НЕДІЙСНІСТЬ ПРАВОВИХ ПРАВОЧИНІВ:
податківці можуть донараховувати податкові зобов’язання за ними самостійно
Лист Міністерства доходів і зборів України від 27.05.13 р. № 3642/6/99-99-19-04-01-15
«Щодо недійсності правових правочинів та повноважень органів ДПС»
У листі Міндоходів, що коментується, викладено позицію стосовно самостійного визнання податківцями правочинів недійсними з подальшим донарахуванням податкових зобов’язань. Податківці, по суті, узагальнили практику, що ними застосовується. Загальні висновки листа полягають у такому.
1. Органи ДПС можуть відображати в акті перевірки ознаки недійсності (нікчемності) правових правочинів* і донараховувати за такими правочинами податкові зобов’язання. Слід зауважити, що практика зазначення в акті перевірки ознак недійсності правочинів за різними підставами, зокрема, на підставах ст. 228, 234, 235 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ), ст. 207 Господарського кодексу України (далі — ГКУ), є досить поширеною. У подальшому за такими правочинами податківці донараховують самостійно податкові зобов’язання. І хоча вказані дії не відповідають нормам чинного законодавства, на жаль, вони знаходять підтримку в судах вищих інстанцій.
* Докладніше про цю проблему див. статтю «Визнання правочину нікчемним: як боротися з податківцями» // «БТ», 2011, № 44, с. 30.
Виявлені факти укладення правочинів з метою ухилення від сплати податків дійсно можуть свідчити про їх недійсність на підставі ч. 3 ст. 228, ч. 1 ст. 234 ЦКУ, ч. 1 ст. 207 ГКУ. Однак такі правочини належать до категорії оспорюваних, і їх недійсність має признаватися в судовому порядку, що було підтверджено і в листі ВАдСУ від 02.06.11 р. № 742/11/13-11 (далі — лист № 742), на який послалися в листі податківці.
Тим часом податківці йдуть іншим шляхом: в акті перевірки вони посилаються на наявність ознак недійсності правочину, а також на те, що він не мав реального характеру. На цій підставі без визнання правочину недійсним податківці донараховують податкові зобов’язання.
Причому можливість проведення таких дій було підтверджено в листі 742. Крім того, зазначені дії свого часу було схвалено судами (див. лист ВАдСУ від 30.07.10 р. № 1158/11/13-10). А в п. 3.11 постанови Пленуму ВГСУ від 29.05.13 р. № 11 «Про деякі питання визнання правових правочинів (господарських договорів) недійсними» було зазначено таке: «З урахуванням того, що фіктивний правочин не спрямований на набуття, зміну чи припинення цивільних прав та обов’язків, він не створює цивільно-правових наслідків незалежно від того, чи він був визнаний судом недійсним». І це незважаючи на те, що згідно з положеннями ч. 2 ст. 234 ЦКУ фіктивний правовий правочин визнається недійсним судом.
Отже, на сьогодні можна констатувати, що податківці за підтримки судових інстанцій надто довільно трактують норми законодавства. При цьому суди переважно зосереджуються на дослідженні доказів реальності вчинених правочинів. Тому виграти справу в суді, ґрунтуючись лише на тому, що правочини не було визнано в судовому порядку недійсними, буде непросто. У зв’язку з цим особливу увагу слід приділити підтвердженню реальності правочинів, у тому числі й належному документальному оформленню операцій, хоча й це не є «панацеєю» (див. нижче). А ту обставину, що правочини не було визнано в судовому порядку недійсними, можна використати в суді як додаткову аргументацію.
2. Формально складені, але недостовірні документи за відсутності факту придбання товарів або послуг не дають права на податкові витрати і на податковий кредит з ПДВ навіть за наявності факту сплати коштів.
Описуючи цю проблему, податківці в листі послалися на міжнародну практику, зокрема на рішення Європейського суду з прав людини у справі за позовом товариства «Інтерсплав» проти України (2007 рік) та у справі за позовом товариства «Булвес» проти Болгарії (2009 рік).
У п. 71 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейський Суд з прав людини дійшов такого висновку: «компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов’язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».
Відповідно до ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини» від 23.02.06 р. № 3477-IV рішення Європейського Суду з прав людини мають в Україні значення джерела права. Облік практики Європейського Суду з прав людини при вирішенні справ передбачено також у ч. 2 ст. 8 Кодексу адміністративного судочинства України.
Водночас податківці в листі наголосили на фіскальних положеннях листа № 742, в якому серед іншого зазначалося таке: «за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних, документів або сплати грошових коштів».
Від себе додамо таке: незважаючи на наявність таких фіскальних роз’яснень, більшість справ, у яких наводилося посилання на названу міжнародну практику, вигравалися платниками в суді. Причому ця позиція знайшла підтримку і в самому ВАдСУ, котрий, посилаючись на зазначені обставини, відмовляє в оскарженні податківцями у Верховному Суді України позитивних рішень, прийнятих ВАдСУ (див. ухвали ВАдСУ від 27.09.12 р. у справі № В/9991/3300/12*, від 06.02.13 р. у справі № В/800/606/13**, від 05.03.13 р. № В/800/846/13***).
* http://reyestr.court.gov.ua/Review/26211298
** http://reyestr.court.gov.ua/Review/29149637
*** http://reyestr.court.gov.ua/Review/29964690
Із цього можна дійти висновку, що грамотне посилання на міжнародну практику істотно підвищує шанси платників податків виграти справу в суді.
3. Висновки акта перевірки та сам акт перевірки не є рішенням органу владних повноважень та не можуть бути оскаржені в судовому порядку.
У листі ДПСУ 31.07.12 р. № 20727/7/10-0217/2986****, на яке було надано посилання і в листі, що коментується, було зазначено, що платники податків можуть оскаржити певні процесуальні дії органу ДПС під час проведення перевірки (наприклад, вилучення оригіналів первинних документів тощо), крім дій з оформлення і складання акта перевірки. Такі ж висновки висловлювалися і в листі ДПСУ від 19.10.12 р. № 1915/0/141-12/О/22-1214.
**** Див. кому. «Податкові перевірки в межах кримінальних справ» // «БТ», 2012, № 43, с. 10.
На цій підставі деяким платникам удавалося успішно оскаржити процесуальні дії податківців з унесення до акта перевірки інформації, що не відповідає чинному законодавству України та фактичним обставинам справи, зокрема, стосовно висновків про те, що правові правочини не спричинили реального настання юридичних наслідків (див., зокрема, ухвалу ВАдСУ від 28.12.12 р. у справі К/9991/81531/12*****.
***** http://reyestr.court.gov.ua/Review/28438446
А от оскарження самого акта перевірки, дійсно, здається безперспективним, на що звернув увагу і ВАдСУ в п. 13 листів від 30.11.09 р. № 1619/10/13-09.
Тому за необхідності платникам податків слід оскаржити певні процесуальні дії, у тому числі і щодо надання недостовірної інформації в акті перевірки, або податкове повідомлення-рішення, винесене за актом перевірки.
Рекомендуємо також ознайомитися зі статтею «Визнання правочину нікчемним: як боротися з податківцями» // «БТ», 2011, № 44, с. 30.
Влада КАРПОВА
