При передачі приміщення в безоплатне користування об'єкт
для обкладення ПДФО виходячи з мінімальних
орендних платежів не виникає
Приватний підприємець — єдиноподатник 2-ї групи веде свою діяльність у приміщенні, що належить на праві власності його родичу. Між власником приміщення та підприємцем укладено договір безоплатного користування приміщенням на певний строк. Податковий орган наполягає на тому, що приватний підприємець має сплачувати до бюджету податок на доходи фізичних осіб із доходів власника приміщення виходячи з мінімальної суми орендної плати, установленої місцевими органами виконавчої влади. Чи правомірні вимоги податкового органу?
(м. Керч)
Правове регулювання. Відразу зауважимо, що в цьому випадку вимоги податкового органу є неправомірними.
Так, із позиції цивільно-правового законодавства підприємець користується приміщенням на підставі договору позички, за яким згідно зі ст. 827 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ) одна сторона (позичкодавець) безоплатно передає чи зобов'язується передати іншій стороні (користувачу) річ для користування протягом установленого строку.
Договір позички дуже схожий з договором оренди, оскільки обидва передбачають передачу майна в тимчасове користування. Більше того, до договору позички застосовуються положення ЦКУ, що регулюють орендні операції (ч. 3 ст. 827 ЦКУ). Проте, оренда і позичка — це два різні види цивільно-правових договорів, правовідносини за якими врегульовано різними нормами ЦКУ (позичка — главою 60, оренда — главою 58). Головною відмінністю між ними є те, що оренда — це завжди платний договір, а позичка — завжди безоплатний. Це важливий момент, який потрібно враховувати при оподаткуванні цієї операції.
Чи є дохід у позичкокористувача-єдиноподатника. З 1 січня 2012 року оподаткування єдиноподатників регулюється главою 1 розділу XIV Податкового кодексу України (далі — ПКУ). Згідно з п.п. 1 п. 292.1 і п. 292.3 ПКУ до складу доходів підприємця-єдиноподатника включається вартість безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг). Користування приміщенням на безоплатній основі, дійсно, є безоплатно отриманою підприємцем послугою. Це пояснюється тим, що відповідно до п.п. 14.1.203 ПКУ продаж результатів робіт (послуг) — будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об'єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) уключає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди).
Як бачимо, надання в користування приміщення без компенсації для цілей оподаткування підпадає під продаж послуг. Відповідно, підприємець — платник єдиного податку, який отримав безоплатну послугу, має відобразити дохід від неї. У якому розмірі відображається цей дохід, у главі 1 розділу XIV ПКУ нічого не вказується. У схожій ситуації ПКУ вимагає від платників податку на прибуток визначати дохід на рівні не нижче за звичайні ціни (п.п. 135.5.4 ПКУ). Аналогічний підхід, на нашу думку, має застосовуватися і стосовно доходів єдиноподатників. А звичайною ціною для користування майном на підставі договору позички є 0 грн. Відповідно, дохід у підприємця виникає в сумі 0 грн.
Питання з визначенням розміру такого доходу для єдиноподатників 2-ї групи стоїть не так гостро, оскільки єдиний податок сплачується ними у фіксованому розмірі та не залежить від суми отриманого доходу у звітному періоді. Для платників єдиного податку 3-ї та 4-ї груп цей момент доволі принциповий, тому таким суб'єктам господарювання потрібно бути готовим до відстоювання своєї точки зору. Адже не виключено, що податкові органи наполягатимуть на відображенні доходу виходячи з мінімальних орендних платежів, установлених для відповідного приміщення в цьому населеному пункті місцевими органами влади.
Чи є дохід у позичкодавця-власника. Що стосується податку на доходи фізичних осіб (ПДФО), то, найімовірніше, вимоги податкового органу про необхідність його сплати базуються на п.п. 170.1.2 ПКУ, згідно з яким податковим агентом платника податків — орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об'єктів нерухомості є орендар. При цьому об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше мінімальної суми орендного платежу за повний чи неповний місяць оренди. Мінімальна сума орендного платежу визначається за методикою, затвердженою Кабміном*, виходячи з мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомості з урахуванням місця її розташування, інших функціональних та якісних показників, що встановлюються органом місцевого самоврядування села, селища, міста, на території яких таку нерухомість розташовано, та оприлюднюється способом, найдоступнішим для мешканців такої територіальної громади. Якщо мінімальну вартість не встановлено або не оприлюднено до початку звітного (податкового) року, об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеного в договорі оренди.
* Методика визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб затверджена постановою КМУ від 29.12.10 р. № 1253.
Ми не даремно кілька разів наголошували на тому, що в наведеній вище нормі ПКУ йдеться не просто про тимчасове користування майном, а про користування майном на підставі договору оренди, який, повторимося, передбачає обов'язкову оплату таких послуг. Дійсно, якщо укладено договір оренди і при цьому місцеві органи влади визначили та оприлюднили розміри мінімальних орендних платежів, то сплачувати ПДФО необхідно із суми орендної плати, установленої в договорі, але не нижче мінімального розміру.
Що стосується користування майном на підставі договору позички, то така операція не є орендною і з позиції ПКУ, тому до таких відносин не можуть застосовуватися вимоги п.п. 170.1.2 ПКУ. Підтвердження своїх слів знаходимо в п.п. 14.1.97 ПКУ, де зазначено, що лізингова (орендна) операція — господарська операція (крім операцій із фрахтування (чартеру) морських суден та інших транспортних засобів) фізичної чи юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання основних фондів у користування іншим фізичним чи юридичним особам (орендарям) за плату та на визначений строк.
Позичкодавець передає майно в користування на безоплатній основі, тобто не отримує дохід від такої операції, а отже, об'єкт для обкладення ПДФО відсутній.
Жанна СЕМЕНЧЕНКО
