ЗАПОВНЮЄМО ФІНАНСОВУ ЗВІТНІСТЬ:
«пробіжка» листами Мінфіну
У поле нашого зору потрапила низка листів Мінфіну, в яких він роз’яснив певні особливості заповнення фінансової звітності. Несподіваних новацій листи не привнесли, оскільки в них переважно були процитовані нормативні документи. Але цікаві моменти є.
Про них ви й дізнаєтеся з цієї статті.
Влада КАРПОВА, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»,
канд. екон. наук, сертифікований бухгалтер-практик (CAP)
Суттєвість інформації
У листі від 27.08.13 р. № 31-08410-07-10/25152 Мінфіном роз’яснено особливості відображення у фінансовій звітності суттєвої інформації.
Зокрема, Мінфін підкреслив, що відповідно до Методрекомендацій № 433 при складанні фінансових звітів підприємства можуть не наводити статті, передбачені у формах фінансової звітності, затверджених національними положеннями (стандартами), коли щодо них відсутня інформація до розкриття (крім випадків, коли така інформація була в попередньому звітному періоді).
Із цього випливає , що у фінансовому звіті підприємства можуть не показувати рядки, у яких відсутні показники в поточному та звітному періоді. Актуально це переважно для додаткових статей, оскільки «основ-ні» рядки зручно вказувати і з прокресленнями.
Слід ураховувати: Методрекомендації № 433, на які посилається Мінфін, мають рекомендаційний статус. Тому підприємство має пов-не право їх не дотримуватись. Зокрема, якщо бухгалтерові зручніше відображати у фінансовій звітності всі рядки, у тому числі і з прокресленнями, він має право так діяти.
У листі також зазначено, що підприємство має право включати до фінансових звітів додаткові статті в порядку, визначеному НП(С)БО -1
«Загальні вимоги до фінансової звітності», у разі якщо стаття відповідає таким критеріям:
• інформація є суттєвою;
• оцінка статті може бути достовірно визначена.
Суттєвою визнається інформація, відсутність якої може вплинути на рішення користувачів фінансової звітності (п. 3 розділу І НП(С)БО 1).
Для суб’єктів господарювання ця норма має важливе значення, оскільки вона дозволяє відображати деякі «незручні» статті у спрощеному порядку. Наприклад, канцелярське приладдя в межах критеріїв суттєвості може списуватися з балансу в періоді його оприбуткування, а не в періоді фактичного використання.
І тут виникає запитання щодо порядку визначення таких критеріїв, оскільки в деяких випадках вони впливають на дані податкового обліку. На жаль, Мінфін цей момент чітко в листі не роз’яснив і навіть дещо його «заплутав». Так, він «перефразував» положення п. 3 розділу І НП(С)БО 1 та вказав на те, що кількісні критерії та якісні ознаки суттєвості інформації про господарські операції, події та статті фінансової звітності визначаються керівництвом підприємства, якщо такі критерії не встановлені П(С)БО,
іншими нормативно-правовими актами, виходячи з потреб користувачів такої інформації.
А далі було зазначено, що визначення кількісних та якісних критеріїв суттєвості ознак статей фінансової звітності наведено в Методрекомендаціях № 635.
У результаті складається враження, що підприємства зобов’язані керуватися критеріями суттєвості, наведеними в Методрекомендаціях № 635.
Але ще раз зазначимо: насправді цей документ не є нормативно-правовим актом, тому він не обов’язковий до застосування. І оскільки на сьогодні в П(С)БО не встановлені критерії суттєвості, суб’єкти господарювання мають право розробити їх самостійно .
Інша справа, що, враховуючи взаємозв’язок з податком на прибуток, обережним платникам усе-таки варто при встановленні критеріїв суттєвості ґрунтуватися на Методрекомендаціях № 635.
Окремі питання заповнення форм фінансової звітності
У листі Мінфіну від 18.09.13 р. № 31-08410-07-10/27369 роз’яснювалися особливості заповнення деяких статей фінансової звітності.
