Податкова знижка до доходів громадян: уперше за правилами Податкового кодексу

* Див. Тему тижня «Річна декларація громадян за 2011 рік» // «БТ», 2012, № 13, с. 7.

Податкова знижка для фізичних осіб , які не є суб'єктами господарської діяльності (ПЗ), — документально підтверджена сума (вартість) витрат платника податків — резидента у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів — фізичних або юридичних осіб протягом звітного року, на яку дозволяється зменшення його загального річного оподатковуваного доходу, отриманого за результатами такого звітного року у вигляді заробітної плати, у випадках, визначених ПКУ (п.п. 14.1.170 ПКУ).

Вимоги до ПЗ викладено у ст. 166 ПКУ. Перелічимо їх:

1. До ПЗ можна включити лише певні види витрат , перелік яких наведено в п. 166.3 ПКУ (див. також табл. 7 на с. 41 Теми тижня «Річна декларація громадян за 2011 рік» // «БТ», 2012, № 13).

2. Правом декларування ПЗ володіють резиденти України , які мають реєстраційний номер облікової картки платника податків, а також резиденти, які через свої релігійні переконання відмовилися від отримання цього номера, про що в них зроблено позначку в паспорті (п.п. 166.4.1 ПКУ). Нагадаємо, що до ПКУ декларувати податковий кредит могли тільки резиденти, котрі мають реєстраційний номер. Зараз перелік «щасливчиків» розширено. Що стосується нерезидентів, то вони, як і раніше, таким правом скористатися не можуть.

3. Суму ПЗ обмежено річною сумою заробітної плати . Причому до розрахунку включається річна сума нарахованої зарплати за вирахуванням ЄВС та суми наданих ПСП (п.п. 166.4.2 ПКУ). Якщо, наприклад, річна зарплата за мінусом ЄВС і ПСП становить 50000 грн., а дозволені для ПЗ витрати платника склали 70000 грн., то у ПЗ ці витрати враховуються лише в межах 50000 грн. Звідси випливає й інший дуже важливий висновок: платник має право задекларувати ПЗ лише тоді, якщо протягом року в нього був дохід у вигляді зарплати, і тільки в межах цієї суми. Не є перешкодою для декларування ПЗ те, що платник податків отримував протягом року інші доходи (наприклад, від підприємницької діяльності). Головне, щоб він у цьому році отримував дохід у вигляді заробітної плати.

4. До ПЗ можна включити лише витрати, фактично понесені в поточному році . Виняток зроблено тільки для витрат на сплату процентів за іпотечним кредитом, отриманим на будівництво житла, про що йтиметься нижче. Раніше центральний податковий орган як виняток дозволяв уключати до тоді ще податкового кредиту витрати на навчання, сплачені в попередньому році, але за місяці навчання у звітному році. Тепер податківці, здається, заперечуватимуть проти цього (див. підрозділ «Витрати на навчання» цієї статті на с. 28).

5. Реалізувати право на ПЗ платник може тільки одним способом — шляхом подання Декларації про доходи. Причому в разі добровільного подання Декларації про доходи з метою обліку ПЗ це можна зробити до кінця року, наступного за звітним, а не лише до 1 травня (п.п. 166.4.3 ПКУ). Це підтверджують і податківці (консультація в розд. 160.25 ЄБПЗ). Для відображення витрат, що включаються до ПЗ, передбачено Додаток 6 до Декларації про доходи. Якщо до закінчення року, наступного за звітним, платник не подав Декларацію про доходи, то на наступні роки право на ПЗ не переноситься.

6. До ПЗ уключаються лише витрати, підтверджені відповідними платіжними та розрахунковими документами . Згідно з п.п. 166.2.1 ПКУ такими документами, зокрема, є: квитанції, фіскальні або товарні чеки, прибуткові касові ордери, копії договорів, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) та їх покупця (одержувача). Причому в таких документах обов'язково має бути зазначено вартість таких товарів (робіт, послуг) і строк їх продажу (виконання, надання).

7. Платник податків має вести облік доходів і витрат в обсязі, необхідному для визначення суми річного оподатковуваного доходу. Така вимога міститься в абз. «а» п. 176.1 ПКУ та поширюється на всі випадки подання Декларації про доходи, а не лише під час декларування податкової знижки. Форму Книги обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу затверджено наказом № 1022. Їм же затверджений і Порядок заповнення Книги.

