РЕМОНТ ОРЕНДОВАНИХ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ
Потреба в тому чи іншому майні ставить перед суб’єктом господарювання проблему: купити чи орендувати? Досить часто (особливо стосовно дорогих речей — будівель, приміщень, транспортних засобів, виробничого обладнання тощо) чаша терезів схиляється на користь оренди. Сьогодні поговоримо про орендні операції в контексті податкового та бухгалтерського обліку ремонтів і поліпшень орендованого майна у сторін договору.
У газеті «Бухгалтерський тиждень», 2012, № 24, на с. 33 було розглянуто основні юридичні та облікові питання, пов’язані з орендними операціями. Сьогодні, на продовження цієї теми, докладно зупинимося на операціях з ремонту і поліпшення майна, отриманого в оперативну оренду. Тут сторони договору повинні враховувати кілька важливих моментів: які роботи провадяться (відокремлюються вони від об’єкта оренда чи ні), чи є згода орендодавця на проведення таких робіт, чи компенсуватиме орендодавець понесені орендарем витрати.
Наталія ЖУРАВЛЬОВА, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»
Жанна СЕМЕНЧЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
ЮРИДИЧНИЙ АСПЕКТ
Майно, передане в тимчасове користування іншій особі за договором оперативної оренди, залишається у власності орендодавця, котрий як власник має право його ремонтувати, поліпшувати (модернізувати, перебудовувати тощо) на власний розсуд і за свій рахунок. Інша справа, якщо подібні витрати несе орендар. Тут важливо знати, які роботи він має право здійснювати за самостійним рішенням, а які — лише з дозволу орендодавця, і в яких випадках, він може розраховувати на компенсацію таких витрат. У табл. 1 ми навели вимоги ЦКУ з цих питань, які потрібно враховувати орендарю та орендодавцю при укладенні договору оренди або при внесенні необхідних змін до договору перед проведенням відповідних робіт.
Таблиця 1. Ремонт і поліпшення орендованого майна з позиції ЦКУ
| Вид робіт | Норма ЦКУ | Хто зобов’язаний здійснювати роботи | Хто фактично здійснив роботи | Право на відшкодування витрат |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Поточний ремонт | Ч. 1 ст. 776 | Орендар за свій рахунок, якщо інше не встановлено договором | Орендар | Відсутнє (якщо сторони прямо не домовилися про компенсацію орендодавцем таких витрат) |
| Капітальний ремонт | Ч. 2 — 3 ст. 776 | Орендодавець за свій рахунок, якщо інше не встановлено договором | Орендар, якщо за договором він зобов’язаний здійснювати ремонт | Залежно від умов договору: |
| Орендар, оскільки ремонт здійснив не орендодавець, і це перешкоджає використанню майна(1) | Виникає право на залік вартості ремонту в рахунок орендної плати або на відшкодування понесених витрат на ремонт. Орендар у цьому випадку має право також вимагати розірвання договору та відшкодування збитків | |||
| Поліпшення | Ст. 778 | Орендар може провадити поліпшення лише за згодою орендодавця | Орендар здійснив віддільні поліпшення, погоджені з орендодавцем(2) | Орендар може вилучити поліпшення чи вимагати відшкодування витрат на ремонт або залік їх вартості в рахунок орендної плати |
| Орендар здійснив невіддільні поліпшення, погоджені з орендодавцем | Орендар може вимагати відшкодування витрат на ремонт або заліку їх вартості в рахунок орендної плати | |||
| Орендар здійснив поліпшення, не погоджені з орендодавцем | Орендар не має права на відшкодування витрат і на вилучення поліпшень, якщо вони є невіддільними | |||
| (1) Забігаючи трохи наперед, зауважимо, що орендар у такому разі не має права відображати понесені ним витрати на ремонт у зменшення оподатковуваного прибутку, оскільки договір оренди не дозволяє та не зобов’язує орендаря здійснювати такі витрати. Для того щоб таке право в орендаря виникло, необхідно внести відповідні зміни до договору оренди. (2) Якщо в результаті поліпшення, здійсненого за згодою орендодавця, створено нову річ, орендар стає її співвласником. Частина орендаря у праві власності відповідає вартості його витрат на поліпшення речі, якщо інше не встановлено договором або законом. | ||||
Що стосується класифікації проведених робіт (технічне обслуговування, поточний або капітальний ремонт, поліпшення), то їх визначення у ЦКУ немає. У деяких профільних документах надано визначення тих чи інших робіт, що можуть допомогти платнику класифікувати понесені ним витрати. Наведемо наявні визначення для об’єктів, які найчастіше стають предметом оренди, — будівель (їх частин) і транспортних засобів (див. «Ремонт або поліпшення: критерії класифікації витрат»).
