ЦІННОПАПЕРОВІ ВИТРАТИ:
ДПСУ незаконно наказує
відображати від’ємний фінрезультат
за загальною «збитковою» процедурою
Лист Державної податкової служби України від 09.08.12 р. № 320/0/71-12/15-1217
«Щодо відображення від’ємного фінансового результату операцій із цінними паперами та деривативами в 2012 — 2015 роках»
У листі, що коментується, ДПСУ виклала свою позицію щодо порядку відображення в обліку з податку на прибуток від’ємного фінансового результату операцій із цінними паперами та деривативами в 2012 — 2015 рр. Податківці акцентували увагу на невдалому формулюванні «ціннопаперового» п. 153.8 Податкового кодексу України (далі — ПКУ), продубльованому із Закону про податок на прибуток*. Аналогічно цьому Закону в п. 153.8 ПКУ йдеться про те, що від’ємний фінансовий результат переноситися на зменшення фінансових результатів від операцій із цінними паперами чи іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному ст. 150 ПКУ.
* Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (втратив чинність частково з 01.04.11 р.).
| «Мільйонники» можуть ураховувати щорічно тільки Витяг із листа ДПСУ, що коментується, від 09.08.12 р. № 320/0/71-12/15-1217 « <…> у податковій декларації з податку на прибуток за звітні періоди 2012 — 2015 років (починаючи із звітного періоду — 1 півріччя 2012 року), у платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше, враховується лише 25 відсотків суми від’ємного фінансового результату операцій з цінними паперами та деривативами, які рахуються станом на 1 січня 2012 року у порядку, передбаченому пунктом 3 підрозділу 4 Розділу XX Податкового кодексу». |
На підставі цього податківці в листі констатували, що на від’ємний фінрезультат операцій із цінними паперами та деривативами поширюються обмеження щодо перенесення збитків із п. 3 підрозд. 4 розд. XX ПКУ. Зокрема, «мільйонники» можуть відображати в Податковій декларації з податку на прибуток (далі — декларація) щорічно тільки по 25 % від суми такого від’ємного значення, що утворилося станом на 01.01.12 р. ( див. «Мільйонники» можуть ураховувати щорічно тільки по 25 % від’ємного значення операцій із цінними паперами»).
Ми з таким підходом категорично не згодні. Хоча слід визнати, що цю проблему породила не ДПСУ, а законодавці — своїм застарілим та недоречним посиланням у п. 153.8 ПКУ на норми його ст. 150.
Приймаючи обмежувальні положення щодо перенесення збитків у 2005 році, законодавці робили особливі застереження щодо того, що ці обмеження на операції з цінними паперами не поширюються. Тоді податківці жодних претензій до «ціннопаперових» результатів не висували (див., зокрема, лист ДПАУ від 01.04.05 р. № 6057/7/23-4117). Проте в 2010 році законодавча практика змінилася, і ці особливі «ціннопаперові» норми вже не згадувалися.
Водночас навіть у цій ситуації самі податківці визнавали, що загальні «збиткові» обмеження не поширюються на «ціннопаперовий» від’ємний результат. Зокрема, у листі ДПАУ від 10.11.10 р. № 24268/7/15-0317** спочатку податківці прирівняли від’ємний фінрезультат від операцій із цінними паперами до збитків, що утворилися станом на 01.01.10 р. Проте потім під «тиском громадськості» податківці змінили свою позицію та внесли зміни до згаданого листа, зробивши висновок, що від’ємний фінансовий результат операцій з цінними паперами не є від’ємним зазначенням об’єкта оподаткування, тому «обмежувальні» положення п. 22.4 Закону про податок на прибуток не застосовується для цілей ведення окремого обліку операцій з цінними паперами.
** Див. ком. «Від’ємний фінрезультат із цінних паперів: під виглядом збитків ДПАУ вирішила «обрізати» витрати!» // «БТ», 2010, № 48, с. 7.
Цей абсолютно правильний висновок, на нашу думку, застосовується й до відповідних норм ПКУ. Адже в «обмежувальних» положеннях п. 3 підрозд. 4 розд. XX ПКУ йдеться про від’ємне значення об’єкта оподаткування платника податків, що підлягає включенню до витрат. Цей результат відображається в ряд. 06.5 «Від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) року (від’ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) рік)» декларації.
Тим часом у п. 153.8 ПКУ йдеться про від’ємний фінансовий результат, що переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій із цінними паперами чи іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду. Цей результат відображається в ряд. 1.3, 2.3, 3.3, 4.3, 5.3, 6.3 таблиці 1 додатка ЦП до рядків 03.20 і 03.21 додатка IД декларації і, на відміну від «загального» збитку, не є витратами. Відображена в п. 153.8 ПКУ процедура визначає особливий механізм податкового обліку операцій із цінними паперами, а не порядок обліку збитків у складі витрат майбутніх періодів. У зв’язку з цим обмежувальні норми п. 3 підрозд. 4 розд. XX ПКУ до від’ємного фінансового результату операцій із цінними паперами та деривативами жодного відношення не мають.
До речі, різницю між «звичайними» збитками та «ціннопаперовим» від’ємним фінрезультатом податківці визнавали й у періоді дії ПКУ. Так, на відміну від перших, вони не висували до останніх жодних обмежень у частині невідображення в податковому обліку від’ємних результатів, що утворилися станом на 01.01.11 р. (див. консультацію «Від’ємний фінансовий результат від операцій із цінними паперами, що склався станом на 01.04.11 р., переноситься на наступні періоди» // «БТ», 2011, № 43, с. 21).
Залишається сподіватися, що в майбутньому про це згадають податківці і, як вже траплялося, змінять свою неправильну позицію.