До того ж тут доречно згадати про п.п. «в» п. 176.1 ПКУ, згідно з яким фізична особа, яка подає Декларацію про доходи, зобов'язана на вимогу органу ДПС та в межах його повноважень, визначених законодавством:

1) пред'являти документи й відомості, пов'язані з виникненням доходу або права на отримання ПЗ, обчисленням і сплатою податку;

2) підтверджувати необхідними документами достовірність відомостей, зазначених у Декларації про доходи.

Керуючись цією нормою, податківці часто вимагають від платників подавати разом з Декларацією про доходи видані податковими агентами довідки довільної форми, які б підтверджували зазначену в Декларації про доходи інформацію про розмір доходу (зокрема у вигляді заробітної плати) та утриманих з них сум ПДФО.

Відразу зауважимо: документи, які підтверджують понесені платником витрати, що включаються до ПЗ, залишаються в нього на руках — підлягають зберіганню платником податку протягом строку давності, установленого ПКУ (п.п. 166.2.2 ПКУ). Строк давності становить 1095 днів, наступних за останнім днем граничного строку подання Декларації про доходи (п. 102.1 ПКУ). І хоча в ПКУ не зазначено, що платники повинні додавати копії підтверджуючих документів до Декларації про доходи, представники ДПСУ настійно рекомендують це робити.

Проценти за іпотекою на житло

Основні обмеження. Крім наведених вище загальних вимог до ПЗ, при декларуванні витрат, пов'язаних зі сплатою процентів за іпотечним житловим кредитом, потрібно враховувати додаткові обмеження та умови, установлені ст. 175 ПКУ. Так, ПКУ встановлено вимоги до іпотечного договору, проценти за яким сплачуються, обмеження щодо суми та періодичності виникнення права на ПЗ стосовно таких витрат. Далі розглянемо всі ці нюанси, але спочатку визначимо головне: до ПЗ уключаються лише витрати на сплату процентів за іпотечним кредитом, а витрати на відшкодування так званого тіла кредиту до розрахунку не беруться. При цьому, нагадаємо, не має значення, в якій валюті взято кредит: до ПЗ можна включити сплачені проценти як у гривнях, так і в іноземній валюті (за курсом НБУ на дату сплати).

Вимоги до іпотечного кредиту. Згідно з п.п. 14.1.87 ПКУ під іпотечним житловим кредитом (ІЖК) розуміється фінансовий кредит, що надається фізичній особі банківською чи іншою фінансовою установою відповідно до закону строком не менше ніж на п'ять повних календарних років для фінансування витрат, пов'язаних із придбанням квартири (кімнати) або житлового будинку (його частини) чи будівництвом житлового будинку (його частини), які надаються у власність позичальника, з прийняттям кредитором такого житла (землі, розташованої під таким житловим будинком, у тому числі присадибної ділянки) у заставу.

Із самого визначення ІЖК випливає низка умов:

— нерухомість придбавається (будується) для цілей проживання платника, тобто в разі придбання у кредит нежитлової нерухомості (наприклад, гаража) сплачені проценти до ПЗ не включаються;

— кредит має надаватися на строк не менше п'яти років;

— нерухомість (земельну ділянку під нерухомістю, що будується), що придбавається, має бути передано в заставу кредитору (банку чи іншій фінансовій установі, яка видала кредит). Відповідно, якщо під забезпечення виконання зобов'язань за кредитом у заставу передається інше майно, що належить на праві власності позичальнику, то такий кредит не відповідатиме визначенню ІЖК для цілей декларування ПЗ.

Умова щодо прописки за адресою житла, що придбавається (побудованого). Згідно з абз. 3 п. 175.1 ПКУ право на ПЗ виникає в разі, якщо за рахунок ІЖК будується чи купується житловий будинок (квартира, кімната), визначений платником податків як його основне місце проживання, зокрема відповідно до позначки в паспорті про реєстрацію за місцезнаходженням такого житла. Уперше фізична особа може задекларувати ПЗ лише за підсумками того року, в якому вона «пропишеться» за місцезнаходженням такої нерухомості. Якщо платник у звітному році купив квартиру, але не встиг прописатися в ній, то сплачені у звітному році проценти за ІЖК він не може включити до ПЗ. На наступний рік ці суми не переносяться.