| Ремонт або поліпшення: критерії класифікації витрат Витяг із Правил № 76 (для будівель та їх частин) «Ремонт будинку — комплекс будівельних робіт, спрямованих на відновлення, з можливим поліпшенням експлуатаційних показників елементів будинку. Експлуатаційні параметри елементів будинку — це сукупність технічних, санітарно-гігієнічних, екологічних, ергономічних та естетичних характеристик будинку, які визначають його експлуатаційні якості. Реконструкція жилого будинку — комплекс будівельних робіт, спрямованих на поліпшення експлуатаційних показників приміщень житлового будинку шляхом їх перепланування та переобладнання, надбудови, вбудови, прибудови з одночасним приведенням їх показників відповідно до нормативно-технічних вимог. Капітальний ремонт будинку — комплекс ремонтно-будівельних робіт, пов’язаних з відновленням або поліпшенням експлуатаційних показників будинку, із заміною або відновленням несучих або огороджувальних конструкцій, інженерного обладнання та обладнання протипожежного захисту без зміни будівельних габаритів об’єкта та його техніко-економічних показників. Перепланування — до елементів перепланування жилих приміщень належать: перенесення і розбирання перегородок, перенесення і влаштування дверних прорізів, улаштування і переустаткування тамбурів, прибудова балконів на рівні перших поверхів багатоповерхових будинків. Переобладнання — улаштування в окремих квартирах багатоквартирних будинків індивідуального опалення та іншого інженерного обладнання, перенесення нагрівальних, сантехнічних і газових приладів; влаштування і переустаткування туалетів, ванних кімнат, вентиляційних каналів. Витяг із Положення № 102 (для транспортних засобів) «технічне обслуговування (ТО) — комплекс операцій чи операція щодо підтримки роботоздатності або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування; <…> справний стан (справність) — стан виробу, який відповідає усім вимогам нормативно-технічної і (або) конструкторської документації; ремонт — комплекс операцій щодо відновлення справності або роботоздатності виробів та відновлення ресурсів виробів чи їх складових частин; роботоздатний стан (роботоздатність) — стан виробу, в якому значення усіх параметрів, які характеризують здатність виконувати задані функції, відповідають вимогам нормативно-технічної і (або) конструкторської документації; поточний ремонт — ремонт, який виконується для забезпечення або відновлення роботоздатності виробу і полягає в заміні і (або) відновленні окремих частин (може виконуватись заявочно або за результатами діагностування агрегатним, знеособленим та іншими методами); капітальний ремонт — ремонт, який виконується для відновлення справності та повного або близького до повного відновлення ресурсу виробу із заміною чи відновленням будь-яких частин, у тому числі базових». |
При оренді транспортних засобів рекомендуємо докладніше вивчити норми Положення № 102, оскільки в ньому наведено перелік робіт, що належать до щоденного та сезонного техобслуговування, а також роботи, які входять до складу ТО-1 і ТО-2. Якщо проведені орендарем роботи підпадають під визначення техобслуговування, то облікові проблеми ремонтних витрат тут не виникають: такі витрати здійснюються за рахунок орендаря і включаються до його витрат. Стосовно ремонтів транспортних засобів хочемо також звернути увагу на п. 3.13 Положення № 102, згідно з яким до поточного ремонту дорожнього транспортного засобу (ДТЗ) належать роботи, пов’язані з одночасною заміною не більше двох базових агрегатів (крім кузова та рами). Перелік базових агрегатів наведено в Додатку Г до Положення № 102. Будь-який ремонт агрегатів належить до поточного ремонту ДТС.
До капітального ремонту відносять роботи, пов’язані із заміною кузова для автобусів та легкових автомобілів, рами для вантажних автомобілів чи одночасною заміною не менше трьох базових агрегатів (п. 3.16 Положення № 102). До капітального ремонту причепів належать роботи, пов’язані із заміною рами.
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК B ОРЕНДАРЯ
Проведення ремонту (поліпшень)
Витрати на ремонт орендованих основних засобів, якщо вони не спричинюють збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об’єкта, відображаються відповідно до П(С)БО 16 «Витрати» у складі витрат залежно від напрямку використання такого об’єкта, а саме у складі:
— собівартості продукції (робіт, послуг) (Дт 23) — якщо ремонтується виробниче обладнання і понесені витрати на ремонт можна прямо віднести до конкретного об’єкта витрат. Якщо витрати на ремонт не можна прямо віднести на конкретний об’єкт витрат (наприклад, на ремонтованому обладнанні виробляються декілька видів продукції), то такі витрати включаються до складу загальновиробничих витрат (ЗВВ) з подальшим розподілом між об’єктами витрат згідно з установленою на підприємстві базою розподілу;
— ЗВВ (Дт 91) — при ремонті основних засобів загальновиробничого призначення (і, як уже зазначалося вище, у деяких випадках при ремонті виробничих об’єктів основних засобів). Причому ремонтні витрати скоріше належать до постійних ЗВВ, ніж до змінних;
— адміністративних витрат
(Дт 92) — при ремонті орендованого майна, що використовується для загальногосподарських цілей;
— витрат на збут (Дт 93) — при ремонті основних засобів, що використовуються при збуті продукції;
— інших операційних витрат
(Дт 949) — при ремонті інших основних засобів.
Важливим моментом є те, що витратами звітного періоду є витрати не лише на поточний, але здебільшого й на капітальний ремонт об’єкта (див. «Витрати на капітальний ремонт, як правило, уключаються до витрат звітного періоду підприємства» на с. 39).
| Витрати на капітальний ремонт, як правило, уключаються Витяг із Методрекомендацій № 561 «28. Приймання закінчених робіт з ремонту і поліпшення основних засобів (модернізація, добудова, реконструкція тощо) оформлюється актом приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об’єктів. 29. Рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об’єкта, що приведе у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об’єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат. Зокрема, заміна окремих важливих компонентів (частин) основних засобів (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об’єкта основних засобів, якщо строк корисного використання такої частини відрізняється від строку корисного використання основних засобів, до яких належить цей компонент. У цьому випадку заміна такого компонента відображається капітальними інвестиціями у придбання нового об’єкта основних засобів і списанням заміненого об’єкта. Витрати на поліпшення основних засобів для відновлення майбутніх економічних вигод, очікуваних від їх використання, визнаються капітальними інвестиціями за умови, що балансова вартість активу не перевищує суми його очікуваного відшкодування. Сумою очікуваного відшкодування вважається найбільша з двох оцінок: чиста вартість реалізації або теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від використання основних засобів, включаючи його ліквідаційну вартість. 30. Витрати на капітальний ремонт об’єктів основних засобів визнаються витратами звітного періоду. Такі витрати можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо витрати на значний огляд і капітальний ремонт можуть бути ідентифіковані з окремою замортизованою частиною (компонентом) основних засобів. Витрати на ремонт можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо ціна придбання активу вже відображає зобов’язання (необхідність) підприємства здійснити в майбутньому витрати для приведення активу до стану, в якому він придатний для використання. Наприклад, у разі придбання будівлі, яка потребує ремонту, витрати на ремонт приймаються на збільшення первісної вартості цієї будівлі до суми, яка може бути відшкодована від використання будівлі в майбутньому». |
Якщо надалі орендодавець компенсує витрати орендаря, раніше відображені ним у складі витрат, то на дату досягнення домовленості між орендарем та орендодавцем, що має підтверджуватися відповідним актом, у бухгалтерському обліку орендар:
записом Кт 377 — Дт 719 відображає доходи (на загальну суму належного відшкодування, у тому числі ПДВ);
записом Дт 719 — Кт 641 відображає суму податкових зобов’язань з ПДВ (якщо, звичайно, орендар є платником ПДВ).
