Теми статей
Вибрати теми статей
Сортувати за темами

Звичайні ціни: як вони застосовуватимуться у 2013 році?

Редакція БТ
Бухгалтерський тиждень Січень, 2013/№ 1
Друк
Стаття

ЗВИЧАЙНІ ЦІНИ:

як вони застосовуватимуться у 2013 році?

 

Новий 2013 рік уже прийшов, і з його настанням змінився порядок застосування звичайних цін. На жаль, чітко відповісти на запитання про те, як саме застосовуватимуться звичайні ціни, дуже важко. Адже зі звичайними цінами доводиться стикатися практично кожному підприємству, тож «звичайноцінове» питання є дуже важливим. Про те, чого слід очікувати від нового порядку визначення звичайних цін, ітиметься у цій статті.

Влада КАРПОВА, консультант газети «Бухгалтерський тиждень»,
канд. екон. наук, сертифікований бухгалтер-практик (CAP)

 

Нові звичайні ціни — що змінилося?

Нагадаємо, що звичайною ціною в п.п. 14.1.71 ПКУ вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПКУ. Якщо не доведено протилежне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін (п.п. 14.1.71 ПКУ). У свою чергу, під ринковою розуміється ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, що склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах (п.п. 14.1.219 ПКУ).

Начебто можна розслабитися — доки податковий орган не доведе, що договірна ціна не відповідає рівню ринкових цін, вона вважатиметься звичайною. Утім, аналогічні норми було передбачено і в п.п. 1.20.1 Закону про податок на прибуток (тільки там використовувався термін «справедливі ринкові ціни»), але проблеми з податковими органами із цього приводу виникали. На новій процедурі обґрунтування звичайних цін ми зупинимося далі, а поки що звернемо вашу увагу на таке.

Відповідно до п. 1 розд. XIX «Прикінцеві положення» ПКУ з 01.01.13 р. набрала чинності ст. 39 ПКУ, де описано новий порядок застосування звичайних цін. На два роки новий «звичайноціновий» порядок було відстрочено не випадково — нормативну та організаційну базу не було підготовлено до його застосування. Не доводиться говорити про таку готовність і сьогодні, у зв’язку з чим незрозуміло, як податківці вирішуватимуть питання з новим порядком визначення звичайних цін у 2013 р.

Займатися будь-якими прогнозами в ситуації невизначеності — справа невдячна. Однак з високою часткою ймовірності можна припустити, що в майбутньому нормативну базу в частині визначення звичайних цін буде змінено. «Міжнародні трансфертні методи» вже було запроваджено в податкове законодавство багато якими країнами (наприклад, Російська Федерація включила їх до свого Податкового кодексу у 2012 році). І оскільки до розробки Національних стандартів в Україні підключено експертів Європейського дорадчого центру з питань законодавства (UEPLAC), то в майбутньому ця методика «запрацює» і в нас.

Мабуть, розрахунок звичайних цін відбувається в автоматизованому порядку, і платникам податків ця процедура, безумовно, додасть проблем. Адже якщо сьогодні використовуються «обтічні» критерії розрахунку звичайних цін, що передбачають багато допущень, то новий порядок ґрунтується на математичних розрахунках з використанням офіційних даних. Відповідно, оспорювати правомірність застосування звичайних цін буде набагато складніше.

 

Нові звичайні ціни — випадки застосування

Згідно з п. 39.1 ПКУ звичайна ціна застосовується в разі здійснення платником податків:

а) бартерних операцій;

б) операцій з пов’язаними особами;

в) операцій з платниками податків, які застосовують спеціальні режими оподаткування або інші ставки, ніж основна ставка податку на прибуток, або не є платниками цього податку, крім фізичних осіб, котрі не є суб’єктами підприємницької діяльності;

г) в інших випадках, визначених ПКУ.

При цьому в положеннях п. 39.15 ПКУ передбачається таке: «…у разі відхилення договірних цін у податковому обліку платника податків у бік збільшення або зменшення від звичайних цін менше ніж на 20 відсотків, таке відхилення не може бути підставою для визначення (нарахування) податкового зобов’язання, коригування від’ємного значення об’єкта оподаткування або інших показників податкової звітності».