Що стосується житла, яке будується, то тут ситуація інша. Уперше задекларувати ПЗ платник податків також має право лише за підсумками звітного року, в якому закінчиться будівництво і він пропишеться за цією адресою. Однак у цьому випадку сплачені в попередніх звітних роках проценти не зникають. Згідно з абз. 2 п. 175.2 ПКУ у разі, якщо будинок (квартиру, кімнату) побудовано за рахунок ІЖК, частину суми процентів, що включається до ПЗ, нараховану в перший рік погашення такого кредиту, може бути включено до ПЗ за результатами звітного податкового року, в якому побудований об'єкт житлової іпотеки переходить у власність платника податків та починає використовуватися як основне місце проживання, з послідовним перенесенням права на включення до ПЗ наступних щорічних фактично сплачених сум процентів протягом передбаченого п. 175.4 ПКУ строку дії права на включення частини таких процентів до ПЗ (тобто протягом 10 років). Наведемо приклад.

Приклад 1. Платник податків отримав ІЖК на будівництво житлового будинку у 2007 році. У 2011 році будівництво було завершено, і платник прописався за адресою побудованого будинку. За підсумками 2007 — 2010 рр. до податкового кредиту іпотечні проценти не включалися.

У цьому випадку за підсумками:

— 2011 року фізична особа включає до ПЗ проценти, сплачені у 2007 році (перший рік, коли було видано ІЖК);

— 2012 року — проценти, сплачені у 2008 році;

— і так далі до 2020 року (якщо, звичайно, протягом усього цього часу сплачувалися проценти).

Обмеження щодо кількості ІЖК — не більше одного кредиту протягом 10 років. Згідно з п. 175.4 ПКУ право на включення до ПЗ суми іпотечних процентів надається платнику податків за одним іпотечним кредитом протягом 10 послідовних календарних років починаючи з року, в якому:

— об'єкт житлової іпотеки придбавається;

— побудований об'єкт житлової іпотеки переходить у власність платника податків та починає використовуватися як основне місце проживання.

Якщо ІЖК має строк погашення більше 10 календарних років, то право на включення частини суми процентів до ПЗ за новими ІЖК виникає у платника податків після повного погашення основної суми та процентів за попереднім ІЖК.

Платник податку може відновити право на включення іпотечних процентів, фактично сплачених за новим ІЖК, до ПЗ без дотримання зазначених строків у разі:

а) примусового продажу чи конфіскації об’єкта іпотеки у випадках, передбачених законом;

б) ліквідації об’єкта житлової іпотеки за рішенням місцевого органу виконавчої влади чи органу місцевого самоврядування у випадках, передбачених законом;

в) зруйнування об’єкта житлової іпотеки або визнання його непридатним для використання внаслідок непереборної сили (форс-мажорних обставин);

г) продажу об’єкта іпотеки у зв'язку з неплатоспроможністю (банкрутством) платника податків відповідно до закону.

Приклад 2. Громадянин у 2011 році придбав квартиру, за адресою якої в цьому самому році прописався. Кредит на придбання квартири надано йому строком на 6 років. У 2017 році платник податків повністю погашає кредит, продає квартиру та придбаває нову, на що знову бере цільовий ІЖК.

У цьому випадку платник податків має право на включення до ПЗ сплачених процентів протягом усього строку користування першим ІЖК (тобто у 2011 — 2017 роках). Що стосується другого взятого ІЖК, то сплачені за ним проценти вперше він зможе задекларувати лише за підсумками 2021 року (через 10 років після виникнення права на ПЗ за першим ІЖК) і тільки в сумі процентів, сплачених у 2021 році, оскільки йдеться про придбання вже побудованого житла.

Це правило діє навіть у тому випадку, якщо платник податків узяв ІЖК на 10 років та більше, а погасив його достроково (наприклад, за 8 років). Усе одно в такому разі потрібно дочекатися закінчення 10-річного строку, а потім у платника з'явиться право на декларування ПЗ.

Слід звернути увагу на таке: на відміну від норм Закону про податок з доходів, що втратив чинність, у ПКУ не прописано нюанси декларування ПЗ у разі придбання житла подружньою парою, а також правила виникнення права на ПЗ у разі розлучення подружжя. Як ми розуміємо, виходити потрібно із загальних правил: право на ПЗ має той із членів подружжя, хто сплачує іпотечні проценти (у зв'язку з чим слід завчасно визначитися, від чийого імені здійснюватимуться платежі) та за умови прописки такої особи за цією адресою. Якщо обидва з подружжя декларували ПЗ за сплаченими процентами (наприклад, якщо частину платежів було здійснено від імені чоловіка, а частину — від імені дружини), то, на нашу думку, до обох членів подружжя має застосовуватися 10-річне обмеження навіть у тому випадку, якщо подружжя розлучиться і житло залишиться у власності тільки одного з них.

