ПОЗИКА ПРАЦІВНИКУ:
стисло про головне
Останнім часом підприємства дедалі більше позичають у фізичних осіб — директорів, засновників, сторонніх громадян. Це часом вимушена міра, щоб утриматися на плаву в період скрути. Однак сьогодні, навпаки, поговоримо про ті підприємства, що допомагають своїм працівникам, позичаючи їм гроші на певний строк.
Жанна СЕМЕНЧЕНКО, економіст-аналітик газети «Бухгалтерський тиждень»
Загальні правила
Відповідно до ч. 1 ст. 1046 ЦКУ за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальнику) грошові кошти чи інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов’язується повернути позикодавцю таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду і такої ж якості.
Далі розглянемо основні питання, пов’язані з наданням позики фізичним особам — працівникам підприємства.
Таблиця 1. Запитання — відповіді за договором позики з фізичною особою
| Запитання | Відповідь |
| 1 | 2 |
| 1. У якій формі укладається договір позики? | Якщо позикодавцем є юридична особа, то договір позики укладається в письмовій формі (ч. 1 ст. 1047 ЦКУ). Відповідно, якщо йдеться про видачу позики роботодавцем (юридичною особою чи ФОП) працівнику, то договір обов’язково укладається в письмовій формі |
| 2. Чи потрібно засвідчувати договір позики нотаріально? | Вимоги про обов’язкове нотаріальне посвідчення договору немає. Сторони можуть засвідчити договір у нотаріуса в добровільному порядку |
| 3. Чи обов’язково зазначати в договорі строк повернення грошей? | Ні, не обов’язково. Якщо конкретний строк повернення позики не встановлено договором, то кошти має бути повернено позичальником протягом 30 днів від дня пред’явлення позикодавцем вимоги про це, якщо інше не встановлено договором |
| 4. Позику надано на один рік. Що є граничною датою повернення? | Договір позики вважається укладеним з моменту передачі грошей працівнику (ч. 2 ст. 1046 ЦКУ). Відповідно граничний строк повернення позики в цьому випадку — закінчення одного року від дня фактичної видачі позики працівнику. При цьому пам’ятайте: строк, що визначений роками, спливає у відповідні місяць та число останнього року строку (ч. 1 ст. 254 ЦКУ). А перебіг строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов’язаний його початок (ч. 1 ст. 253 ЦКУ). Наприклад, якщо грошові кошти за договором позики передано 08.04.13 р. строком на один рік, то заборгованість за позикою має бути погашено не пізніше 09.04.14 р. |
| 5. Чи є обмеження за сумою позики, яку можна видати фізичній особі? | Ні, обмежень за сумою немає |
| 6. Чи можна видати працівнику з каси готівкові кошти в позику в сумі понад 10 тис. грн.? | Так, можна. 10-тисячне обмеження не поширюється на розрахунки готівкою суб’єкта господарювання з фізичною особою |
| 7. Що є підставою для видачі позики працівнику? | Працівник, який бажає отримати фінансову допомогу на поворотній основі (позику) від роботодавця, звертається до нього з відповідною заявою (як правило, указують мотиви звернення та бажану суму). Керівник приймає рішення за поданою заявою: видати позику чи ні. Якщо приймається позитивне рішення, то між роботодавцем та працівником укладається договір позики, в якому зазначаються: сума, строк і порядок видачі коштів, умови та строк повернення (якщо позика видається на певний строк), наявність або відсутність процентів за договором, відповідальність за порушення умов договору |
| 8. Чи існують якісь особливості щодо видачі позики директору (засновнику) підприємства? | Ні, жодних відмінностей тут немає |
| 9. Чи можна справляти з працівника проценти за користування грошовими коштами, наданими в позику? | 1. Запитання про можливість надання звичайним суб’єктом господарювання процентних позик виникло, вочевидь, тому, що Закон про фінпослуги називає надання коштів у позику, у тому числі на умовах фінансового кредиту, тобто на певний строк під процент, у переліку фінансових послуг (п. 6 ч. 1 ст. 4). Держоргани із цього приводу висловлювали різні думки. Держфінпослуг зазначала, що видавати позики під процент можуть лише фінустанови (див., наприклад, лист від 14.03.08 р. № 2944/11-11). Солідарні з нею й податківці, які однозначно стверджують, що процентні позики можуть видаватися лише фінустановами («ВПСУ», 2007, № 38, с. 23; 2011, № 36, с. 39). А от Держкомпідприємництва, навпаки, вважав, що підприємство може видавати в позику під процент свої власні кошти (лист від 01.06.11 р. № 5020). Не відзначалися в цьому питанні однозначністю й суди. Хоча останнім часом спостерігається позитивна тенденція: дедалі частіше суди схиляються до того, що звичайне підприємство може видавати процентні позики. У зв’язку з цим інтерес викликає недавня постанова ВСУ від 18.07.12 р. Верховний Суд дійшов висновку, що Закон про фінпослуги поширюється на обмежену кількість суб’єктів — учасників ринку фінпослуг (юридичних осіб — фінустанови та ФОП, які мають ліцензію на надання фінпослуг). А оскільки ст. 1048 ЦКУ не встановлює обмежень стосовно кола суб’єктів, які мають право встановлювати в договорі умову про нарахування процентів, то вони мають право встановлювати в договорі сплату процентів. При цьому пам’ятайте, що грошові кошти, які надаються позичальнику, мають бути власними, а не залученими, оскільки видавати в позику залучені кошти можуть лише кредитні установи (ч. 3 ст. 5 Закону про фінпослуги). 2. Більше того, важливо пам’ятати: якщо ви бажаєте надати працівнику саме безпроцентну позику, то цю умову слід обов’язково застерегти в договорі. Річ у тім, що за умовчанням договір позики є платним, тобто за ним необхідно нараховувати проценти (ч. 1 ст. 1048 ЦКУ). При цьому навіть якщо розмір процентів не застережено в договорі, їх має бути нараховано — на рівні облікової ставки НБУ (з 23.03.12 р. — 7,5 %). Проценти не повинні нараховуватися, тільки якщо таку домовленість сторін чітко зафіксовано в договорі |
| 10. Як працівник має повертати позику? | Спосіб повернення позики застерігається сторонами в договорі: готівкою до каси, на поточний рахунок роботодавця (зокрема, через касу банку), шляхом утримання із заробітної плати працівника |
| 11. Працівник звільняється, не повернувши позику. Чи можна не здійснювати остаточний розрахунок і не видавати трудову книжку, доки не буде погашено борг? | Ні, неповернення позики не є підставою для відмови у звільненні працівника. Докладніше див. підрозділ «Звільнення працівника з боргом за позикою» цієї статті |
| 12. Чи потрібно обкладати ПДФО та ЄВС суми коштів, видані працівнику в позику? | Ні, об’єкта для обкладення ПДФО (п.п. 165.1.31 ПКУ(1)) та ЄВС (п. 13 Переліку № 1170) не виникає. Податкові наслідки настають лише тоді, коли позика залишається неповерненою у зв’язку із закінченням строку позовної давності або в разі анулювання (прощення) боргу позичальнику (докладніше див. підрозділ «Прощення (анулювання) боргу» цієї статті) |
| 13. Як сума позики фізичній особі відображається в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ? | У Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ передбачено ознаку доходу «153» — основна сума поворотної фінансової допомоги, наданої платником податків іншим особам, що повертається йому; основна сума поворотної фінансової допомоги, яку отримано платником податків (п.п. 165.1.31 ПКУ). На наш погляд, суму фіндопомоги, що видається фізичній особі на поворотній основі, не можна вважати доходом у принципі, тому нелогічно наводити її у Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ. Проте ДПСУ неодноразово у своїх роз’ясненнях (підрозд. 160.26.1 ЄБПЗ) вказувала на відображення в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ цих сум з ознакою доходу «153». При прощенні (анулюванні) боргу фізичної особи за позикою така сума наводиться в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ з ознакою доходу «126» (додаткове благо) |
| 14. Чи відображається сума виданої та поверненої позики в податковому обліку прибутку роботодавця — платника податку на прибуток? | Ні, ані у складі витрат, ані у складі доходів ці суми не відображаються, оскільки йдеться про видані фізичній особі кошти, а не отриману від неї допомогу на поворотній основі |
| (1) Згідно з п.п. 165.1.31 ПКУ не включається до оподатковуваного доходу основна сума поворотної фінансової допомоги, видана платником податків іншим особам, що повертається йому; основна сума поворотної фінансової допомоги, яку отримано платником податків. | |
Утримання позики із зарплати
Одним зі способів повернення позики роботодавцю є утримання її із заробітної плати. Підставою для таких дій є заява працівника з проханням щомісяця утримувати частину його зарплати в певному розмірі в рахунок погашення заборгованості за договором позики. Тут хочемо звернути увагу на два моменти.
