При уточненні показників декларацій з ПДВ
за минулий рік перерозподіляти податковий
кредит поточного року не обов’язково
У результаті подання уточнюючих розрахунків до декларацій з ПДВ за 2011 рік змінилася частка використання придбаних товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, яка вже застосовувалась для розподілу податкового кредиту в 2012 році. Чи потрібно уточнювати показники декларацій за 2012 рік?
(м. Київ)
Правила розподілу податкового кредиту між операціями, які обкладаються ПДВ, та не оподатковуваними операціями викладено у ст. 199 Податкового кодексу України (далі — ПКУ).
Відповідно до п. 199.2 ПКУ протягом року суми ПДВ, сплачені при придбанні товарів/послуг та необоротних активів, які одночасно використовуються в оподатковуваних та неоподатковуваних ПДВ операціях, розподіляються із застосуванням показника частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (ЧВ), який розраховується у таблиці 1 додатка Д7 до декларації з ПДВ за останній звітний період минулого року (за торішніми показниками)*. У кінці поточного року проводиться перерозподіл вхідного ПДВ виходячи із фактичного показника ЧВ за поточний рік. Для цього використовується таблиця 2 Додатка Д7. Результат перерахунку відображається у ряд. 16.4 Декларації з ПДВ (докладніше див. на с. 53).
Для визначення показника ЧВ у таблиці 1 додатка Д7 розраховується загальний обсяг постачання та загальний обсяг оподатковуваних операцій за звітний рік.
Якщо виявлено помилку, яка свідчить, що обсяг постачання чи обсяг оподатковуваних операцій у минулому році було визначено неправильно, то це прямо вказує на те, що показник ЧВ за минулий рік теж було визначено неправильно.
Для того щоб визначитись з тим, як виправити таку помилку та всі її наслідки, розглянемо детальніше порядок розрахунку показника ЧВ.
На жаль, у Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженому наказом МФУ від 25.11.11 р. № 1492 (далі — Порядок № 1492), немає жодних подробиць про те, які саме показники мають використовуватись при розрахунку показника ЧВ, а форма таблиць, наведених у додатку Д7, не дозволяє трактувати правила їх заповнення однозначно.
Так, у назвах гр. 3 та 4 таблиці 1, а також у назвах гр. 2 — 4, 6, 8 та 9 таблиці 2 вказано, показники яких саме рядків декларацій з ПДВ та уточнюючих розрахунків потрібно враховувати. Однак про які саме уточнюючі розрахунки йдеться (подані у звітному році, чи подані до декларацій за поточний рік), не вказано.
Ураховуючи це, на наш погляд, можна сформулювати два підходи для врахування впливу виправленої помилки на показники звітності з ПДВ через помилковий показник ЧВ.
1. Ретроспективний підхід. Вважаємо, що у додатку Д7 ідеться про УР, які подані до декларацій за поточний рік (тобто у додатку Д7 беруть участь лише операції, які були здійснені у звітному році)**. Тоді, якщо у 2012 році виявлена помилка, наприклад, у декларації за червень 2011 року не була врахована податкова накладна на постачання товарів, звільнених від обкладення ПДВ, то потрібно:
1) подати уточнюючий розрахунок до декларації за червень 2011 року, у якому збільшити показники ряд. 5 та 6;
2) подати уточнюючий розрахунок до декларації за грудень 2011 року із заповненим додатком Д7, у якому буде збільшено показник гр. 3, відповідно зміниться показник ЧВ (гр. 5). Як наслідок таких змін, скоріше за все, зміниться сума коригування ПДВ за 2011 рік, яка вказана у ряд. 16.4 декларації з ПДВ;
3) подати до усіх декларацій з ПДВ за 2012 рік, у яких було заповнено ряд. 15.1, уточнюючі розрахунки, в яких розрахувати показники цього рядка виходячи з уточненого показника ЧВ;
4) при заповненні додатка Д7 до декларації за 2012 рік дані УР, поданого до декларації за червень 2011 року, не враховуються.
Таким чином буде повністю враховано вплив виявленої помилки на показники звітності з ПДВ за 2011 та 2012 роки.
Досить суттєвим недоліком такого підходу, на наш погляд, є те, що кожного разу при виявленні нової помилки потрібно знову коригувати дані декількох декларацій (з нарахуванням штрафних санкцій та пені, якщо для цього виникне підстава — недоплата ПДВ). При цьому суми коригувань можуть бути мізерними, тому просто шкода часу, витраченого на такі маніпуляції.
2. Перспективний підхід. Якщо вважати, що у додатку Д7 ідеться про уточнюючі розрахунки, які подані у поточному році (тобто у додатку Д7 беруть участь лише операції, які були задекларовані у звітному році), тоді для виправлення у 2012 році такої ж помилки у декларації за червень 2011 року потрібно:
1) подати уточнюючий розрахунок до декларації за червень 2011 року, в якому збільшити показники ряд. 5 та 6;
2) при заповненні додатка Д7 до декларації за грудень 2012 року потрібно буде враховувати дані УР, поданого в 2012 році до декларації за червень 2011 року.
Таким чином виявлена помилка вплине на підсумковий показник ЧВ за 2012 рік і на розподіл вхідного ПДВ за 2012 рік.
Безумовно, якщо частки оподатковуваних операцій у 2011 та 2012 роках суттєво відрізняються, то перспективний підхід дає певну похибку, однак така похибка може бути як на користь платника ПДВ, так і на користь бюджету.
А от витрати часу на «ліквідацію» наслідків такої помилки при використанні перспективного підходу значно менші. Тому, на наш погляд, він значно привабливіший.
Микола ШПАКОВИЧ
* Платники, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники розраховують показник ЧВ за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції (п. 199.3 ПКУ).
** Такий підхід випливає із буквального розуміння положень п. 4.5 розд. III Порядку № 1492 щодо заповнення таблиці 2 додатка Д7 (перерозподіл податкового кредиту в кінці року). На такому ж підході наполягали податківці в листі ПДАУ від 16.03.11 р. № 7273/7/16-1517.