Сумове обмеження. Крім загального обмеження щодо суми витрат, які можна включити до ПЗ, тобто суми нарахованої зарплати за рік за мінусом ЄВС та ПСП, є ще й спеціальне «іпотечне» обмеження таких витрат. Так, якщо площа житла не перевищує 100 кв. м, то до ПЗ можна включити всю суму сплачених протягом року процентів. Якщо перевищує, то до ПЗ ці витрати включаються частково (сплачені проценти х коефіцієнт (К)). Цей коефіцієнт розраховується за формулою:

К = 100 : ФП,

де ФП — фактична площа придбаного (побудованого) житла

Приклад 3. Громадянин у 2011 році придбав будинок, загальна площа якого згідно з реєстраційними документами становить 160 кв. м. У 2011 році ним сплачено проценти за користування ІЖК у сумі 50000 грн. Сума нарахованої за рік зарплати (за мінусом ЄВС та ПСП) дорівнює 85000 грн.

Оскільки площа житла перевищує 100 кв. м, розрахуємо К:

К = 100 : 160 = 0,625.

Відповідно до ПЗ можна включити сплачені проценти в сумі:

ПЗ = 50000 х 0,625 = 31250 (грн.).

Отриманий результат не перевищує річний оподатковуваний дохід у вигляді зарплати (31250 грн. < 85000 грн.), тому до ПЗ включаються іпотечні витрати в сумі 31250 грн.

Закінчуючи розглядати правила декларування ПЗ за іпотечними процентами, приділимо трохи уваги документальному підтвердженню таких витрат. У платника податків мають бути:

— копія кредитного договору;

— копія нотаріально посвідченого договору застави (іпотеки) придбаного житла (земельної ділянки під об'єктом, що будується);

— копії квитанцій про сплату процентів за таким договором. Якщо у платіжних документах суму процентів окремо не виділено (платежі визначено у фіксованій сумі — ануїтет) або з документів чітко не випливає, що це платежі в рахунок погашення ІЖК, то в банку (іншій фінансовій установі) необхідно взяти додаткові документи (виписку, довідку, меморіальний ордер), з яких чітко будуть видні мета платежу і сума процентів;

— копія паспорта з позначенням адреси нерухомості як основного місця проживання платника податків;

— копія реєстраційного номера облікової картки платника податків або копія сторінки паспорта з позначкою про відмову в отриманні такого номера;

— довідка роботодавця про суму отриманого доходу у вигляді заробітної плати у звітному році.

Нюанси включення до ПЗ витрат на придбання доступного житла. Цей підрозділ стане у пригоді тим громадянам, які здійснили витрати на придбання (будівництво) доступного житла. Для таких витрат ПКУ встановлено особливі правила, відмінні від наведених вище для сплати процентів за ІЖК. Порядок придбання доступного житла встановлено Порядком № 140, згідно з п. 2 якого державна підтримка у придбанні доступного житла полягає в оплаті державою 30 % вартості будівництва (придбання) та/або наданні пільгового іпотечного житлового кредиту .

Отже, якщо вам пощастило отримати підтримку держави у придбанні житла, то потрібно знати, що згідно з п.п. 166.3.8 ПКУ сума витрат платника податків на сплату витрат на будівництво (придбання) доступного житла, визначеного законом, у тому числі на погашення пільгового іпотечного житлового кредиту, наданого на такі цілі, та процентів за ним дозволена до включення до ПЗ. Жодних умов чи обмежень щодо таких витрат ПКУ не висуває.

Із цього дійдемо такого висновку:

— до ПЗ уключаються витрати на сплату як процентів, так і тіла пільгового кредиту;

— такі витрати не обмежені за сумою, якщо площа житла перевищує 100 кв. м, а також немає обмеження за періодичністю (не більше одного кредиту протягом 10 послідовних років).