На жаль, ці норми «не стикуються» з іншими положеннями ПКУ, що спричинює низку проблем. Зокрема, на сьогодні запеклі дискусії точаться з таких питань:

1. Чи поширюється 20 % обмеження розрахунку податкового зобов’язання виходячи зі звичайних цін на всі випадки їх застосування в ПКУ? Адже обмежувальна норма п. 39.15 ПКУ погоджується лише з правилами застосування звичайної ціни для податку на прибуток (п. 153.2 ПКУ). Ми вважаємо, що 20 % обмеження має поширюватися на всі випадки розрахунку податкового зобов’язання органами ДПС за звичайними цінами за умови, що такий розрахунок ґрунтується на договірних цінах.

2. Чи застосовуються з 01.01.13 р. звичайні ціни для обчислення податку на прибуток в операціях з фізичними особами, які не є підприємцями? Як відомо, у п.п. 153.2.3 ПКУ застереження стосовно незастосування звичайних цін в операціях із зазначеними особами немає, у зв’язку з чим представники податкових органів раніше наполягали на їх використанні й у цьому випадку.

Очевидно, що норми абз. «в» п. 39.1 ПКУ регламентують порядок застосування звичайних цін якраз для цієї ситуації, тому вони повинні мати пріоритет (як спеціальні та пізніші). Виходячи з цього з 01.01.13 р., на нашу думку, звичайні ціни не повинні застосовуватися при визначенні доходів (витрат) в операціях з фізичними особами, які не є підприємцями. Хоча не виключено, що податківці інтерпретуватимуть зазначені норми інакше. Формальні підстави для цього наявні в положеннях абз. «г» п. 39.1 ПКУ, що містять відсильну норму «в інших випадках, визначених ПКУ».

3. Чи повинні платники єдиного податку нараховувати свої доходи виходячи зі звичайних цін з 01.01.13 р.? Проблема насамперед стосується ситуації, коли платник єдиного податку реалізує товари (роботи, послуги) пов’язаним особам. Запитання виникло у зв’язку з тим, що у ст. 39 ПКУ жодних застережень із приводу того, що його норми стосуються лише платників певних податків (зокрема, податку на прибуток, ПДВ та податку на доходи фізичних осіб) немає. Ця стаття міститься в розділі I «Загальні положення» ПКУ, а отже, стосується платників усіх податків, у тому числі і єдиного податку.

Разом з тим як контраргумент можна згадати, що в «єдиноподатній» главі 1 розд. XIV ПКУ немає спеціальних вказівок на необхідність застосування звичайних цін (водночас як у профільних розділах з податку на прибуток, ПДВ і податку на доходи такі вказівки є). Зокрема, стосовно юридичної особи — платника єдиного податку доходом вважається (ч. 2 п. 292.1 ПКУ) будь-який дохід, уключаючи дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).

Водночас складовою доходу єдиноподатника — юридичної особи є також дохід у матеріальній або нематеріальній формі, визначений п. 292.3 ПКУ. Стосовно цього доходу податківці, напевно, наполягають на застосуванні звичайних цін — як у період до 01.01.13 р., так і після (консультація в розділі 240.04 ЄБПЗ).

 

Як підготуватися до нового порядку визначення звичайних цін: процедурні моменти

Порядок донарахування податкових зобов’язань за звичайними цінами. Очевидним є таке: проаналізувати операції на відповідність договірних цін рівню звичайних у всіх без винятку осіб за допомогою математичних методів податківці не зможуть*. Навіть стосовно експортерів вони перевіряють на відповідність звичайним цінам не всіх, а лише тих, яких було відібрано в особливому порядку (див. Методичні рекомендації щодо алгоритму визначення звичайної ціни продукції (товарів) при здійсненні зовнішньоекономічних операцій, наведені в листі ДПСУ від 24.07.12 р. № 20001/7/15-1217 // «БТ», 2012, № 41, с. 8).

* Проектом передбачено проведення заходів моніторингу застосування звичайних цін, подання до органу ДПС платниками податків спеціального Звіту про контрольовані операції, але це поки що лише в перспективі.

Стосовно інших осіб «звичайноцінового» питання, мабуть, досліджуватиметься під час проведення перевірок платника податків. Про це свідчать норми п. 39.14 ПКУ, відповідно до яких «…під час проведення перевірки платника податку орган державної податкової служби має право надати запит, а платник податку зобов’язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого цього пункту**».

** Тут, мабуть, допущено неточність, оскільки за змістом у цій нормі маються на увазі положення абз. 1 ст. 39 (п. 39.1 ПКУ), а не п. 39.14 ПКУ.

