ЄДИНИЙ РЕЄСТР ПОДАТКОВИХ НАКЛАДНИХ:
що туди вносити і що звідти можна отримати?
З моменту запровадження обов’язкової реєстрації податкових накладних у спеціальному Єдиному реєстрі вже минуло майже 3 роки. Поступово така реєстрація перетворилась із екзотики на буденну роботу бухгалтера. Однак і досі до редакції продовжують надходити запитання: реєструвати чи не реєструвати? Та й не дивно, бо критерії, за якими оцінювалась необхідність такої реєстрації, неодноразово змінювались. Щоб не випустити з уваги чогось важливого, пропонуємо сьогодні разом пригадати основні постулати такої реєстрації.
Микола ШПАКОВИЧ, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор«, n.shpakovich@id.factor.ua
Які документи потрібно реєструвати в ЄРПН
Паперові ПН. Загальні норми п. 201.10 ПКУ вимагають реєструвати в ЄРПН усі ПН.
Однак це лише загальні (декларативні) норми. Як часто буває у вітчизняному законодавстві, керуватися потрібно не загальними, а спеціальними нормами. Їх можна знайти у п. 11 підрозд. 2 розд. XX ПКУ. В ньому передбачено, що з 01.01.12 р. реєструвати в ЄРПН необхідно ПН:
• у яких сума ПДВ становить понад 10 тис. грн.;
• при здійсненні операцій із постачання підакцизних товарів та товарів, увезених на митну територію України, незалежно від суми ПДВ.
Про те, що ПН необхідно реєструвати в ЄРПН, також згадується в п.п. 6.1 Порядку № 1379. Механізм реєстрації ви можете знайти у Порядку № 1246. Там, зокрема, передбачено, що не підлягають реєстрації ПН, які не видаються покупцю (п. 4 Порядку № 1246).
Отже, в ЄРПН потрібно реєструвати лише ті ПН, щодо яких виконуються одночасно такі дві умови:
• ви видаєте ПН покупцю;
• сума ПДВ перевищує 10 тис. грн. або ПН виписана на підакцизний чи імпортний товар.
Електронні ПН. Можливість складати ПН в електронній формі за умови реєстрації їх у ЄРПН передбачена у п.п. «б» п. 201.1 ПКУ.
Одразу після запровадження цієї норми податківці вимагали, щоб усі електронні ПН (незалежно від суми ПДВ та номенклатури постачання) були зареєстровані в ЄРПН. Про це, зокрема, йшлося у листах ДПСУ від 03.12.12 р. № 6357/0/61-12/15-3115 та від 26.11.12 р. № 6013/0/61-12/15-3115.
Однак на початку 2013 року контролери зробили інший висновок (лист ДПСУ від 28.03.13 р. № 7454/7/15-33-17-04 // «БТ», 2013, № 16-17, с. 8). При цьому попередні «погані» листи не були відізвані. Суть свіжого погляду зводилася до того, що в ЄРПН необхідно реєструвати ПН незалежно від того, в якій формі вона складена (паперовій чи електронній), лише якщо ПН підпадає під критерії, встановлені в п. 11 підрозд. 2 розд. XX ПКУ. Тобто лише «великі» та «акцизно-імпортні» ПН.
Наша позиція! Пріоритет мають положення п. 11 підрозд. 2 розд. XX ПКУ. Тобто паперові та електронні ПН потрібно реєструвати в ЄРПН за однаковими правилами. Як мінімум два аргументи для такого висновку можна знайти у самому ПКУ.
1. Такий підхід має право на існування виходячи із принципу правомірності рішень платника у випадку, якщо норми закону припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників (п.п. 4.1.4 ПКУ). Саме п. 11 підрозд. 2 розд. XX ПКУ трактує обов’язок платника ПДВ щодо реєстрації електронних ПН у ЄРПН лояльніше, ніж п.п. «б» п. 201.1 ПКУ.
