля чи СТО). У кожному з них уся сума страхового відшкодування в період його отримання від страховика (або на рахунок власника автомобіля, або на рахунок СТО) включається до податкових доходів власника автомобіля. А далі можливі такі варіанти.
Варіант 1. Власник автомобіля не показує в податковому обліку суму застрахованих збитків, зазначену в Акті аварійного комісара, а понесені ремонтні витрати відображає в загальному порядку відповідно до пп. 146.11 — 146.12 ПКУ. У цьому варіанті, на нашу думку, він має право й на податковий кредит з ПДВ незалежно від того, за чий рахунок провадився ремонт автомобіля.
Варіант 2. Власник автомобіля на підставі Акта аварійного комісара відображає в податковому обліку суму застрахованих збитків (в «обережному» варіанті — за вирахуванням фрашизи, у «сміливому» — уключаючи цю суму). Але тоді для уникнення «задвоювання» витрат понесені в майбутньому ремонтні витрати в межах суми застрахованих збитків не відображаються в обліку власника автомобіля. Що стосується ПДВ, то в цьому випадку, на наш погляд, узагалі не варто говорити про право на податковий кредит у межах суми застрахованих витрат. Інша справа, якщо слідувати порадам податківців та визнавати застрахованими витратами лише суму за вирахуванням франшизи, то тоді, очевидно, має право на життя їх варіант відображення податкового кредиту: у межах суми франшизи (у цьому випадку суму франшизи, по суті, розглядаємо як ремонтні витрати понад суму застрахованих збитків). Але тоді слід говорити і про те, що цю частину витрат у податковому обліку з податку на прибуток потрібно відображати як витрати на ремонт.
Приклад. Стосовно автомобіля, що потрапив у ДТП, виплачується страхове відшкодування. Сума ремонту за актом виконаних робіт склала 24 тис. грн. з ПДВ. Страхова компанія виплачує страхове відшкодування в сумі ремонту за вирахуванням 2 % франшизи (480 грн.), тобто 23520 грн. авторемонтній організації.
В обліку з податку на прибуток ремонтні витрати вписалися у 10 % ліміт і повністю включаються до витрат.
Облік страхового відшкодування за договором «автоцивілки»
| Господарська операція | Кореспондуючі рахунки | Сума, | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | доходи | витрати | ||
| Варіант 1. Застраховані збитки не включаються до податкових витрат | |||||
| 1. Нараховано дохід у сумі страхового відшкодування за страховим актом (за вирахуванням франшизи) | 375/ск | 751 | 23520 | — | — |
| 2. Відображено витрати на ремонт автомобіля на підставі акта виконаних робіт | 993 | 685 | 20000 | — | 20000 |
| 3. Відображено податковий кредит | 641 | 685 | 4000 | — | — |
| 4. Перераховано страховою компанією страхове відшкодування авторемонтній організації | 685 | 375/ск | 23520 | 23520 | — |
| 5. Сплачено залишок заборгованості за авторемонтні роботи | 685 | 311 | 480 | — | — |
| Варіант 2. Застраховані збитки включаються до податкових витрат | |||||
| 1. Нараховано дохід у сумі страхового відшкодування за страховим актом | 375/ск | 751 | 23520 | — | 23520(1) |
| 2. Відображено витрати на ремонт автомобіля на підставі акта виконаних робіт: | |||||
| — без ПДВ; | 993 | 685 | 20000 | — | 400(1) |
| — сума ПДВ | 644 | 685 | 4000 | — | — |
| 3. Частину ПДВ уключено до складу податкового кредиту (ПДВ у сумі франшизи) | 641 | 644 | 80 | — | — |
| 4. Суму ПДВ, що не відшкодовується, уключено до витрат | 993 | 644 | 3920 | — | — |
| 5. Перераховано страховою компанією страхове відшкодування авторемонтній організації | 685 | 375/ск | 23520 | 23520 | — |
| 6. Сплачено залишок заборгованості за авторемонтні роботи | 685 | 311 | 480 | — | — |
| (1) В «обережному» варіанті застрахованими збитками визнаємо суму за вирахуванням франшизи (23520 грн.). При цьому різницю між сумою, зазначеною у страховому акті, та сумою, відображеною в податкових витратах як застраховані збитки (480 грн., сума франшизи), у податковому обліку відображаємо як витрати на ремонт: 400 грн. уключаємо до податкових витрат (у межах ремонтного ліміту), 80 — відображаємо у складі податкового кредиту. Якщо ж ми доводитимемо, що до податкових витрат маємо право включити всю суму застрахованих збитків (без вирахування франшизи) — 24000 грн., то логічно визнати, що й податковий кредит щодо ремонтних витрат у межах цієї суми не відображається взагалі (здійснюємо проводку 2: Дт 993 — Кт 685 на суму 24000 грн., у проводках 3 і 4 немає потреби). | |||||
Нам перший варіант видається логічнішим, до того ж він відповідає порядку, передбаченому в бухгалтерському обліку. Податківці ж на сьогодні, здається, віддають перевагу другому підходу. За винятком втрат із ПДВ цей підхід навіть вигідніший для платника, оскільки в ньому податкові доходи від сум страхового відшкодування відразу ж «компенсуються» податковими витратами, тоді як у першому варіанті витрати показуються пізніше. Другим варіантом можуть скористатися платники, готові «змиритися» з ПДВшними втратами.
