Порушення порядку проведення перевірки
не завжди рятують від санкцій
Якщо податковий орган провів перевірку з порушеннями законодавства, чи можна тільки на цій підставі «відбитися» від санкцій?
(м. Київ)
Дати однозначну відповідь на це запитання досить важко. Суть його, найімовірніше, зводиться до практичного застосування приписів ч. 3 ст. 70 Кодексу адміністративного судочинства України (далі — КАСУ), що передбачає, що докази, одержані з порушенням закону, судом при вирішенні справи не беруться до уваги.
Ця норма наштовхує на таку думку: якщо перевірку було проведено з порушенням норм Податкового кодексу України (далі — ПКУ) чи іншого закону, то документи, що підтверджують виявлені під час такої перевірки порушення, мають вважатися здобутими з порушенням закону і як наслідок у суді не мають братися до уваги. У результаті виявлені порушення припиняють бути підкріпленими документально, тобто стають здогадками податкових органів, а санкції, нараховані за такими порушеннями, підлягають скасуванню. Утім, аналіз рішень ВАдСУ і ВСУ показує, що такої логіки далеко не завжди дотримуються судові органи.
Щодо тих рішень ВАдСУ та ВСУ, що нам удалося знайти з цього питання, ми б відзначили в цілому негативну тенденцію. Причому суди досить стабільно виносять негативні для платників ухвали щодо ПДВ, податку на прибуток ПДФО (див. ухвалу ВАдСУ від 24.01.12 р. К/9991/411/11*). Крім того, такий підхід нерідко застосовується щодо перевірок правильності здійснення готівкових розрахунків та застосування РРО (див. ухвали ВАдСУ** від 10.06.10 р. К-24144/07, від 20.12.11 р. К-23654/09, від 31.01.12 р. К-47376/09, від 12.05.11 р. К-15391/08, від 13.09.11 р. К-21502/08, від 08.12.11 р. К-20988/09), перевірок валютного законодавства (див. ухвалу ВАдСУ від 21.04.09 р. № К-11412/07***). Більше того, в ухвалі від 20.05.10 р. К-11152/08**** ВАдСУ пішов далі й узагалі відзначив, що навіть факт оскарження неправомірних дій податкового органу щодо проведення перевірки платника податків не має значення для залучення такого платника до відповідальності, якщо під час перевірки буде встановлено порушення (див. «ВАдСУ «ЗА» санкції щодо порушень, які виявлено незаконно»).
* http://reyestr.court.gov.ua/Review/21534236
** Ці ухвали можна знайти за такими посиланнями: http://reyestr.court.gov.ua/Review/10227341; http://reyestr.court.gov.ua/Review/20659473; http://reyestr.court.gov.ua/Review/21603916; http://reyestr.court.gov.ua/Review/15598210; http://reyestr.court.gov.ua/Review/18370563; http://reyestr.court.gov.ua/Review/20670815
*** http://reyestr.court.gov.ua/Review/3708573
**** http://reyestr.court.gov.ua/Review/9636175
| ВАдСУ «ЗА» санкції щодо порушень, які виявлено незаконно Витяг з ухвали ВАдСУ від 20.05.10 р. № К-11152/08 «<…> недотримання податковим органом вимог законодавства під час проведення перевірки фінансово-господарської діяльності платника не звільняє останнього від передбаченої чинним законодавством відповідальності за допущені ним порушення вимог податкового та іншого законодавства. <…> навіть виявлений факт незаконності проведення спірної перевірки не має обов’язковим наслідком недійсність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами цієї перевірки. Тобто висновки суду у справі № 2а-7533/08 (навіть у разі задоволення позову ТОВ <…> про визнання дій ДПІ з призначення та проведення названої перевірки протиправними) не матимуть вирішального значення для цього спору, оскільки для правильного вирішення останнього судам слід вичерпно дослідити, зокрема, зміст виявлених контролюючим органом правопорушень податкового законодавства з боку платника та на підставі дослідження необхідних доказів з’ясувати правомірність (або необґрунтованість) висновків податкового органу, покладених в основу оспорюваного податкового повідомлення-рішення». |
Не дрімають в цьому питанні й податківці, які в листі ДПАУ від 05.10.10 р. № 20886/7/10-2017 звернули увагу на подібні рішення та висновки ВАдСУ.