2. У ч. 3 п. 11 підрозд. 2 розд. XX ПКУ є ще одна дуже важлива спеціальна норма. Там передбачено, що норми абз. 8 і 9 п. 201.10 ПКУ (відсутність факту реєстрації продавцем ПН в ЄРПН не дає права покупцю на податковий кредит) застосовуються лише до платників ПДВ, для яких обов’язковість реєстрації ПН передбачена у підрозд. 2 розд. XX ПКУ. Тобто лише для «великих» та «акцизно-імпортних» ПН (незалежно від форми, в якій складена ПН).
Отже найстрашніший наслідок того, що ви не зареєструєте ПН у ЄРПН, — позбавлення покупця права на податковий кредит — не загрожує, якщо електронна ПН складена на постачання послуг або вітчизняних непідакцизних товарів і сума ПДВ у ній менша чи дорівнює 10 тис. грн. Адже вимога про реєстрацію усіх електронних ПН передбачена в п.п. «б» п. 201.1 розд. V ПКУ, а не в підрозд. 2 розд. XX ПКУ.
Обережно! У нещодавно оприлюдненому проекті міндоходівського Порядку заповнення ПН передбачено, що всі ПН та РК, складені в електронній формі, потрібно реєструвати в ЄРПН. Сподіваємося, що, враховуючи викладені вище аргументи, міндоходівці приберуть цю недоречність із зазначеного проекту.
Розрахунки коригування. Про необхідність реєстрації РК в ЄРПН згадується в п. 201.10 ПКУ та п. 19 Порядку № 1379. Вимоги про обов’язковість такої реєстрації викладені в п. 3 Порядку № 1246 та стосуються:
• РК, які складені до ПН, що підлягали реєстрації в ЄРПН;
• ситуації, коли загальна сума ПДВ у постачанні (з урахуванням коригування) перевищує реєстраційну межу (10 тис. грн.). При цьому спочатку потрібно зареєструвати ПН (незалежно від дати її складення), а потім РК.
Зверніть увагу! На РК також поширюється «амністуюче» правило п. 4 Порядку № 1246: не підлягають реєстрації в ЄРПН РК, які не видаються покупцю.
Для узагальнення викладеного зведемо висновки в табл. 1.
Таблиця 1. Документи, які необхідно реєструвати в ЄРПН
| Обов’язково реєструвати | Реєструвати не обов’язково |
| ПН, у якій сума ПДВ перевищує 10 тис. грн. (незалежно від форми та номенклатури постачання) | ПН, у якій сума ПДВ не перевищує 10 тис. грн.,, якщо постачаються послуги або вітчизняні непідакцизні товари платнику ПДВ |
| ПН на постачання підакцизних товарів (незалежно від суми), якщо її потрібно видавати покупцю | ПН, які не потрібно видавати покупцю (постачання неплатнику ПДВ, ліквідація основних засобів, переведення виробничих основних засобів до складу невиробничих, використання товарів/послуг в операціях, які не є об’єктом оподаткування чи звільнені від ПДВ, умовне постачання при анулюванні ПДВ-реєстрації, підсумкова ПН за день, ПН на послуги, отримані від нерезидента тощо) |
| ПН на постачання імпортних товарів (незалежно від суми), якщо її потрібно видавати покупцю | |
| РК до ПН, яка була зареєстрована в ЄРПН | РК, який не потрібно видавати покупцю |
| РК до ПН, яка не була зареєстрована в ЄРПН, якщо загальна сума ПДВ у ПН та РК перевищить 10 тис. грн. |
Порядок реєстрації
Строки. Реєстрація ПН/РК в ЄРПН здійснюється не пізніше 15 календарних днів, , наступних за датою їх складання (абз. 7 п. 201.10 ПКУ). Реєструвати такі документи можна в межах операційного дня, що триває з 0:00 до 23:00 (п. 2 Порядку № 1246).
Нагадаємо, що дата складання ПН — це дата виникнення податкових зобов’язань продавця (п. 201.4 ПКУ).
Важливо! Строки реєстрації не переносяться, якщо п’ятнадцятий день припадає на святковий або вихідний день (підкатегорія 101.20 БЗ Міндоходів). Маємо визнати, що законних підстав для перенесення строку реєстрації дійсно немає.