1 . Стаття «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансовий результат. Мінфін підкреслив, що в цій статті відображається дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг (у тому числі платежі від оренди об’єктів інвестиційної нерухомості) за вирахуванням наданих знижок, вартості повернених раніше проданих товарів, доходів, які за договорами належать комітентам (принципалам тощо), а також податків і зборів.
Таким чином, платежі від оренди об’єктів інвестиційної нерухомості відображаються на субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг», що випливає також з Інструкції № 291. На цей момент необхідно звернути увагу орендодавцям, оскільки міндоходовці, як правило, орієнтуються на бухоблікові правила. Тож у рядку 02 «Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг))» Податкової декларації з податку на прибуток варто зазначати доходи від оренди інвестиційної нерухомості.
А от доходи від здавання в оренду іншої нерухомості відображають на субрахунку 713 «Дохід від операційної оренди активів». Такі доходи можна включити до рядка 03.7 додатка ІД до рядка 03 декларації.
Під податками та зборами, що вираховуються з доходу (виручки) від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг, на думку Мінфіну, маються на увазі непрямі податки та збори, що включаються до ціни продажу, зокрема акцизний податок, ПДВ та інші. Окрім згаданих, до таких зборів належить також збір на обов’язкове державне пенсійне страхування з окремих видів операцій, зокрема з послуг мобільного зв’язку та вартості ювелірних виробів.
2. Стаття «Інші резерви» розділу I «Власний капітал» пасиву Балансу (ряд. 1435). Мінфін звернув увагу, що згідно з п. 2.47 розділу II Методрекомендацій № 433 ця стаття заповнюється страховиками, які в ній вказують інші компоненти власного капіталу, не відображені в інших статтях розділу I «Власний капітал» пасиву Балансу, пов’язані з особливостями страхової діяльності.
Помилки у звітах
У листі МФУ «Про виправлення помилок у звітах» від 17.07.13 р. № 31-08410-07-29/21303 порушено тему відображення у звітах виправлених помилок минулих років.
Мінфін зауважив, що відповідно до П(С)БО 6 «Виправлення помилок та зміни у фінансових звітах» виправлення помилок минулих років відображається в Балансі (форма № 1) за звітний рік шляхом коригування на початок звітного року нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), а також статей активів, зобов’язань, власного капіталу, що змінилися внаслідок виправлення помилок.
Відповідно до Методрекомендацій № 433 помилки минулих періодів, що впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), відображаються у статті «Виправлення помилок» (ряд. 4010) Звіту про власний капітал (форма № 4).
Важливий нюанс: якщо помилка вплинула на інші статті власного капіталу, вона відображається в тій графі рядка «Виправлення помилок» Звіту про власний капітал, в якій наводиться відповідна «помилкова» стаття. Наприклад, якщо було виявлено помилку, пов’язану зі створенням резервного капіталу за рахунок розподілу прибутку, сума такої помилки вказується одночасно у графі 6 «Резервний капітал» та у графі 7 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» рядка 4010.
Мінфін також зазначив, що у статті «Інший сукупний дохід за звітний період» Звіту про власний капітал відображається сума іншого сукупного доходу за звітний період зі Звіту про фінансові результати (форма № 2). Це випливає також із п. 100 Методрекомендацій № 476. Корисно було б навести приклади статей такого сукупного доходу, проте Мінфін цього не зробив.
Привілейовані акції в балансі
У листі МФУ від 11.07.13 р. № 31-08420-07-29/20833 розглядався порядок відображення в балансі привілейованих акцій.
Мінфін справедливо зауважив, що відповідно до Закону № 514 статутний капітал товариства формується із суми номінальної вартості всіх розміщених акцій товариства, у тому числі привілейованих акцій.
Згідно з п. 2.40 розділу II Метод-рекомендацій № 433 у статті «Зареєстрований (пайовий) капітал» Балансу (ряд. 1400) наводиться зафіксована в установчих документах сума статутного капіталу, іншого зареєстрованого капіталу, а також пайовий капітал у сумі, що формується відповідно до законодавства.
У зв’язку з цим Мінфін дійшов висновку, що вартість привілейованих акцій є складовою власного капіталу та відображається у статті «Зареєстрований (пайовий) капітал» Балансу.
Дійсно, зафіксована в установчих документах акціонерного товариства номінальна вартість привілейованих акцій (так само як і простих) відображається кореспонденцією - Дт 46 «Неоплачений капітал» — Кт 401 «Статутний капітал». Далі на суму оплачених акцій здійснюється проводка: Дт 30, 31 — Кт 46, а на суму перевищення вартості оплачених акцій над їх номінальною вартістю фіксується емісійний дохід: Дт 46 — Кт 421 «Емісійний дохід».
Важлива деталь: з метою розмежування простих та привілейованих акцій є сенс їх відображати на різних аналітичних субрахунках. Наприклад, прості акції — на субрахунку 401/1 «Проста акція», привілейовані — на субрахунку 401/2 «Привілейовані акції».
Тим часом в обліку привілейованих акцій є одна особливість, яку Мінфін у листі не роз’яснив. Так, згідно з абз. «а» п. 18 МСФЗ «Фінансові інструменти: подання»: «привілейована акція, яка передбачає обов’язковий викуп емітентом за фіксованою сумою чи сумою, що підлягає визначенню, на фіксовану дату чи майбутню дату, що підлягає визначенню, або надає утримувачеві право вимагати від емітента викупу інструмента на певну дату або після неї за фіксовану суму чи суму, що підлягає визначенню, є фінансовим зобов’язанням». Отже, такі акції відображаються не як статутний капітал, а як фінансові зобов’язання. На якому саме рахунку їх слід показувати, незрозуміло. Ми вважаємо, що тут слід виходити зі строків виконання зазначених зобов’язань.
Зокрема, якщо строк виконання зобов’язань щодо обов’язкового викупу акцій перевищує 12 місяців з дати балансу, такі зобов’язання можна відобразити на рахунку 55 «Інші довгострокові зобов’язання». Зобов’язання за привілейованими акціями зі строком викупу менше 12 місяців можна показати на суб-рахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».
Висновки
• При встановленні критеріїв суттєвості для відображення статей у фінансовій звітності підприємства можуть, але не зобов’язані керуватися кількісними критеріями та якісними ознаками суттєвості інформації з Методрекомендацій № 635.
• Платежі від оренди об’єктів інвестиційної нерухомості показуються у статті «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансовий результат. Дохід у цьому рядку зменшується на суму непрямих податків, що включаються до ціни продажу (акцизний податок, ПДВ, пенсійний збір).
• Помилки минулих періодів, що впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), відображаються у статті «Виправлення помилок» (ряд. 4010) Звіту про власний капітал.
• У статті «Інший сукупний дохід за звітний період» Звіту про власний капітал відображається сума іншого сукупного доходу за звітний період зі Звіту про фінансові результати.
• Вартість привілейованих акцій є складовою власного капіталу та відображається у статті «Зареєстрований (пайовий) капітал» Балансу. Виняток становлять привілейовані акції, що підлягають обов’язковому викупу на певну дату. У цьому випадку акції відображаються у складі фінансових зобов’язань: у разі строку викупу понад 12 місяців з дати балансу — на рахунку 55, менше 12 місяців — на субрахунку 685.
Документи і скорочення статті
Закон № 514 — Закон України «Про акціонерні товариства» від 17.09.08 р. № 514-VI.
Інструкція № 291 — Інструкція про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом МФУ від 30.11.99 р. № 291.
Методрекомендаціі № 433 — Методичні рекомендації щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджені наказом МФУ від 28.03.13 р. № 433.
Методрекомендаціі № 635 — Методичні рекомендації щодо облікової політики підприємства, затверджені наказом МФУ від 27.06.13 р. № 635.
Методрекомендаціі № 476 — Методичні рекомендації щодо перевірки порівнянності показників фінансової звітності, затверджені наказом МФУ від 11.04.13 р. № 476.