Із цією нормою кореспондують положення ч. 2 п. 73.3 ПКУ, відповідно до яких органи ДПС мають право звернутися до платників податків з письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), для визначення рівня звичайних цін на товари (роботи, послуги) під час проведення перевірок***. Платники податків зобов’язані надати зазначену в запиті інформацію та її документальне підтвердження протягом одного місяця з дня, наступного за днем надходження запиту****.

*** Водночас тут не уточнюється, під час яких саме перевірок може бути надіслано відповідні запити, тобто податківці можуть їх надіслати і при проведенні камеральної перевірки декларації. А от для направлення «звичайноцінових» запитів під час проведення зустрічних звірянь, які не належать до податкових перевірок, підстав немає.

**** Див. Порядок періодичного надання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами на письмовий запит, затверджений постановою КМУ від 27.12.10 р. № 1245.

Тому, як і раніше, платник податків після отримання відповідного запиту зобов’язаний протягом одного місяця відповісти на нього або шляхом надання обґрунтування звичайної ціни, або шляхом посилання на те, що звичайна ціна збігається з договірною ціною. В інтересах платника обґрунтувати «звичайність» застосовуваної ціни. Оскільки інакше податківці, швидше за все, візьмуться доводити протилежне і донарахують податкові зобов’язання виходячи із встановленої ними звичайної ціни.

Зверніть увагу : відповідно до ст. 39 ПКУ доводити обґрунтованість розрахунку звичайних цін податковим органам доведеться в судовому порядку. Так, за результатами проведеної перевірки податковий орган повинен буде прийняти відповідне податкове повідомлення-рішення, однак воно вважатиметься відкликаним (п. 39.15 ПКУ), якщо платник податків:

1) починає процедуру оскарження цього податкового повідомлення-рішення;

2) не сплатив відповідної суми, визначеної в такому податковому повідомленні-рішенні, протягом строків, установлених ПКУ.

Таким чином, для того, щоб податкове повідомлення-рішення вважалося відкликаним, платнику податків достатньо буде просто не сплатити в установлений строк зазначену в ньому суму податкового зобов’язання. Тоді керівник органу ДПС зобов’язаний буде подати до суду позов до платника податків про нарахування і сплату податкових зобов’язань, коригування від’ємного значення об’єкта оподаткування чи інших показників податкової звітності. Такі повноваження податковим органам надано в п.п. 20.1.38 ПКУ. На це звернув увагу і ВАдСУ в Інформаційному листі від 14.06.12 р. № 1500/12/13-12*. Але при вирішенні справи в суді бажано підготувати докази, що підтверджують правомірність застосованих платником податків звичайних цін.

* Див. ком. «Донарахування за звичайними цінами: ВАдСУ роз’яснив процедурні особливості» // «БТ», 2012, № 36, с. 4.

Процедура розрахунку звичайних цін . Відповідно до п. 39.2 ПКУ визначення звичайної ціни у випадках, установлених ПКУ, здійснюється за одним із таких методів:

а) порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу);

б) ціни перепродажу;

в) «витрати плюс»;

г) розподілу прибутку;

ґ) чистого прибутку.

Водночас у ПКУ не застережено послідовність застосування зазначених методів, що викликає розбіжності на практиці. На сьогодні деяку інформацію про це містить лише п. 3 Порядку № 787, де вказується, що «звичайна ціна товарів (робіт, послуг) визначається шляхом застосування одного з методів, передбачених п. 39.2 ПКУ, у встановленій послідовності, за умови, що кожен наступний метод застосовується в разі, коли таку ціну не може бути визначено за попереднім методом».

Однак ця норма стосується лише великих платників податків, які уклали договір про ціноутворення.

А стосовно інших осіб у Науково-практичному коментарі до Податкового кодексу** зазначається, що в ПКУ «не встановлюється черговість застосування методів визначення звичайних цін, що дозволяє платнику податку застосовувати найбільш прийнятний та ефективний метод для певного виду операцій».

** Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України: У 3-х т. / За заг. редакцією М. Я Азарова. — К.: Міністерство фінансів України, Національний університет ДПС України, 2010. — Т. 1. — С. 141.

З урахуванням викладеного, мабуть, податківці застосовуватимуть той метод звичайної ціни, який їм здаватиметься прийнятнішим у конкретній ситуації. При цьому в п.п. 39.11 ПКУ прямо вказується, що для визначення звичайних цін на товари (роботи, послуги) використовуються офіційні джерела інформації, у тому числі:

— статистичні дані державних органів та установ;

— ціни спеціалізованих аукціонів з торгівлі окремими видами продукції, біржові котирування;

— довідкові ціни спеціалізованих комерційних видань та публікацій, у тому числі електронних та інших банків даних;

— звіти й довідки відділів з економічних питань у складі дипломатичних представництв України за кордоном;

— інші інформаційні джерела, що визнаються офіційними в установленому порядку.