Механізм реєстрації. Щоб зареєструвати ПН/РК у ЄРПН, потрібно надіслати до Міндоходів ці документи в електронній формі (п. 2 Порядку № 1246). Для цього платнику ПДВ потрібно:
• мати програмне забезпечення для формування ПН/РК в електронному форматі*. Для цих цілей підійде програма ОPZ «Податкова звітність», яку можна безкоштовно завантажити на сайті Міндоходів (http://minrd.gov.ua) у розділі «Електронна звітність». Можна скористатися іншими програмами, які дають можливість формувати податкову звітність у електронній формі, наприклад, «M.E.Doc»;
• мати ЕЕЦП (чинні посилені сертифікати відкритих ключів). Для цього потрібно звернутися до акредитованого центру сертифікації ключів, наприклад, АЦСК Міндоходів (http://acskidd.gov.ua);
• укласти договір із податковою інспекцією про визнання електронних документів. Без укладення такого договору подати на реєстрацію ПН/РК неможливо (підкатегорія 101.20 БЗ Міндоходів);
• мати доступ до мережі Інтернет тта можливість надсилати/приймати електронні повідомлення.
* Нагадаємо, що новий формат електронної звітності нещодавно було затверджено наказом № 561.
Алгоритм реєстрації ПН/РК у ЄРПН у цілому повторює механізм подання податкової звітності в електронному вигляді.
Незалежно від того, в якій формі була складена ПН/РК (паперовій чи електронній) при постачанні товарів/послуг, для реєстрації в ЄРПН потрібно створити електронну копію такого документа.
Нюанс! Якщо дані продавця змінюються у зв’язку із його перереєстрацією, то в електронній копії ПН/РК треба вказати дані, які були актуальні на момент складання оригіналу ПН/РК. Тобто треба вказати «старі» дані, які змінилися протягом 15-денного реєстраційного періоду (підкатегорія 101.20 БЗ Міндоходів).
На електронну копію ПН/РК потрібно накласти ЕЦП однієї особи (директора, головного бухгалтера, особи, якій делеговане право складати ПН, або ж ФОП) та ЕЦП, який є аналогом печатки. Порядок накладання таких ЕЦП ми навели у табл. 2.
Таблиця 2. Порядок накладення ЕЦП на ПН/РК для реєстрації їх у ЄРПН
| Ситуація | Накладається першим | Накладається другим |
| 1. Загальний випадок: на підприємстві є головний бухгалтер (бухгалтер) | ЕЦП головного бухгалтера (бухгалтера) або ЕЦП керівника | ЕЦП, що є аналогом відбитку печатки продавця |
| 2. На підприємстві посада бухгалтера відсутня | ЕЕЦП керівника | |
| 3. Продавець — ФОП | ЕЦП ФОП | |
| 4. Право підпису ПН і РК делеговано іншій посадовій особі/font> | ЕЦП особи, якій делеговано право підписувати ПН і РК |
Зверніть увагу! Контролери наполягають: підписувати ПН/РК і реєструвати їх у ЄРПН має одна і та ж особа (листи ДПСУ від 04.03.13 р. № 3341/6/15-3115 та від 28.03.13 р. № 7454/7/15-33-17-04). Ці вимоги не ґрунтуються на нормах ПКУ та Порядку № 1246. Контраргументи ви можете знайти у редакційному коментарі до згаданих листів («БТ», 2013, № 16, с. 8)). Однак, щоб позбавити своїх покупців від «зайвих» претензій контролерів, ці вимоги краще врахувати.
Підписану електронну копію ПН/РК потрібно надіслати на «універсальну» адресу Центру обробки електронних звітів Міндоходів (zvit@stа.gov.ua).
Щоб підтвердити факт реєстрації ПН/РК у ЄРПН, платник ПДВ має отримати квитанцію. Таку квитанцію контролери мають надіслати засобами телекомунікаційного зв’язку протягом того ж операційного дня (п. 11 Порядку № 1246).
Відмовити у реєстрації ПН/РК податківці можуть лише за таких умов (п. 9 Порядку № 1246):
• у ПН/РК виявлено помилку;
• в ЄРПН відсутні відомості про ПН, до якої складено РК;
• ПН/РК із такими ж реквізитами вже зареєстрована в ЄРПН.