Що стосується витрат орендаря на поліпшення об’єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудовування, дообладнання, реконструкція тощо), що спричинюють збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від його використання, то згідно з п. 8 П(С)БО 14 «Оренда» вони відображаються як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів (ІНМА). Відпоідно до п. 31 Методрекомендацій № 561 підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов’язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання в результаті цих витрат очікуваного строку корисного використання об’єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), що виробляється (надається) цим об’єктом.
Прикладами такого поліпшення є:
— модифікація, модернізація об’єкта основних засобів з метою продовження строку його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності;
— заміна окремих частин обладнання для підвищення якості продукції (робіт, послуг);
— запровадження ефективнішого технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати;
— добудовування (надбудовування) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) або умови їх виконання.
Мовою бухгалтерських проводок це означає, що такі витрати орендар капіталізує на субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів». Подальша сума цих витрат залежить від того, чи буде орендодавець відшкодовувати ці витрати та в який момент відбувається таке відшкодування.
Якщо орендодавець компенсує витрати відразу після закінчення проведених робіт з поліпшення
У цьому випадку зібрані витрати на субрахунку 153 не списуються до дебету субрахунку 117 «Інші необоротні матеріальні активи», а відразу відображаються як продаж капітальних інвестицій (див. табл. 3 на с. 45). Відповідно амортизація в бухгалтерському обліку на такий об’єкт орендарем не нараховується. Витрати, що компенсуються, на збільшення первісної вартості об’єкта віднесе орендодавець у порядку, установленому для поліпшення власних основних засобів. У плані документального оформлення ця операція має підтверджуватися актом приймання-передачі робіт з поліпшення орендованого майна, підписаним обома сторонами.
Нагадаємо: сторони можуть дійти згоди, що проведені орендарем поліпшення зараховуються в рахунок орендної плати. У такому разі щомісяця (якщо орендну плату встановлено за місяць) або з іншою встановленою періодичністю орендар та орендодавець складають акт взаємозаліку: заборгованість орендаря за орендною платою погашається за рахунок заборгованості орендодавця за відшкодуванням витрат на поліпшення. Ці операції також наведено в табл. 3 на с. 45. Платникам єдиного податку (як юридичним, так і фізичним особам) нагадуємо, що вони можуть здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій). У зв’язку з цим варіант із заліком заборгованостей для них незастосовний.
Якщо орендодавець компенсує витрати після закінчення строку дії договору оренди
У такому разі зібрані на субрахунку 153 витрати на поліпшення формують у орендаря первісну вартість об’єкта ІНМА, тобто після закінчення таких робіт списуються до дебету субрахунку 117. Далі такий об’єкт амортизується одним із двох способів (п. 27 П(С)БО 7): прямолінійним або виробничим.
Слід пам’ятати: вартість, що підлягає амортизації, — це первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості. При цьому під ліквідаційною вартістю розуміється сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов’язаних з продажем (ліквідацією). Стосовно договору оренди це означає таке: якщо вже на етапі завершення робіт з поліпшення об’єкта сторони домовилися, що орендодавець компенсує орендарю певну суму витрат, але така компенсація здійснюватиметься після закінчення строку оренди, то орендар нараховує амортизацію на сформовану вартість об’єкта ІІНМА за мінусом суми витрат, яку буде відшкодовано орендодавцем. Якщо на момент початку амортизації об’єкта орендар точно не знає, в якій сумі йому буде відшкодовано витрати, то він може самостійним рішенням установити мінімальну суму, яку гарантовано відшкодує орендодавець. Якщо й це зробити важко, то ліквідаційна вартість об’єкта встановлюється в розмірі 0 грн.
Що стосується строку нарахування амортизації, то в цьому випадку строком корисного використання об’єкта слід вважати строк дії договору оренди.
Приклад 1 . Витрати на модернізацію виробничого обладнання склали 40000 грн. без ПДВ. Сторони домовилися, що після закінчення строку дії договору оренди орендодавець частково відшкодує орендарю ці витрати у розмірі 8000 грн., у тому числі ПДВ — 1333,33 грн. До закінчення строку дії договору оренди залишилося 48 місяців. Орендар нараховує амортизацію прямолінійним методом.
Вартість об’єкта, що амортизується :
40000 - (8000 - 1333,33) = 33333,33 (грн.)
Сума щомісячної амортизації :
33333,33 : 48 = 694,44 (грн.)
Якщо з будь-яких причин договір оренди розривається раніше встановленого строку, то залишкова вартість об’єкта ІНМА на момент повернення орендованого майна списується орендарем на витрати (Дт 976 «Списання необоротних активів» — Кт 117).
Отримання відшкодування понесених витрат від орендодавця відображається в обліку орендаря як продаж об’єкта ІНМА, як це показано в табл. 3 на с. 45.
Якщо орендодавець не компенсує витрати орендаря на поліпшення об’єкта
У цьому випадку орендар діє в тому самому порядку, що й у разі компенсації орендодавцем витрат після закінчення дії договору оренди, тобто на зібрані витрати на поліпшення формує об’єкт
ІНМА та нараховує на його вартість амортизацію протягом строку дії договору оренди. Відмінність полягає в тому, що, по-перше, ліквідаційна вартість об’єкта в цьому випадку дорівнюватиме нулю, а отже, вартістю, що амортизується, в орендаря, є вся сума понесених витрат на поліпшення. А по-друге, оскільки компенсація витрат не відбувається, у орендаря в обліку не виникають доходи від продажу об’єкта ІНМА. На момент повернення об’єкта орендарю його вартість буде повністю замортизовано (за винятком випадку повернення об’єкта до закінчення строку дії договору оренди), тобто в бухгалтерському обліку орендаря цю операцію не буде відображено ні у складі доходів, ні у складі витрат. Якщо на момент повернення об’єкта в обліку орендаря «висить» залишок незамортизованої вартості об’єкта ІНМА, то він списується до складу витрат орендаря записом Дт 976 — Кт 117.
БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК B ОРЕНДОДАВЦЯ
Передані в оренду об’єкти основних засобів залишаються у власності орендодавця та значаться на його балансі (як правило, на окремому субрахунку другого порядку «ОЗ, передані в оренду»). Якщо ЦКУ або договором оренди передбачено обов’язок орендодавця щодо проведення робіт, пов’язаних з ремонтом або поліпшенням об’єкта, то він відображає такі витрати в порядку, передбаченому для ремонту (поліпшення) власних основних засобів. Про це ми писали у статті «Ремонт і поліпшення власних основних засобів» // «БТ», 2012, № 22, с. 15.
Якщо орендодавець компенсує витрати
Якщо витрати на поліпшення об’єкта несе орендар, а орендодавець згодом відшкодовує такі витрати, то орендодавець відображає ці витрати в порядку, установленому для ремонтів (поліпшень) власних основних засобів:
— або списує до складу витрат звітного періоду (якщо проведені роботи не спричинюють збільшення майбутніх економічних вигод від використання об’єкта);
— або відносить на збільшення первісної (переоціненої) вартості такого попіпшуваного об’єкта.
Причому для відображення таких витрат в обліку орендодавець не повинен очікувати закінчення строку дії договору оренди. Підставою для відображення витрат або збільшення первісної вартості відповідного об’єкта є акт приймання-передачі робіт з ремонту (поліпшення) об’єкта, підписаний орендарем та орендодавцем.
Якщо орендодавець не компенсує витрати
У такому разі для орендодавця здійснені орендарем роботи з поліпшення об’єкта вважаються безоплатно отриманими, тобто їх вартість він зобов’язаний відобразити у складі доходів записом Дт 152 — Кт 424 «Безоплатно одержані необоротні активи». Доходи орендодавець відображає в сумі, зазначеній орендарем в акті приймання-передачі об’єкта оренди, в якому виділено вартість витрат на поліпшення, або на підставі окремо складеного акта на такі роботи.
Орендодавець на суму отриманих безоплатно робіт з поліпшення об’єкта збільшує первісну (переоцінену) вартість об’єкта і нараховує на неї амортизацію. Одночасно в сумі такої нарахованої амортизації орендодавець відображає доходи записом Дт 424 — Кт 719.
ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК В ОРЕНДАРЯ
Проведення ремонту (поліпшень)
Згідно з п. 146.19 ПКУ в разі, якщо договір оперативної оренди (лізингу) або концесії зобов’язує чи дозволяє орендарю або концесіонеру здійснювати ремонти та/або поліпшення об’єкта оперативної оренди (лізингу) чи концесії, частина вартості таких ремонтів та/або поліпшень у сумі, яка перевищує віднесену на витрати відповідно до пп. 146.11 і 146.12 ПКУ, амортизується орендарем або концесіонером як окремий об’єкт у порядку, установленому для групи основних засобів, до якої належить ремонтований та/або поліпшуваний об’єкт оперативної оренди (лізингу) або концесії. Отже, із цього випливає таке:
1) у податковому обліку орендар може зменшити оподатковуваний прибуток понесених витрат на ремонт орендованих об’єктів основних засобів лише тоді, коли можливість чи обов’язок їх здійснення передбачено договором оренди;
2) витрати на поточний, капітальний ремонт, будь-які поліпшення орендованого майна в межах 10 % ремонтного ліміту, установленого пп. 146.11 і 146.12 ПКУ, уключаються орендарем до складу витрат. Підкреслюємо, що ліміт установлено в одній сумі для витрат на ремонт (поліпшення) всіх основних засобів — як власних, так і орендованих. Порядок обліку цих витрат у податковому обліку орендаря аналогічний порядку обліку ремонтних витрат власних основних засобів, у зв’язку з чим рекомендуємо вам ознайомитися з консультацією «Ремонт і поліпшення власних основних засобів» // «БТ», 2012, № 22, с. 15. При визначенні 10 % ліміту вартість самого отриманого в оперативну оренду об’єкта не враховується орендарем у складі сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року, оскільки такий об’єкт не амортизується орендарем;
3) витрати на поточний, капітальний ремонт, будь-які поліпшення орендованого майна понад 10 % ремонтного ліміту створюють (збільшують) вартість окремого об’єкта основних засобів тієї групи, до якої належить ремонтований об’єкт. Наприклад, якщо орендар здійснив поліпшення орендованого легкового автомобіля, то на суму витрат, що перевищують 10 % ліміт, у податковому обліку формується об’єкт основних засобів групи 5. При подальших витратах на ремонт (поліпшення) такого автомобіля витрати, що перевищують 10 % ліміт, збільшуватимуть вартість такого створеного об’єкта та амортизуватимуться. Зауважимо, що про будь-яку відповідність між податковим та бухгалтерським обліком за такими операціями говорити не доводиться. У бухгалтерському обліку витрати на поліпшення орендованого об’єкта формують об’єкт ІНМА (субрахунок 117), аналога якому у класифікації груп основних засобів у податковому обліку немає (п. 145.1 ПКУ). Більше того, як зазначалося вище, ремонти (поліпшення) понад 10 % ліміт створюють (збільшують) первісну вартість об’єкта тієї групи, до якої належить орендований об’єкт, тобто в податковому обліку до групи 9 (інші основні засоби) такі витрати потраплять лише тоді, якщо орендований об’єкт не можна класифікувати у складі будь-якої групи.
Також виникає запитання, чи можна витрати на ремонт (поліпшення) орендованого майна понад 10 % ліміту включити в податковому обліку до групи 11 (малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА)), якщо сума таких витрат не перевищує 2500 грн.? Відповідь негативна. Витрати, що перевищили ліміт, створюють окремий об’єкт основних засобів відповідної групи (за технічними характеристиками об’єкта) незалежно від суми таких витрат.
Тепер із приводу строку нарахування амортизації. При встановленні строку корисного використання створеного об’єкта логічно орієнтуватися на строк дії договору оренди об’єкта, але при цьому такий строк має бути не менше мінімального, установленого п. 145.1 ПКУ.
Приклад 2 . Орендар на суму витрат на ремонт орендованого виробничого верстата, що перевищили 10 % ліміт, створив об’єкт основних засобів групи 4 (машини та обладнання) у розмірі 3000 грн. Підприємство нараховує амортизацію прямолінійним методом. Верстат узято в оренду строком на:
а) 2 роки (до закінчення строку оренди залишилося 16 місяців, наступних за місяцем закінчення ремонту);
б) 8 років (до закінчення строку оренди залишилися 83 місяці, наступних за місяцем закінчення ремонту).
Варіант «а». Згідно з п. 145.1 ПКУ мінімальний строк корисного використання об’єктів основних засобів групи 4 — 5 років, тому розрахунок суми амортизації потрібно провадити виходячи зі строку корисного використання 60 місяців:
3000 : 60 = 50 (грн. на місяць).
Амортизуватися цей об’єкт починає з місяця, наступного за місяцем закінчення ремонтних робіт. При цьому, якщо строк договору оренди не буде продовжено, то на момент його повернення орендодавцю його вартість не повністю замортизується. У такому разі орендар уключить залишкову вартість об’єкта до складу податкових витрат на підставі пп. 146.20 і 146.16 ПКУ, про що докладніше йтиметься нижче.
Варіант «б». Оскільки строк дії договору оренди перевищує мінімальний строк корисного використання об’єктів цієї групи, установлений ПКУ, до розрахунку суми амортизації включається строк дії згідно з таким договором:
3000 : 83 = 36,14 (грн. на місяць).
Ремонт орендованих МНМА
Далі увагу орендарів хочемо звернути на ремонтні витрати отриманого в оренду об’єкта, що є МНМА (тобто вартістю менше 2500 грн.). Справа в тому, що МНМА для податкового обліку основними засобами не є — це випливає з визначення основних засобів, наведеного в п.п. 14.1.138 ПКУ. У свою чергу, під орендною (лізинговою) операцією згідно з п.п. 14.1.97 ПКУ розуміється господарська операція (крім операцій з фрахтування (чартеру) морських суден та інших транспортних засобів) фізичної або юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання основних фондів у користування іншим фізичним або юридичним особам (орендарям) за плату і на певний строк. Виходить, що на взяті в оренду недорогі об’єкти норми п. 146.19 ПКУ не повинні поширюватися, тобто ремонтний ліміт до таких витрат орендар не застосовує. Витрати, пов’язані з ремонтом таких об’єктів, орендар може відразу включити до складу своїх витрат (за напрямком витрат залежно від використання об’єкта оренди). Головне тут для орендаря — довести, що відповідний об’єкт дійсно є МНМА. На наш погляд, орієнтуватися в цьому випадку виключно на вартість об’єкта, зазначену в акті приймання-передачі майна в оренду (якщо вона менше 2500 грн.), недостатньо, адже орендодавець міг передати в оренду майно за залишковою вартістю, що не перевищує 2500 грн., тоді як первісна вартість цього об’єкта значно перевищує цю суму. Для того щоб орендар міг довести, що об’єкт, який перебуває у нього в тимчасовому користуванні, для цілей оподаткування є МНМА, необхідно, щоб відповідні дані підтвердив орендодавець на підставі довідки довільної форми.
Отримання відшкодування від орендодавця
Розглянемо податкові наслідки в орендаря при отриманні відшкодування витрат на ремонт від орендодавця. Якщо витрати орендаря вписалися у 10 % ліміт, то, відповідно, при їх компенсації в орендаря виникають доходи в сумі такої компенсації. Підставою для відображення доходів орендарем є акт приймання-передачі робіт (послуг) з ремонту (поліпшення) орендованого майна. На наш погляд, якщо відразу досягнуто домовленість про відшкодування витрат орендаря до закінчення строку оренди, то для того щоб орендар не відображав понесені ним витрати крізь призму «ремонтних» витрат (тобто в межах 10 % ліміту — до витрат, а понад — на створення об’єкта основних засобів), краще відразу оформити такі відносини з орендодавцем як надання послуг з ремонту орендованого об’єкта.
Що стосується ситуації, коли орендар на суму витрат на ремонт (поліпшення) створив об’єкт основних засобів, на який нараховував амортизацію, а потім отримує відшкодування від орендодавця (як правило, при поверненні об’єкта з оренди), то цю ситуація в ПКУ прямо не прописано.
На думку ДПСУ, причому без особливих аргументацій та обґрунтувань, уся сума компенсації потрапляє до складу доходів орендаря (див. «Орендар відображає всю суму відшкодування ремонтних витрат у складі доходів»).
| Орендар відображає всю суму відшкодування ремонтних витрат у складі доходів Витяг із ЄБПЗ (підрозділ 110.18.02) «З урахуванням викладеного, у разі повернення орендарем об’єкта оперативної оренди/лізингу після закінчення дії договору лізингу/оренди платник податку у звітному періоді, в якому виникають такі обставини, збільшує витрати на суму вартості (вартість ремонту/поліпшення об’єкта оренди), яка амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації такого об’єкта основних засобів. Якщо орендодавець здійснює компенсацію витрат, понесених орендарем на ремонт/поліпшення об’єкта оперативної оренди/лізингу, то орендар повинен суму такої компенсації включити до доходів за датою їх визнання згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку (п. 137.16 ст. 137 ПКУ)». |
Із цього роз’яснення ДПСУ випливає, що отримання компенсації від орендодавця не прирівнюється для цілей оподаткування до продажу об’єкта основних засобів. Інакше кажучи, головне податкове відомство просуває єдиний підхід до порядку податкового обліку цієї операції, незалежно від того, чи було сформовано об’єкт основних засобів на вартість ремонтних робіт. Виходить, що сума компенсації збільшує інші доходи платника податків (ряд. 03.28 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (далі — Декларація), а балансова вартість об’єкта основних засобів (за її наявності) потрапляє до інших витрат платника податків (ряд. 06.4.39 Декларації).
Відповідно до п. 137.16 ПКУ датою отримання інших доходів є дата їх виникнення згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, якщо інше не передбачено нормами розд. ІІІ ПКУ. Такою датою, на наш погляд, є дата підписання орендарем та орендодавцем акта приймання-передачі робіт з ремонту (поліпшення).
Що стосується ПДВ, то ця операція є об’єктом обкладення цим податком, тому за першою подією (за датою підписання акта або фактичного отримання відшкодування) орендар має нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ та виписати податкову накладну.
Повернення об’єкта орендодавцю без компенсації
У такій ситуації орендар, керуючись пп. 146.20 і 146.16 ПКУ, при поверненні об’єкта з оренди включає залишкову вартість такого об’єкта до складу витрат. Неприємні наслідки для орендаря полягають у необхідності нарахування ПДВ, адже така операція, по суті, є безоплатним наданням робіт (послуг), а отже, підпадає в орендаря під оподаткування.
Якщо орендодавцем є фізична особа
Коли поліпшується орендований об’єкт, що належить на праві власності фізичній особі — орендодавцю, податкові органи часто наполягають на включенні вартості таких робіт до оподатковуваного доходу орендодавця у вигляді додаткового блага. Так, ДПАУ (щоправда, ще за часів дії Закону про податок з доходів) виклала таку свою фіскальну позицію в листі від 18.07.07 р. № 8838/5/15-0316. Причому оподатковуваний дохід у фізичної особи, на думку головного податкового відомства, виникає в тому місяці, в якому завершено ремонт. Відповідно з усієї суми орендар має утримати і сплатити до бюджету ПДФО (сьогодні — за ставкою 15 (17) %). Причому оскільки дохід нараховується в негрошовій формі, то оподатковуваний дохід визначається з урахуванням «натурального» коефіцієнта.
Слід зауважити, що після набуття чинності ПКУ представники ДПСУ утримуються від прямої відповіді на це запитання. У ЄБПЗ (розділ 160.03) ДПСУ рекомендує для кваліфікованої та вичерпної відповіді на нього письмово звертатися до податкового органу за місцем своєї реєстрації з наданням відповідних пояснень і документів.
Викладемо свою позицію з цього питання. Якщо сторони договору дійшли згоди про відшкодування відповідних витрат орендаря (у тому числі й після закінчення дії договору оренди), то про жодне виникнення доходу у фізичної особи не може бути й мови. Якщо безпосередньо в договорі оренди цей момент не застерігається, то можна скласти додаткову угоду до цього договору, в якій, наприклад, зазначити, що орендодавець зобов’язується відшкодувати ці витрати виходячи зі справедливої вартості таких робіт на момент повернення. Це буде підставою для ненарахування оподатковуваного доходу орендодавцю в місяці завершення ремонту (поліпшень). Після закінчення договору оренди потрібно буде скласти акт приймання-передачі ремонтних робіт на погоджену сторонами суму та отримати відшкодування від орендодавця. Не забувайте: якщо договір оренди підлягає обов’язковому нотаріальному посвідченню, то і зміни, що вносяться до такого договору оренди, потрібно засвідчувати нотаріально.
Якщо витрати, понесені орендарем на капітальний ремонт (поліпшення), не відшкодовуватимуться орендодавцем, то, дійсно, у фізичної особи може виникнути оподатковуваний дохід. Однак ми вважаємо, що такий дохід виникає не в місяці завершення орендарем відповідних робіт, а на дату повернення об’єкта орендодавцю виходячи зі справедливої вартості проведених ремонтних робіт, оціненої на момент повернення. Причому про виникнення доходу, вважаємо, можна говорити лише в тому випадку, якщо орендар здійснив капремонт або поліпшення об’єкта. Справедлива вартість капремонту (поліпшень) об’єкта визначається з урахуванням його фактичного стану на момент повернення, ступеня зносу об’єкта у процесі експлуатації орендарем. Погодьтеся, що за той час, протягом якого об’єкт перебував у користуванні в орендаря, проведений ремонт (поліпшення) може повністю зноситися, і орендодавцю буде повернено об’єкт у тому самому стані, що й при передачі в оренду. У зв’язку з цим говорити про виникнення у фізичної особи оподатковуваного доходу в місяці завершення ремонту орендарем, та ще й у повній сумі проведених ремонтних робіт? Ми вважаємо, що у фізичної особи — орендодавця оподатковуваний дохід виникне в сумі реально отриманого нею доходу, тобто в сумі проведеного капремонту (поліпшень) за вирахуванням суми фактичного зносу таких проведених робіт. І це, звичайно, за умови, що орендодавець не компенсуватиме орендарю понесені ним витрати.
Крім того, не можна говорити про включення до оподатковуваного доходу вартості проведених поліпшень, якщо вони є віддільними, а отже, будуть або можуть бути вилучені без заподіяння шкоди об’єкту після закінчення строку дії договору. Цей момент теж потрібно враховувати, відстоюючи перед перевіряючими факт ненарахування доходу фізичній особі в місяці завершення ремонту (поліпшень). Якщо при поверненні об’єкта орендар не вилучатиме проведені ним поліпшення, що можна відділити, то він має право вимагати за них компенсацію, і якщо таку компенсацію не буде сплачено, то лише тоді можна говорити про виникнення у фізичної особи оподатковуваного доходу.
ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК В ОРЕНДОДАВЦЯ
Якщо орендодавець компенсує орендарю витрати
Якщо сторони договору оренди дійшли згоди, що орендодавець відшкодовує витрати на ремонт (поліпшення) переданого в тимчасове користування об’єкта основних засобів, то такі витрати відображаються в тому самому порядку, що й при ремонті (поліпшенні) власних основних засобів, про що ми писали у статті «Ремонт і поліпшення власних основних засобів» // «БТ», 2012, № 22, с. 15. Підставою для відображення таких витрат є акт приймання-передачі проведених ремонтних робіт, підписаний сторонами договору оренди. Якщо витрати на ремонт вписуються у 10 % ліміт, то в тому звітному періоді, в якому підписано акт, вони відображаються орендодавцем у складі інших операційних витрат. Витрати, що перевищують 10 % ліміт, відносяться орендодавцем на збільшення первісної вартості відповідного об’єкта і підлягають амортизації з місяця, наступного за місяцем підписання акта.
Якщо орендодавець є платником ПДВ, то на суму ПДВ згідно з податковою накладною, отриманою від орендаря, він відображає податковий кредит.
Якщо орендодавець не відшкодовує понесені орендарем витрати
У такому разі згідно з п. 146.20 ПКУ орендодавець не змінює вартість відповідного об’єкта, що амортизується. Якщо при поверненні з оренди орендар указує вартість безоплатно переданих орендодавцю робіт з поліпшення об’єкта, то орендодавець повинен буде відобразити доходи. Такий висновок випливає з п.п. 135.5.4 і п. 137.10 ПКУ, де приписано відображати вартість безоплатно отриманих робіт (послуг) у складі доходів, причому виходячи з договірної вартості, але не нижче за звичайні ціни. Суму ПДВ, що припадає на вартість таких безоплатно переданих орендарем робіт, орендодавець, відповідно, не включає до податкового кредиту.
Сподіваємося, що запропонований сьогодні матеріал буде для вас, шановні колеги, базою для правильної класифікації та відображення в обліку витрат на ремонт (поліпшення) об’єктів основних засобів, що перебувають в оренді.
На закінчення в табл. 3 наведемо порядок бухгалтерського та податкового обліку операцій з ремонту (поліпшення) майна, що перебуває в оренді, у сторін договору, звертаючи увагу на порядок відображення доходів (витрат) у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства (далі — Декларація).
Таблиця 3. Порядок бухгалтерського та податкового обліку витрат
на ремонт (поліпшення) орендованого майна
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | |
| І. Поточний та капітальний ремонт орендованого об’єкта (роботи не спричинюють збільшення майбутніх економічних вигод від використання об’єкта) | ||||
| Облік в орендодавця | ||||
| 1 | Відображено заборгованість перед орендарем у сумі витрат на ремонт об’єкта, переданого в оренду, що відшкодовуються | 84 | 631 | Або витрати в межах 10 % ліміту (гр. 4 табл. 2 Додатка АМ; ряд. 06.4.38 Додатка ІВ), або збільшення вартості об’єкта в сумі понад 10 % ліміту(1) |
| 949 | 84 | |||
| 2 | Відображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі вартості проведеного орендарем ремонту (за наявності податкової | 641/ПДВ | 631 | — |
| 3 | Відшкодовано витрати орендареві | 631 | 311 | — |
| Облік в орендаря | ||||
| 1 | Отримано об’єкт необоротних активів в оренду | 01 | — | — |
| 2 | Проведено ремонтні роботи в сумі: | Або витрати в межах 10 % ліміту (гр. 4 табл. 2 Додатка АМ)(2), (4), або створення (збільшення) вартості окремого об’єкта основних засобів (витрати понад 10 % ліміту) з подальшим нарахуванням амортизації на його вартість | ||
| 1.1) виробничих запасів, списаних на ремонт. Одночасно | 80 | 20, 22 | ||
| — виробничих об’єктів | 23 | 80 | ||
| — об’єктів загальновиробничого призначення | 91 | 80 | ||
| — об’єктів адміністративного призначення | 92 | 80 | ||
| — об’єктів, що використовуються у збуті | 93 | 80 | ||
| — інших орендованих об’єктів основних засобів | 949 | 80 | ||
| 1.2) заробітної плати працівників, зайнятих ремонтом | 81 | 661 | ||
| 23, | 81 | |||
| 1.3) внесків на соціальне страхування на зарплату працівників, зайнятих ремонтом | 82 | 657 | ||
| 23, 91… | 82 | |||
| 1.4) зносу необоротних активів, зайнятих у ремонті | 83 | 13 | ||
| 23, 91… | 83 | |||
| 1.5) інших витрат (послуги сторонньої організації тощо) | 84 | 63, 68 | ||
| 23, 91… | 84 | |||
| 3 | Повернено об’єкт після закінчення дії договору оренди | — | 01 | Витрати в сумі балансової податкової вартості об’єкта, якщо на суму витрат на ремонт створювався такий об’єкт (ряд. 06.4.39 Додатка ІВ) |
| 4 | Відображено заборгованість орендодавця в сумі відшкодування понесених орендарем витрат | 377 | 719 | Доходи (ряд. 03.28 Додатка ІД |
| 5 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 719 | 641/ПДВ | — |
| 6 | Отримано відшкодування від орендодавця | 311 | 377 | — |
| ІІ. Поліпшення необоротних активів, отриманих в оперативну оренду (роботи спричинюють збільшення майбутніх | ||||
| Облік в орендодавця (витрати орендарю компенсуються) | ||||
| 1 | Відображено вартість поліпшення об’єкта оренди | 152 | 631 (685) | — |
| 2 | Відображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі вартості проведеного орендарем поліпшення (за наявності податкової накладної) | 641/ПДВ | 631 (685) | — |
| 3 | Збільшено вартість об’єкта необоротних активів на суму проведеного поліпшення | 10 | 152 | Або витрати в межах 10 % ліміту (гр. 4 табл. 2 Додатка АМ; ряд. 06.4.38 Додатка ІД), або збільшення вартості об’єкта в сумі понад 10 % ліміту(1) |
| 4 | Відшкодовано витрати орендарю | 631 (685) | 311 | — |
| Облік в орендодавця (витрати орендарю не компенсуються) | ||||
| 1 | У періоді повернення об’єкта оренди орендодавцем збільшено вартість об’єкта оренди на недоамортизовану орендарем суму поліпшень | 152 | 424 | Доходи (ряд. 03.9 Додатка ІД |
| 2 | Збільшено вартість об’єкта оренди на вартість поліпшень | 10 | 152 | — |
| 3 | Нараховано амортизацію вартості безоплатно отриманих поліпшень орендованих основних засобів | 83 | 13 | — |
| 23, 91,... | 83 | |||
| 09 | — | |||
| 4 | Одночасно з нарахуванням амортизації відображено дохід від безоплатно отриманих поліпшень у сумі, пропорційній нарахованій амортизації | 424 | 745 | — |
| Облік в орендаря | ||||
| 1 | Отримано об’єкт необоротних активів в оперативну оренду | 01 | — | — |
| 2 | Відображено капітальні інвестиції при проведенні орендарем поліпшень об’єкта оренди, що спричинюють збільшення майбутніх економічних вигод | 153 | 20, 66, 65, 63,... | Витрати в межах 10 % ліміту(2), (4) |
| — | 09 | — | ||
| 3 | Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності податкової накладної) | 641/ПДВ | 631, 685 | — |
| 4 | Після закінчення ремонту сформовано об’єкт інших необоротних матеріальних активів (на суму витрат на модернізацію та інші види поліпшення орендованих основних засобів) | 117 | 153 | На суму понад 10 % ліміту створення (збільшення) вартості об’єкта основних засобів(5) |
| 5 | Нараховано амортизацію сформованого об’єкта інших | 832 | 132 | — |
| — витрат на виробництво (якщо об’єкт оренди використовується у процесі виробництва) | 23 | 832 | —(6), (7) | |
| — загальновиробничих витрат (якщо об’єкт оренди використовується для загальновиробничих цілей) | 91 | |||
| — адміністративних витрат (якщо об’єкт оренди використовується для адміністративно-управлінських цілей) | 92 | Витрати(7) (ряд. 06.1 Декларації) | ||
| — витрат на збут (якщо об’єкт оренди використовується при збуті продукції, товарів, робіт, послуг) | 93 | Витрати(7) (ряд. 06.2 Декларацій) | ||
| — інших витрат операційної діяльності (якщо об’єкт оренди використовується в іншій операційній діяльності орендаря) | 94 | Витрати(7) (ряд. 06.4.39 Додатка ІВ) | ||
| 6 | Збільшено залишок на позабалансовому рахунку на суму нарахованої амортизації | 09 | — | — |
| Орендодавець відшкодовує витрати на поліпшення об’єкта оренди | ||||
| 7 | Повернено об’єкт з операційної оренди орендодавцю | — | 01 | — |
| 8 | Списано знос, нарахований на «ремонтний» об’єкт | 132 | 117 | |
| 9 | «Ремонтний» об’єкт переведено до складу необоротних активів, утримуваних для продажу | 286 | 117 | |
| 10 | Відображено продаж орендодавцю «ремонтного» об’єкта | 377 | 712 | Доходи (ряд. 03.28 Додатка ІД) |
| 11 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ у складі вартості проведених поліпшень, що відшкодовуються орендодавцем | 712 | 641/ПДВ | — |
| 12 | Списано балансову вартість реалізованого «ремонтного» об’єкта | 943 | 286 | Витрати в сумі балансової податкової вартості об’єкта |
| 13 | Відображено орендодавцем відшкодування проведеного поліпшення | 311 | 377 | — |
| Орендодавець не відшкодовує витрати | ||||
| <...> | ||||
| 7 | Повернено об’єкт з операційної оренди орендодавцю | — | 01 | Витрати в сумі балансової податкової вартості об’єкта (ряд. 06.4.39 Додатка ІВ) |
| 8 | Списано суму зносу об’єкта інших необоротних матеріальних активів при передачі об’єкта оренди власнику після закінчення строку оренди | 132 | 117 | |
| 9 | Списано залишкову вартість об’єкта інших необоротних матеріальних активів на витрати | 976(8) | 117 | |
| 10 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з балансової вартості списаного об’єкта інших необоротних матеріальних активів | 976(7) | 641/ПДВ | — |
| (1) Орендодавець відображає ці витрати в порядку, установленому для ремонтів (поліпшень) власних основних засобів. (2) Як і при ремонті (поліпшенні) власних основних засобів, витрати, відображені у гр. 4 табл. 2 Додатка АМ до Декларації, потрібно рознести за відповідними рядками Декларації залежно від напрямку використання орендованого об’єкта. (3) 23, 91, 92, 93, 949 — витратні рахунки залежно від напрямку використання об’єкта основних засобів. (4) Ми вважаємо, що для відображення витрат на ремонт (поліпшення), що вписуються у 10 % ліміт, витрати можна відображати в тому звітному періоді, в якому їх понесено, за наявності підтверджуючих документів. (5) Амортизація на вартість створеного об’єкта основних засобів тієї групи, до якої належить орендований об’єкт, нараховується з місяця, наступного після закінчення ремонту. (6) Ці витрати (прямі виробничі, змінні та постійні розподілені ЗВВ) буде відображено у складі собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у момент отримання доходів від їх продажу. Нерозподілені ЗВВ уключаються до витрат того звітного періоду, в якому понесено такі витрати. (7) У сумі податкової амортизації, нарахованої на вартість створеного окремого об’єкта основних засобів. (8) Підприємства, що не використовують рахунки класу 9, інші витрати відображають по дебету рахунка 85. | ||||
Документи Теми
ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.03 р. № 435-IV.
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2775-VI.
Закон про податок з доходів — Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.03 р. № 889-IV (втратив чинність з 01.04.11 р.).
Правила № 76 — Правила утримання жилих будинків та прибудинкових територій, затверджені наказом Держкомжитлогоспу від 17.05.05 р. № 76.
Положення № 102 — Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затверджене наказом Мінтрансу від 30.03.98 р. № 102.
Методрекомендації № 561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом МФУ від 30.09.03 р. № 561.
ЗВВ — загальновиробничі витрати.
ІНМА — інші необоротні матеріальні активи.
МНМА — малоцінні необоротні матеріальні активи.
ПДФО — податок на доходи фізичних осіб.