Таким чином, на законодавчому рівні «легалізовано» джерела інформації про ухвалу звичайних цін, що застосовувалися податківцями раніше.

 

Як обґрунтувати звичайні ціни

Зауважимо: нова процедура розрахунку звичайних цін насамперед стосуватиметься осіб, які займаються податковим плануванням з використанням структур-сателітів***, у яких податкове навантаження знижується за рахунок перенесення об’єкта оподаткування (прибутку) на структуру з нижчою ставкою. Таким особам є сенс докладно ознайомитися з перспективним порядком розрахунку звичайних цін (зокрема, з проектом Закону «Про внесення змін до Податкового кодексу України (щодо трансфертного ціноутворення)» від 04.12.12 р. № 11477****) і внести корективи до розроблених схем співробітництва.

*** Під структурою-сателітом прийнято розуміти спеціально створену структуру, діяльність якої спрямовано на зменшення фіскального податкового тиску на основне підприємство. Структурою-сателітом, як правило, виступають фізичні або юридичні особи — суб’єкти підприємницької діяльності, наприклад, юридичні та фізичні особи — платники єдиного податку.

**** Хоча Проект і було відкликано, у ньому докладно роз’яснювався порядок застосування нових методів визначення звичайної ціни. І оскільки ст. 39 ПКУ у цьому питанні є вкрай лаконічною, не виключено, що податківці користуватимуться викладеною у Проекті процедурою на практиці. Адже обмежень щодо її застосування у ст. 39 ПКУ немає.

Великим платникам є сенс укласти з органом ДПС договір про ціноутворення (див. постанову КМУ від 22.08.12 р. № 787 // «БТ», 2012, № 37, с. 12). У цьому випадку процедура визначення звичайних цін принаймні буде прозорішою.

Що стосується інших осіб, які теж можуть «потрапити» під нововведення, то для них залишаються актуальними старі рекомендації.

По-перше, потрібно визначити, чи не потрапить особа під особливі правила розрахунку звичайних цін (див. таблицю на с. 40).

По-друге, як і раніше, украй небажано здійснювати «збиткові» продажі товарів. Такі операції і раніше перебували під пильним контролем (див., зокрема, лист ВАдСУ від 02.06.11 р. № 742/11/13-11), а тепер «тиск» тільки посилиться.

По-третє, можна звернути увагу на те, що договірна ціна, яка аналізується в усіх методах визначення звичайних цін, є не в усіх випадках їх застосування. Тому в таких ситуаціях слід аналізувати інші показники.

 

Особливі правила розрахунку звичайних цін

Ситуація

Порядок розрахунку звичайної ціни

1. Товари (роботи, послуги), щодо яких визначається звичайна ціна, ідентичні (за їх відсутності — однорідні) товарам (роботам, послугам), які публічно пропонуються до продажу, або мають ціни, установлені на організованому ринку цінних паперів, або мають біржову ціну (п. 39.4 ПКУ)

Звичайну ціну визначають за методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), але враховують ці фактори(1)

2. Товари, раніше ввезені на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту (п. 39.13 ПКУ)

Звичайною ціною продажу (постачання) на митній території України вважається ринкова ціна, але не нижче митної вартості товарів, з якої було сплачено податки та збори під час їх митного оформлення(2)

3. Ціни на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством (п. 39.10 ПКУ)

Звичайною вважається ціна, установлена відповідно до принципів такого регулювання. Це положення не поширюється на встановлення мінімальної ціни продажу чи індикативної ціни. У цьому випадку звичайною є ринкова ціна, але не нижча від установленої мінімальної ціни продажу чи індикативної ціни

4. Продаж (відчуження) товарів здійснюється у примусовому порядку згідно із законодавством (п. 39.12 ПКУ)

Звичайною є ціна, отримана під час такого продажу

5. Проведення аукціону (п. 39.17 ПКУ)

Звичайною вважається ціна, що склалася за результатами такого аукціону (тендеру)(3)

6. У разі відсутності даних для застосування інших методів визначення звичайної ціни (п. 39.3 ПКУ)