Якщо протягом операційного дня продавцю не надіслано квитанції, що підтверджує приймання (підтвердження реєстрації) або неприймання ПН/РК, такі ПН/РК вважаються зареєстрованими в ЄРПН (абз. 6 п. 201.10 ПКУ, п. 11 Порядку № 1246). Однак маємо попередити, що податківці не зможуть підтвердити факт такої «умовної» реєстрації витягом із ЄРПН.
Корисні поради, як себе поводити, якщо ПН/РК безпідставно не зареєстровано, знайдете у коментарі «Міндоходів не прийняло ПН в ЄРПН: ВАдСУ поспішає на допомогу» // «БТ», 2013, № 45, с. 7.
Як перевірити факт реєстрації
Покупець найбільш зацікавлений у безпеці свого податкового кредиту. Якщо ПН підпадає під критерії для обов’язкової реєстрації в ЄРПН, але там не зареєстрована, то покупець не має права включити суму ПДВ до податкового кредиту (абз. 9 п. 201.10 ПКУ). Щоб «спати спокійно», покупець має сам перевірити, чи була зареєстрована в ЄРПН отримана ПН.
Механізм отримання інформації про реєстрацію ПН/РК у ЄРПН схожий на розглянутий вище механізм реєстрації. Відмінність полягає у тому, що до Міндоходів потрібно надіслати не ПН чи РК, а запит щодо надання відомостей з ЄРПН.
Для цього покупець так само повинен мати: спеціалізоване програмне забезпечення, ЕЦП, договір про визнання електронних документів та доступ до мережі Інтернет.
По суті потрібно заповнити відповідний бланк запиту, в якому, крім даних заявника, зазначають:
• порядковий номер отриманої ПН чи РК;
• дату складання ПН/РК;
• ознаку документа («ПН» для податкової накладної, «РК» для розрахунку коригування);
• індивідуальний податковий номер продавця.
На такий запит накладаємо ЕЦП: перший підпис — головного бухгалтера, керівника чи ФОП, другий — аналог відбитка печатки покупця.
Надіслати запит потрібно на електронну адресу Центру обробки електронних звітів ДПСУ (zvit@stа.gov.ua).
Контролери повинні відреагувати на такий запит не пізніше операційного дня, наступного за днем надходження запиту (п. 17 Порядку № 1246). У відповідь заявник отримає витяг із реєстру про ПН та/або РК до неї.
Якщо виявиться, що строк реєстрації (15 календарних днів) уже минув, а ПН/РК не зареєстрована в ЄРПН, то покупець має можливість сформувати податковий кредит лише на підставі скарги на постачальника — додаток Д8 до декларації з ПДВ (абз. 11 п. 201.10 ПКУ).
Помилки
У Порядку № 1246, так само як і в ПКУ, не згадується про виправлення помилок у ЄРПН. Звісно, це не означає, що таких помилок взагалі не буває.
В УПК № 127 податківці зазначили, що «помилкову» ПН не можна вилучити з ЄРПН. Щоб виправити ситуацію, вони запропонували зареєструвати в ЄРПН «правильну» ПН. При цьому «помилкова» ПН не дає права покупцю сформувати податковий кредит і не зобов’язує продавця відображати «зайві» податкові зобов’язання.
Міндоходівці у своїх роз’ясненнях (підкатегорія 101.20 БЗ Міндоходів) також зауважили, що зареєструвати в ЄРПН дві ПН з однаковими реквізитами (номером і датою) не можна. Тому вони пропонують скласти нову ПН із новим номером та зареєструвати її в ЄРПН.
Важливо! Незалежно від того, коли буде складена нова ПН, дата її виписки повинна відповідати даті виникнення податкових зобов’язань. Тобто у ній зміниться лише номер. Зареєструвати нову ПН в ЄРПН можна лише протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов’язань. Отже, складати нову ПН після закінчення такого строку нема сенсу. Все одно вона не дасть права покупцю на податковий кредит. Єдиний вихід у такому разі — скарга на постачальника.
«Помилкова» ПН не вважається податковим документом, однак податківці пропонують залишити запис про неї у реєстрі виданих ПН продавця. Звісно, покупець, навіть якщо й отримає таку ПН, не повинен відображати її у реєстрі отриманих ПН.