З метою повноти викладу слід визнати, що в практиці ВАдСУ трапляються й позитивні рішення, коли порушення вимог до порядку проведення перевірки були підставою для скасування санкцій та донарахувань на підставі ч. 3 ст. 70 КАСУ. Однак такі позитивні рішення більшою мірою стосувалися перевірок правильності здійснення готівкових розрахунків та торгівлі підакцизними товарами (див. ухвали ВАдСУ***** від 05.07.11 р. № К-34714/09, від 26.10.11 р. № К-23948/07, від 10.09.11 р. К-13556/08, від 03.06.10 р. № К-21397/07, від 22.09.2010 р. К-19591/07). Та й за наявності не меншої кількості протилежних рішень складно говорити про позитивну тенденцію.
***** Їх можна знайти тут: http://reyestr.court.gov.ua/Review/18160108; http://reyestr.court.gov.ua/Review/19516329; http://reyestr.court.gov.ua/Review/18404564; http://reyestr.court.gov.ua/Review/9933650; http://reyestr.court.gov.ua/Review/11574130
Прикладом, коли ВАдСУ скасував донарахування податку на прибуток та ПДВ, можна навести ухвалу від 16.03.11 р. № К-21362/08******. Однак у ситуації, що була предметом розгляду в цій ухвалі ВАдСУ, з порушеннями було проведено не тільки перевірку, але й отримано документи, на підставі яких було складено акт (див. «ВАдСУ «ПРОТИ» санкцій, якщо докази отримано незаконно» на с. 45).
****** http://reyestr.court.gov.ua/Review/15140447
| ВАдСУ «ПРОТИ» санкцій, якщо докази отримано незаконно Витяг з ухвали ВАдСУ від 16.03.11 р. № К-21362/08 «<…> акт було складено на підставі первинних бухгалтерських документів, що були вилучені у позивача при проведенні обшуку старшим слідчим <…> без їх опису та переліку. <…> Відповідачем не заперечується, що при проведенні перевірки старшим слідчим СВ ПМ ДПІ у м. Суми Макаренко В.М., в порушення приписів ст.186 КПК України та п.9 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. №996-XIV (з наступними змінами та доповненнями), не було складено ні переліку, ні реєстру, ні опису вилучених у позивача документів, а вказано лише перелік вилучених папок, книг та журналів. Судами першої та апеляційної інстанцій також встановлено, що у протоколі обшуку від 07.04.2005 р. вказувалось, що вилучені у позивача документи було поміщено у картонний ящик, який було опечатано. Водночас, представниками податкового органу не надано судовим інстанціям доказів, якими б підтверджувалось відкриття зазначеного ящика та складання реєстру вилучених документів у присутності понятих. Зважаючи на зазначене, висновки судових інстанцій щодо незаконності складання контролюючим органом акта перевірки є цілком обґрунтованими». |
Отже, у цій справі причиною скасування повідомлень-рішень, найімовірніше, було порушення порядку отримання доказів, а не проведення самої перевірки.
Отже, практику застосування ч. 3 ст. 70 КАСУ в цілому можна охарактеризувати як негативну для платників податків. Особливо, якщо йдеться про перевірки з податку на прибуток, ПДВ та ПДФО.
Що ж до ВСУ, то він відмовляє в розгляді таких суперечок по суті, посилаючись або на відсутність протиріч у рішеннях ВАдСУ (див. постанову ВСУ від 03.10.11 р.*), або на відсутність повноважень давати оцінку порядку застосування процесуальних правил (див. постанову ВСУ від 16.01.12 р.**). Водночас у листі від 01.05.12 р. ВСУ зробив висновок, що в разі порушення порядку оформлення направлення на перевірку суб’єкт господарювання має право не допустити контролерів до перевірки (див. «ВСУ пропонує не допускати контролерів до незаконної перевірки»).
* http://reyestr.court.gov.ua/Review/19130703
** http://reyestr.court.gov.ua/Review/21355212
| ВСУ пропонує не допускати контролерів до незаконної перевірки Витяг із листа ВСУ від 01.05.12 р. «10. За змістом статей 5, 6, 7, 10 Закону України від 5 квітня 2007 р. № 877-V «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» порушення органом державного нагляду (контролю) вимог цього Закону щодо оформлення та надання суб’єкту господарювання повідомлення (направлення) про перевірку та посвідчення на здійснення перевірки є підставою для недопущення останнім посадових осіб органу до здійснення заходів державного нагляду (контролю). У разі невикористання суб’єктом господарювання цього права такі порушення не є безумовною підставою для скасування рішення органу державного нагляду (контролю), прийнятого за наслідками проведених заходів (постанова Верховного Суду України від 19 вересня 2011 р. у справі № 21-130а11)». |
Судячи з цього позицію ВСУ слід оцінювати як негативну, при якій самого порушення порядку проведення перевірки буде недостатньо для скасування податкових повідомлень-рішень.
Роман БЕРЕЖНИЙ