Усі інші вимоги щодо декларування ПЗ (див. підрозділ «Загальні вимоги до податкової знижки» на с. 24) поширюються на такі витрати в повному обсязі. Також слід пам'ятати, що за сумою витрати на придбання (будівництво) доступного житла, які можна включити до ПЗ, обмежено розміром річної заробітної плати платника податків за мінусом ЄВС та ПСП.

Витрати на навчання

Загальні норми. Нюанси декларування ПЗ щодо витрат на навчання компактно викладено лише в одному абзаці ПКУ. Так, згідно з п.п. 166.3.3 ПКУ до ПЗ дозволено включати суму коштів, сплачених платником податків на користь закладів освіти для компенсації вартості здобуття середньої професійної чи вищої освіти такого платника податків та/або члена його сім'ї першого ступеня споріднення, який не отримує заробітної плати. Така сума не може перевищувати розмір доходу, визначений в абз. 1 п.п. 169.4.1 ПКУ, із розрахунку на кожну особу, яка навчається, за кожен повний чи неповний місяць навчання протягом звітного податкового року.

Поєднавши загальні вимоги до ПЗ та спеціальні до витрат на навчання, наведемо основні правила декларування таких витрат.

Вид освіти і навчального закладу. Як випливає з п.п. 166.3.3 ПКУ, урахувати можна витрати на здобуття середньої професійної або вищої освіти. При цьому згідно з ч. 1 ст. 40 Закону про освіту професійно-технічна освіта забезпечує отримання громадянами професії відповідно до їх покликання, інтересів, здібностей, а також допрофесійну підготовку, перепідготовку, підвищення їх кваліфікації. Перелік навчальних закладів, що належать до професійно-технічних, наведено у ст. 41 Закону про освіту.

Вища освіта забезпечує фундаментальну наукову, професійну та практичну підготовку, здобуття громадянами освітньо-кваліфікаційних рівнів відповідно до їх покликання, інтересів та здібностей, удосконалення наукової та професійної підготовки, перепідготовку і підвищення їх кваліфікації (ч. 1 ст. 42 Закону про освіту).

Витрати на дошкільну, позашкільну, загальну середню освіту до ПЗ не включаються . Не потрапляють до числа дозволених і витрати на підготовчі курси, що передують вступу до професійно-технічного або вищого навчального закладу. Відкритим залишається питання з витратами на оплату навчання на військовій кафедрі (фахівцям ДПСУ важко відповісти на це запитання в ЄБПЗ). За часів дії Закону про податок з доходів у податковому кредиті щодо таких витрат платникам відмовляли (наприклад, див. запитання 8 у листі ДПАУ від 13.08.07 р. № 9813/5/17-0716), пояснюючи, що це додаткова необов'язкова послуга, яка надається навчальними закладами та оплачується окремо від договору на навчання за певною спеціальністю. Найімовірніше, що й сьогодні платники не зможуть включити такі витрати до ПЗ.

Витрати, пов'язані з отриманням наукового ступеня, звання (навчання в аспірантурі, докторантурі, клінічній ординатурі), виходять за межі вищої освіти, тому їх також не можна включати до ПЗ.

А от магістрат та інтернатура є частиною системи вищої освіти, тому витрати на таке навчання повноправно потрапляють до ПЗ.

Підкреслимо, що право на ПЗ у платника податків не залежить від форми навчання (денна, очна, вечірня, заочна, екстерном), а також від форми власності навчального закладу (приватна чи державна). Єдине — навчальний заклад повинен мати ліцензію на надання освітніх послуг, видану Міносвіти, а також належати до резидентів України. Витрати на професійно-технічну або вищу освіту в зарубіжних навчальних закладах забороняється включати до ПЗ.

Навчання родичів. Зрозуміло, якщо платник податків працює та навчається одночасно і самостійно оплачує своє навчання, то він має право на ПЗ. Однак часто навчання дітей оплачують їх батьки, які й бажають повернути за підсумками року надміру сплачений ПДФО. ПКУ дозволяє це зробити. При цьому встановлено дві умови:

— родич, який навчається, має бути членом сім'ї першого ступеня споріднення, до яких, нагадаємо, належать батьки, подружжя, діти, у тому числі всиновлені. Інші члени сім'ї (брат, сестра, бабуся, дідусь тощо) вважаються родичами другого ступеня споріднення;

— учень не повинен мати власного доходу у вигляді заробітної плати. Зауважимо, що ДПСУ в ЄБПЗ (розділ 160.06.03) роз'яснила: як виняток платник податків, який фактично оплатив навчання родича першого ступеня споріднення, може врахувати понесені витрати у складі ПЗ, якщо учень улаштувався на роботу після закінчення навчання. Підхід податківців є цілком логічним: якщо в період навчання учень не працював, то він не міг самостійно оплачувати своє навчання, тому що його родич, який поніс на ці цілі витрати, має право на ПЗ. Сподіваємося, що податківці не змінять свою думку і дадуть родичам у цій ситуації право вибору, хто декларуватиме ПЗ.