Ціну може бути визначено виходячи з результатів незалежної оцінки майна та майнових прав, що проводиться суб’єктом оціночної діяльності відповідно до Закону про оцінку(4)

(1) Ця умова аналогічна встановленій у п.п. 1.20.2 Закону про податок на прибуток, але застосовується лише в тому випадку, коли звичайні ціни визначаються за методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу). Отже, тепер додержання цієї умови не гарантує того, що звичайні ціни не буде розраховано за іншими методами. У разі застосування методу порівняльної ціни податківці, найімовірніше, орієнтуватимуться на норми ст. 633 ЦКУ, відповідно до яких до публічного відносять договір, за яким одна сторона — підприємець бере на себе зобов’язання здійснювати продаж товарів, виконання робіт або надання послуг кожному, хто до нього звернеться (роздрібна торгівля, перевезення транспортом загального користування, послуги зв’язку, медичне, готельне обслуговування тощо).

При роздрібних продажах представники податкового відомства раніше посилалися на норми ст. 698 — 699 ЦКУ, в яких, зокрема, зазначається, що договір роздрібної купівлі-продажу є публічним, а пропозиція товару в рекламі, каталогах, а також інших описах товару, звернених до невизначеного кола осіб, є публічною пропозицією укласти договір. Крім того, податківці відносили до публічних умов продаж товарів (послуг) з використанням рекламних оголошень, а документами, що підтверджують таку ціну, вважали рекламні оголошення, прайси, цінники. Водночас акційний продаж товару представники податкового відомства не сприймають і вважають, що акційна ціна не відповідає звичайній (лист ДПАУ від 09.03.06 р. № 4280/7/17-0717). Не погоджувалися податківці й зі звичайною ціною, що дорівнює нулю (лист ДПАУ від 13.06.06 р. № 6421/6/16-1515-26).

У цілому ж спосіб продажу через публічне оголошення, як і раніше, можна віднести до найрезультативніших варіантів обґрунтування звичайної ціни. У зв’язку з цим можна порекомендувати використовувати рекламні оголошення про продаж товарів, а якщо це неможливо — розмістити прайси з установленими наказом директора цінами в загальнодоступному місці.

(2) На сьогодні не зовсім зрозуміло, як саме застосовуватиметься ця норма. Із буквального прочитання випливає, що не нижче за митну вартість має визначатися ціна товару при будь-якому постачанні на території України (тобто не лише імпортером). Причому з 01.01.13 р. ці правила діятимуть не тільки стосовно ПДВ, а і стосовно податку на прибуток (але тільки в операціях з тими особами, щодо яких застосування звичайних цін є обов’язковим). Хоча буквальне прочитання не відповідає системному підходу, оскільки в частині ПДВ первісно в п. 188.1 ПКУ було передбачено аналогічну норму, але згодом Законом № 4834 було внесено зміни, і це правило почало поширюватися лише на самих імпортерів. Оскільки норми п. 39.13 ПКУ було сформульовано раніше зазначених змін, до них також повинні були внести корективи, але цього не сталося. Ми віддаємо перевагу системному підходу, хоча роз’яснити цей момент можуть лише офіційні органи.

(3) Норма аналогічна раніше встановленій у п.п. 1.20.4 Закону про податок на прибуток. Однак зверніть увагу: на відміну від випадку публічного оголошення ціни, зазначене особливе правило визначення ціни застосовується незалежно від того, яким методом розраховуються звичайні ціни. Таким чином, для обґрунтування звичайної ціни дорогих предметів є сенс провести аукціон.

(4) Експертні оцінки застосовувалися й раніше згідно з п.п. 1.20.51 ПКУ. Однак якщо до 01.01.13 р. вони використовувалися тільки в разі неможливості застосування методу аналогу, то тепер вони використовуються за залишковим принципом у ситуації, коли всі інші методи визначення звичайної ціни є незастосовними.

 

Документи і скорочення статті

ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.

ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.03 р. № 435-IV.

Закон про оцінку — Закон України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.01 р. № 2658-III.

Закон про податок на прибуток — Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (втратив чинність).

Закон № 4834 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення деяких податкових норм» від 24.05.12 р. № 4834-VI.

Порядок № 787 — Порядок укладення та виконання договорів про ціноутворення для цілей оподаткування, затверджений постановою КМУ від 22.08.12 р. № 787.

ЄБПЗ — Єдина база податкових знань, розміщена на сайті ДПСУ: www.sts.gov.ua

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі