Про затвердження Регламенту опрацювання податкових декларацій з податку на додану вартість, за якими задекларовано від’ємне значення та/або бюджетне відшкодування податку на додану вартість

ВІД’ЄМНЕ ЗНАЧЕННЯ
 В ДЕКЛАРАЦІЇ З ПДВ:

Регламент опрацювання податківцями

Наказ Державної податкової служби України від 19.06.12 р. № 522

«Про затвердження Регламенту опрацювання податкових декларацій з податку на додану вартість, за якими задекларовано від’ємне значення та/або бюджетне відшкодування податку на додану вартість»

Наказом, що коментується, затверджено Регламент опрацювання податкових декларацій з податку на додану вартість, за якими задекларовано від’ємне значення та/або бюджетне відшкодування податку на додану вартість (далі — Регламент). По суті, це внутрішній документ податківців, однак він має зацікавити більшість платників ПДВ через те, що декларації з від’ємним значенням ПДВ завжди викликали підвищену увагу податківців як потенційна загроза інтересам бюджету.

Зупинимось на основних моментах Регламенту.

1. Декларації з ВЗ** (без відшкодування). За деклараціями, у яких вказано ВЗ, але не заявлено БВ, у ході камеральних перевірок податківці оцінюють імовірності неповного декларування ПЗ, відбирають платників для позапланових документальних перевірок (за наявності підстав згідно зі ст. 78 ПКУ) виходячи із кількості орієнтовних ризиків, серед яких, зокрема, є такі:

— ВЗ відображено вперше за 12 місяців у сумі 100 тис. грн. і більше;

— наявні УР, якими зменшено ПЗ або збільшено ПК за останні 6 місяців;

— «податкове навантаження» з податку на прибуток нижче середнього у галузі протягом останніх 4 кварталів;

— до складу ПК уключено ПН, за якими продавцем порушено порядок їх реєстрації в ЄРПН, без скарги на продавця (додаток Д8);

— є розбіжності у звітності з даними митних органів про ввезення/вивезення товарів;

— ВЗ сформовано за рахунок попередньої оплати;

— ВЗ сформовано за рахунок придбання основних засобів;

— контрагенти мають стан, відмінний від нульового, наприклад, 3 «прийнято рішення про припинення», 7 «до Єдиного державного реєстру внесено запис про відсутність підтвердження відомостей», 9 «направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням» тощо і сума ПДВ за операціями з ними за податковий період становить більше 50,0 тис. грн.;

— ПК сформовано за рахунок підприємств ризикової категорії, що задіяні у формуванні схемного ПК («транзитерів», «податкових ям»).

** Використані такі скорочення: ПКУ — Податковий кодекс України; БВ — бюджетне відшкодування ПДВ; ВЗ — від’ємне значення ПДВ; ПЗ — податкові зобов’язання; ПК — податковий кредит; ПН — податкова накладна; ФОП — фізична особа — підприємець; Реєстр — Реєстр виданих та отриманих податкових накладних; ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних, УР — уточнюючий розрахунок.

2. Камеральна перевірка декларацій із заявленим БВ. У п. 4.1 Регламенту передбачено, що перевірка правомірності нарахування сум БВ охоплює декларації з ПДВ, починаючи з періодів, у яких виникло ВЗ (ряд. 19), до звітного періоду, в якому задеклароване БВ (ряд. 23.1 або 23.2). Такий період визначається за даними додатка Д2. Отже, Регламент передбачає проведення перевірки не однієї декларації, в якій заявлено БВ, а усієї передісторії його формування.

Основні питання, які досліджуються у ході камеральної перевірки, наведені у п. 4.2 Регламенту, зокрема:

— наявність арифметичних або логічних помилок, зокрема, правильність відображення ряд. 24 попередньої декларації та результатів попередніх перевірок;

— з’ясування достовірності здійс­нення операцій з експорту/імпорту товарів (повноти відображення даних ВМД у деклараціях);

— наявність у платника права на отримання БВ з урахуванням вимог ст. 200 ПКУ, у тому числі достовірності проведених операцій з поставки товарів (послуг);

— усунення виявлених розбіжностей даних Реєстрів з даними контрагентів;

— побудова ймовірних схем залучення платником до ланцюгів постачання ризикових контрагентів та складання переліку постачальників, відібраних для опрацювання (на предмет формування ризикового ПК).

3. Першочергові перевірки (авто­матичне БВ). Податківці повинні в першу чергу перевіряти декларації з ПДВ на предмет відповідності критеріям для автоматичного БВ та протягом 17 календарних днів після граничного терміну подання декларації повідомити про відсутність права на отримання автоматичного БВ (за наявності підстав). Однак така відмова не позбавляє права на отримання БВ у загальному порядку.

4. Документальні перевірки. Під час документальних позапланових виїзних/невиїзних перевірок підлягають ретельному дослідженню, зокрема, такі питання (п. 7.2 Регламенту):

—— повнота визначення ПЗ (на підставі рахунків бухобліку 30 «Каса», 31 «Рахунки в банках», 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками», 37 «Розрахунки з різними дебіторами», 68 «Розрахунки за іншими операціями», 74 «Інші доходи»);

— відповідність операцій, щодо яких ПДВ не нараховувався, вимогам ст. 194 — 197,, підрозд. 2 розд. XX ПКУ;

—— оцінка ймовірності подальшого використання придбаних або виготовлених товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;

— аналіз ціноутворення (зіставлення із середньогалузевими);

— особлива увага має приділятись експортним операціям за договорами комісії, доручення та інших договорів, за якими експорт продукції відбувається через третіх осіб;

— наявність договорів, технічних паспортів (умов), дозвільних і реєстраційних документів на придбання (спорудження) основних засобів;

— щодо ФОП, які формують ПК за придбаними/спорудженими основ­ними засобами, зазначено, що у ст. 2 та 318 Цивільного кодексу України не визначено такого суб’єкта права власності, як ФОП (лист Мін’юсту від 04.08.08 р. № 7885­0­33­08), хоч прямих вказівок щодо заборони на формування ПК у такій ситуації в Регламенті немає, такі фіскальні висновки можуть зробити податківці на місцевому рівні, керуючись, зокрема, ллистом ДПСУ від 07.10.11 р. № 2634/7/15­3417­06, з чим ми не можемо погодитись*;

* Див. ком. «Податковий кредит з ПДВ для ФОП при імпорті основних засобів: неоднозначне роз’яснення ДПСУ» // «БТ», 2011, № 45, с. 5.

— наявності складських приміщень (власних або орендованих), їх відповідність технічним умовам, необхідним для зберігання певних видів товарів, а також порівняння даних про придбані товари, сировину, готову продукцію з даними інвентаризації та картками складського обліку;

— якщо ВЗ виникло у результаті здійснення попередньої оплати, контролери мають дослідити наявність кредиторської заборгованості (чи не було повернуто аванс), та наявність у ПН номенклатури товарів/послуг, за які було здійснено перед­оплату. При цьому, як стверджується в Регламенті, відповідно до п. 200.4 ПКУ при розрахунку суми БВ вважається, що сума податку фактично сплачується отримувачем товарів/послуг постачальникам таких товарів/послуг (що суперечить поняттю «постачальник коштів»). На наш погляд, місцеві податківці можуть трактувати це так: поки товар/послуга не поставлена, то і права на БВ немає. Звісно, з такими вис­новками не можна погодитись, бо контрагент, якому сплачено аванс, є «постачальником» згідно з договором, незалежно від того, він вже здійснив поставку чи ні;

— встановлення перевізників товару на всіх етапах його руху від постачальника, яким створено початкову вартість товару (виготовлено або імпортовано), до покупця, яким задекларовано суму БВ, визначення наявності у них відповідних транспортних засобів (за даними МРЕО), працівників відповідної кількості та кваліфікації. Перевірка документів, що відображають витрати на перевезення (у разі наявності);

—— перевірка наявності платіжних доручень (банківських виписок, інших документів) на суму податку, фактично сплачену отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах** постачальникам таких товарів/послуг або до держбюджету;

** З 01.07.12 р. до п. 200.4 ПКУ було внесено зміни, якими дозволено враховувати суми ПДВ, сплачені також у звітному періоді.

— співставлення даних декларацій з ПДВ із даними декларації з податку на прибуток та фінансової звітності, а для ФОП з даними декларації про майновий стан та доходи*;

* Податкові доходи з податку на прибуток визнаються за методом нарахування (з 01.04.11 р.), доходи ФОП — за касовим методом, а ПЗ та ПК — за першою подією. Тому відповідність даних декларації з ПДВ даним інших форм звітності скоріше виняток, ніж правило.

— при опрацюванні податкової інформації, отриманої шляхом здійснення зустрічних звірок, мають досліджуватись документальні, грошові, товарні потоки та документуватись ознаки, які в сукупності можуть свідчити про недійсність правочину.

У п.п. 7.8.2. Регламенту передбачено, що розрахунок суми ПДВ, підтвердженої до відшкодування, здійснюється після отримання підтвердження правомірності нараху­вання ПК у розмірі, не нижчому від суми нарахованих ПЗ (постачальниками) у періоді виникнення ВЗ. ДДо отримання такого підтвердження суми БВ «зависають» у спеціальній Довідці «A3» про перебування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у стані зустрічних звірок (перевірок). У міру підтвердження правомірності формування ПК (отримання позитивних результатів зустрічних звірок, перевірок) складаються Довідки «А2», на підставі яких підтверджені суми БВ відображаються в особовому рахунку платника.

Зауважимо, що ПКУ не ставить право платника ПДВ на отримання БВ у залежність від підтвердження факту нарахування та сплати в бюджет його постачальниками але, як бачите, податківці без такого підтвердження не будуть підтверджувати суми БВ як правомірно заявлені.