У частині документального оформлення зауважимо: якщо учень не працював у звітному році, то його родич, який фактично оплатив навчання, має право на ПЗ незалежно від того, від імені кого укладався договір і від чийого імені здійснювалися платежі (учня або такого родича). Наприклад, договір з навчальним закладом укладено самим студентом, від його ж імені оформлено квитанції про оплату навчання. Якщо учень не має заробітної плати, то включити до ПЗ витрати на його навчання може один з його родичів (наприклад, один з батьків або чоловік (дружина)).

Сумове обмеження. Крім загального обмеження у вигляді суми річної зарплати за мінусом ЄВС та ПСП, для витрат на навчання встановлено додаткову сумову межу: загальна сума таких витрат не повинна у 2011 році перевищувати 1320 грн. із розрахунку на кожного учня за кожен повний чи неповний місяць навчання протягом звітного податкового року.

Так, якщо, наприклад, батьки оплачують навчання двох дітей в інституті, то, відповідно, для них граничний розмір витрат розраховується так: 1320 грн. х 2 х кількість місяців навчання.

Тепер що стосується визначення кількості місяців навчання. Згідно з п. 4.1 Положення № 161 тривалість навчального року становить 12 місяців (причому незалежно від форми навчання). Вважаємо, що посилання на цей нормативний документ, виданий Міносвіти, слід використовувати як головний аргумент у відстоюванні 12-місячної тривалості навчального року. Однак мусимо попередити: податківці в ЄБПЗ (розділ 160.05) вважають, що 12-місячний навчальний рік установлено для заочної, вечірньої або дистанційної форми навчання. Що стосується денної форми навчання, то, на їх думку, навчальний рік триває 10 місяців. На наш погляд, ця позиція не має під собою законного обґрунтування. Проте в багатьох навчальних закладах установлено щомісячну плату, і якщо за два літні місяці (липень — серпень) оплата не вноситься, то в податківців більше аргументів доводити, що навчання в ці місяці не провадилося. Тому, щоб збільшити сумовий ліміт (тобто провести розрахунок виходячи з 12, а не 10 місяців), слід узяти відповідну довідку в навчальному закладі про тривалість навчального року, якщо це прямо не випливає з договору. Тим більше, що податківці (консультація в розділі 160.06.03 ЄБПЗ) вважають, що тривалість навчального року має бути підтверджено або договором на навчання, або довідкою навчальної установи.

І найболючіше питання. Із вимог ПКУ випливає, що до витрат, по-перше, можна включити суми, фактично сплачені у звітному році, а, по-друге, щодо навчальних витрат сумове обмеження встановлено з розрахунку на кожен повний чи неповний місяць навчання у звітному році. Якщо плата за навчання здійснюється рік у рік (тобто за перший семестр навчального 2011/2012 року оплату проведено у 2011 році, а за другий семестр — у 2012 році), то проблем з уключенням цих сум до ПЗ немає. Головне, щоб вони не перевищували 1320 грн. на місяць із розрахунку на одного учня. Труднощі виникають, якщо на початку навчального року проведено оплату за весь рік. Наприклад, у вересні 2011 року внесено 9600 грн. як оплату за весь навчальний 2011/2012 рік. При цьому на 2011 рік фактично припадають 4 місяці навчання (вересень — грудень), а на 2012 рік — 8 місяців (січень — серпень). Відповідно у 2011 році гранична сума витрат становить 5280 грн. (1320 х 4), а що ж робити з витратами на оплату місяців навчання 2012 року, не зовсім зрозуміло. Раніше ДПАУ на рівні листів (зокрема, лист від 26.04.07 р. № 8484/7/17-0717) дозволяла включати до податкового кредиту суми плати за місяці навчання у звітному році, сплачені в попередньому році. Сьогодні ДПСУ в цьому питанні ужорсточила свою позицію. Так, у ЄБПЗ (розділ 160.06.03) ДПСУ не дозволяє включати до ПК оплати, що припадають на попередній рік, за місяці навчання у звітному році (наприклад, оплату проведено у 2010 році за місяці навчання у 2011 році). На наш погляд, така заборона є надто фіскальною. Сподіваємося, що податківці пом'якшать свою позицію, адже норми ПКУ та Закону про податок з доходів ідентичні в цьому питанні. Зважаючи на цю проблему, платежі за навчання краще здійснювати рік у рік.

