Податковий облік списання пального

Чи зобов’язані суб’єкти господарювання використовувати в облікових цілях Норми витрати палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті?

(м. Харків)

Нагадаємо, що позиція податківців щодо можливості віднесення до складу витрат, які враховуються при визначенні бази оподаткування податком на прибуток, вартості пально-мастильних матеріалів (далі — ПММ), використаних при роботі транспортних засобів, понад норму, встановлену Нормами витрати палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затвердженими наказом Мінтрансу від 10.02.98 р. № 43 (далі — Норми № 43), навіть після набрання чинності Податковим кодексом України (далі — ПКУ) залишилася незмінною (див. консультації у ЄБПЗ розд. 110.07.20 та 11.07.08).

Тобто, як і в період дії Закону про податок на прибуток* (див. консультації у журналі «Вісник податкової служби України», 2007, № 24, с. 28; 2009, № 32, с. 26; 2010, № 8, с. 9), так і тепер податківці наполягають на тому, що відносити до складу податкових витрат суб’єкти господарювання мають право лише фактичну вартість витрачених ПММ з урахуванням норм витрат, наведених у Нормах № 43. Вартість використаних ПММ понад норми, встановлені у Нормах № 43, на їх думку, не відноситься до податкових витрат, оскільки не пов’язані з господарською діяльністю платника податків.

*Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (втратив чинність частково з 01.04.11 р.).

На наш погляд, такі висновки податківців є, щонайменше, помилковими:

— по-перше, в ПКУ немає прямої норми, яка вимагала б відносити вартість використаних на роботу транспортних засобів ПММ, орієнтуючись саме на норми витрати палива, встановлені у Нормах № 43**;

— по-друге, відповідно до п. 140.5 ПКУ установлення додаткових обмежень щодо складу витрат платника податку, крім тих, що зазначені в розділі ІІІ ПКУ, не дозволяється, Оскільки використання Норм № 43 при віднесенні витрачених ПММ до податкових витрат не передбачено у ПКУ, то вимоги податківців є незаконними;

— по-третє, Норми № 43 застосовуються виключно при плануванні потреби підприємств, організацій та установ у ПММ та для контролю за їх витрачанням, ведення звітності, запровадження режиму економії та раціонального використання нафтопродуктів, а також можуть застосовуватися для розробки питомих норм витрат палива. Згадки про те, що цей нормативно-правовий акт розроблений для цілей оподаткування, у Нормах № 43 не міститься, а тому можна стверджувати, що орієнтуватися на норми цього документа при віднесенні витрачених ПММ до податкових витрат не потрібно.

**Зауважимо, що такої норми не було і в Законі про податок на прибуток, хоча це, як бачимо, не зупиняло податківців як тоді, так і тепер.

Крім того, із положень Норм № 43 взагалі не випливає, що всі без винятку суб’єкти господарювання мають обов’язково користуватися нормами витрат палива, які встановлені у цьому нормативно-правовому акті, при роботі автотранспортних засобів. І хоча у преамбулі до наказу Мінінфраструктури від 24.01.12 р. № 36, яким було внесено останні зміни до Норм № 43, і вказано, що систему нормування витрат ПММ призначено для всіх суб'єктів господарювання, які діють на території України та експлуатують автомобілі***, — правомірність цього твердження викликає великі сумніви.

***Про те, що Норми № 43 поширюються на всіх суб’єктів господарювання, спеціалісти Мінтрансу висловлювалися і раніше, зокрема про це йдеться у листі Державної адміністрації автомобільного транспорту від 12.08.09 р. № 3623-21/07/19-09.

Пояснюється це тим, що Норми № 43 не пройшли реєстрації в Мін’юсті (цей документ взагалі не підлягає такій реєстрації), а тому вважати їх нормативно-правовим актом, що має міжвідомчий характер і поширюється на всіх суб'єктів господарювання, недоречно. На цьому справедливо наголошує і ГоловКРУ у листі від 11.08.10 р. № 02-14/1232. На думку ГоловКРУ, Норми № 43 є обов'язковими для виконання лише для підприємств, установ та організацій, що входять до сфери управління Мінтрансу. В зв’язку з цим інші центральні органи виконавчої влади, а також суб'єкти господарювання мають розробити власні нормативні документи щодо нормування витрат палива і мастильних матеріалів відповідно до законодавства. Тобто стверджувати, що саме на Норми № 43 слід орієнтуватися всім суб’єктам господарювання при списанні ПММ, щонайменше некоректно.

Отже, підсумовуючи вищесказане, можна зробити висновок, що відносити вартість використаних ПММ до податкових витрат суб’єкти господарювання не зобов’язані орієнтуючись на нормативи, визначені у Нормах № 43.

Але, напевно, податківці будуть проти цього. Тому якщо суб’єкт господарювання вирішив дотримуватися вимог контролюючого органу, то вартість ПММ, використаних при роботі транспортних засобів:

— в межах норм, слід відносити до податкових витрат (ст. 138 ПКУ) залежно від напрямку використання транспортних засобів (на собівартість, до складу адміністративних, збутових витрати тощо);

— понад норму, у зв’язку із негосподарським спрямуванням таких витрат, до податкових витрат включати не можна (п.п. 139.1.1 ПКУ). Зауважимо, що негосподарська спрямованість наднормативних витрат ПММ спричинює необхідність нарахування податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з відображенням умовного постачання таких ПММ. При цьому база оподаткування не може бути нижче за ціну їх придбання (п. 189.1 ПКУ).

Сергій ДЕЦЮРА