Реєстрація двох ПН-близнюків у ЄРПН спричинить розбіжності між даними ЄРПН та декларації з ПДВ продавця. Якщо суму ПДВ, вказану в «помилковій» ПН, перекриють «дрібні» ПН, які не потрібно реєструвати в ЄРПН, то розбіжності не впадуть в око контролерам. Швидше за все, їх зацікавить ситуація, коли загальна сума ПДВ за всіма ПН, зареєстрованими в ЄРПН, перевищить суму податкових зобов’язань у декларації з ПДВ.
Однак панікувати не потрібно. Самі контролери зазначають, що це лише податкова інформація. Підстави для проведення перевірки, про яку згадується в абз. 10 п. 201.10 ПКУ, виникнуть лише в тому випадку, коли продавець не надасть відповідь на письмовий запит контролерів протягом відведених для цього 10 робочих днів (п.п. 78.1.1 ПКУ).
Зверніть увагу! Контролери у своїх роз’ясненнях (підкатегорія 101.20 БЗ Міндоходів) наполягають, що до «помилкової» ПН, яка зареєстрована в ЄРПН, не можна виписати РК.
Ми вважаємо, що вилучити дані «помилкової» ПН із ЄРПН можна, але робити це потрібно обережно — відповідно до ст. 192 ПКУ. Тобто, щоб скласти РК, ви повинні створити підстави, передбачені у ст. 192 ПКУ:
• або отримати від покупця раніше відвантажені товари;
• або повернути покупцю отриманий аванс.
Такі операції будуть відображені розгорнуто у ряд. 1 та 8 декларації з ПДВ продавця та у ряд. 10 та 16 у покупця (навіть якщо відвантаження та повернення відбудеться в одному звітному періоді). Інакше РК, безпідставно складений для технічного вилучення даних помилкової ПН із ЄРПН, податківці не визнають податковим документом.
Відповідальність
Міндоходівці розглядають порушення порядку реєстрації ПН у ЄРПН як порушення порядку ведення податкового обліку (підкатегорія 101.31 БЗ Міндоходів). Тобто, якщо платник ПДВ не надав на реєстрацію ПН/РК, яка підлягає реєстрації в ЄРПН, то його посадових осіб можуть оштрафувати. Згідно зі ст. 1631 КпАП адмінштраф становить 85 — 170 грн. За повторне протягом року порушення — 170 — 255 грн.
Висновки
• У ЄРПН потрібно реєструвати ПН, в яких сума ПДВ перевищує 10 тис. грн., а також ПН, складені на постачання імпортних та підакцизних товарів (незалежно від суми ПДВ).
• Не потрібно реєструвати ПН/РК, які ви не видаєте покупцям (незалежно від суми ПДВ і номенклатури постачання).
• Підстави для реєстрації електронних та паперових ПН/РК однакові.
• Для реєстрації потрібно мати: програмне забезпечення («OPZ», «М.Е.Doc» тощо), ЕЦП, договір про визнання електронних документів та доступ до мережі Інтернет.
• Якщо ви припустилися помилки при реєстрації ПН в ЄРПН, то зареєструйте «правильну» ПН з іншим номером. «Помилкову» ПН не потрібно враховувати в декларації з ПДВ.
Документи і скорочення статті
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.
КпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.
Порядок № 1246 — Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою КМУ від 29.12.10 р. № 1246.
Порядок № 1379 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом МФУ від 01.11.11 р. № 1379.
Наказ № 561 — наказ Міндоходів «Про внесення змін до формату (стандарту) електронного документа звітності платників» від 09.10.13 р. № 561.
УПК № 127 — Узагальнююча податкова консультація з окремих питань відображення в податковому обліку з податку на додану вартість звітного періоду податкових накладних, виписаних у попередніх періодах, та формування на їх підставі податкового кредиту, затверджена наказом ДПСУ від 16.02.12 р. № 127.
ПН — податкова накладна.
РК — розрахунок коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної.
ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.
ЕЦП — електронний цифровий підпис.
ФОП — фізична особа — підприємець.