Зауважимо: за винятком першокурсників, оплату за другий — п'ятий навчальний рік, проведену єдиним платежем на початку року, на наш погляд, можна включити до ПЗ у межах суми, розрахованої як добуток 1320 грн. та кількості усіх місяців навчання у звітному 2011 році. У п.п. 166.3.3 ПКУ зазначено, що сумове обмеження розраховується як 1320 грн. із розрахунку на кожен повний чи неповний місяць навчання у звітному році (а не за кожен повний чи неповний місяць у звітному році, за який проведено оплату). У зв'язку з цим, унісши у вересні 2011 року плату за весь навчальний 2011/2012 рік у сумі 9600 грн., формально при визначенні сумового обмеження можна врахувати всі місяці навчання, що припадають на 2011 рік (другий семестр 2010/2011 року та перший семестр 2011/2012 року), тобто гранична сума становитиме 15840 грн. (1320 х х 12). Хоча, безумовно, що існуюча в період дії Закону про податок з доходів позиція податківців, яка дозволяла враховувати торішні оплати, є більш збалансованою, оскільки дотримується співвідношення понесених витрат із місяцями, за які проведено оплату.

Приклад 4. У вищому навчальному закладі навчається студентка, навчання якої оплачує її чоловік. Студентка не працює, договір із закладом укладено від її імені, щомісячні квитанції про оплату навчання за період вересень — грудень 2011 року в сумі 6400 грн. також оформлено від її імені. Дохід чоловіка у вигляді зарплати за 2011 рік склав 60000 грн. (за мінусом ЄВС та ПСП).

У цьому випадку чоловік студентки має повне право включити понесені витрати до ПЗ, подавши Декларацію про доходи. . Понесені витрати (6400 грн.) перевищують допустиму суму витрат (1320 х 4 = 5280 грн.), тому до ПЗ включається сума в розмірі 5280 грн.

При поданні font> Декларації про доходи платник податків (чоловік студентки) надає такі документи:

— договір про навчання (а якщо в договорі тривалість навчального року не зазначено, то слід надати ще й відповідну довідку з навчального закладу);

— квитанції про оплату за навчання;

— паспорт з позначкою про реєстрацію шлюбу;

— реєстраційну картку облікового номера платника податків;

— свідоцтво про одруження;

— довідку роботодавця про заробітну плату платника податків.

Приклад 5. У ПТУ навчаються два рідні брати, навчання яких оплачує їх рідний батько. У лютому 2011 року оплачено другий семестр навчального 2010/2011 року в сумі 1800 грн. за кожного учня, а у жовтні 2011 року — перший семестр 2011/2012 навчального року в сумі 2000 грн. за кожного учня. Улітку 2011 року брати отримували винагороду за цивільно-правовим договором у сумі 3000 грн. кожен. Договір на отримання освітніх послуг укладено з батьком, оплата вносилася через касу банку від імені учнів (так вимагає ПТУ). Дохід батька у вигляді заробітної плати за 2011 рік становить 18000 грн. (за мінусом ЄВС та ПСП).

Те, що учні отримували винагороду за виконання робіт (надання послуг) за ЦП-договором, не позбавляє їх батька права на декларування ПЗ. Значення має лише дохід у вигляді зарплати.

До ПЗ батько має право включити витрати на навчання дітей у повній сумі 7600 грн. (1800 + 1800 + 2000 + 2000), оскільки:

— сумове обмеження, установлене п.п. 166.3.3 ПКУ, не перевищено: (1320 х 2 х 12 = 31680 грн. > 7600 грн.);

— понесені витрати на навчання дітей не перевищили річну суму зарплати платника податків (18000 > 7600).

На цьому завершуємо. Бажаємо всім успішного декларування доходів за 2011 рік, у тому числі й у разі реалізації свого права на податкову знижку.