Обмеження за сумою утримань . Як відомо, ст. 128 КЗпП передбачено, що при кожній виплаті зарплати загальний розмір усіх відрахувань не може перевищувати 20 %, а у випадках, окремо передбачених законодавством, — 50 % зарплати, що підлягає виплаті працівнику. При відрахуванні із зарплати за кількома виконавчими документами за працівником у будь-якому разі має зберігатися 50 % заробітку.
Зауважимо, що цю норму спрямовано на захист прав працівника, щоб він не залишився без коштів для існування в тих випадках, коли утримання із зарплати здійснюються у примусовому порядку. Якщо ж працівник сам бажає, щоб із його доходу було утримано певну суму, то це відбувається за його волею без жодних обмежень.
Дата сплати ПДФО та ЄВС. Нарахування заробітної плати здійснюється в останній робочий день звітного місяця. Відповідно при нарахуванні відразу провадяться утримання із зарплати. В одному з давнішніх листів ПФУ (від 19.01.05 р. № 494/04) зазначається, що погашення позики шляхом утримання із заробітної плати є однією з форм виплати зарплати. А це означає, що ЄВС у частині нарахувань з утриманої суми потрібно сплатити в момент погашення позики (тобто в останній робочий день звітного місяця), ЄВС у частині утримань — не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним місяцем, а ПФДО — протягом банківського дня, наступного за днем виплати (п.п. 168.1.4 ПКУ)
Роботодавець на противагу цієї позиції може стверджувати, що фактичне погашення позики здійснюється лише в момент виплати зарплати працівнику за мінусом утриманої суми, тобто коли кошти фактично залишилися в розпорядженні роботодавця. Щоб уникнути суперечностей з контролюючими органами, рекомендуємо в договорі або заяві працівника про утримання частини його зарплати застерегти, що «погашення позики здійснюється в день виплати зарплати».
Приклад. Працівник на два роки взяв позику на підприємстві в розмірі 7200,00 грн. Позика погашається через рік після видачі шляхом щомісячного утримання із зарплати працівника суми в розмірі 300,00 грн. (у договорі зазначено, що погашення позики здійснюється в день виплати зарплати) У звітному місяці працівнику нараховано зарплату в розмірі 1600,00 грн. (надається ПСП).
Таблиця 2. Облік операцій з видачі та погашення позики
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, | Податковий облік (витрати) | |
| дебет | кредит | |||
| 1. Видано позику працівнику | 183 | 311 | 7200,00 | — |
| 2. Нараховано зарплату працівнику | 92 | 661 | 1600,00 | 1600,00 |
| 3. Утримано суму ЄВС «знизу» | 661 | 651 | 57,60 | — |
| 4. Утримано суму ПДФО | 661 | 641 | 145,34 | — |
| 5. Нараховано суму ЄВС «зверху» | 92 | 651 | 589,28 | 589,28 |
| 6. Утримано суму в рахунок погашення заборгованості за позикою | 661 | 183 | 300,00 | — |
| 7. Виплачено зарплату працівнику | 661 | 311 | 1097,06 | — |
| 8. Сплачено суму: | ||||
| — ПДФО | 641 | 311 | 57,60 | — |
| — ЄВС «знизу» | 651 | 311 | 145,34 | — |
| — ЄВС «зверху» | 651 | 311 | 589,28 | — |
| 9. На кінець звітного періоду частину заборгованості, до погашення якої залишилося не більше року, переведено до розряду поточної | 377 | 183 | 3600,00 | — |
Прощення (анулювання) боргу
Тут звернемо вашу увагу на недавні зміни до ПКУ стосовно питання сплати ПДФО із суми заборгованості, прощеної (анульованої) за самостійним рішенням позикодавця (до закінчення строку позовної давності). У п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ уточнено*, що боржник самостійно зобов’язаний задекларувати дохід і сплатити суму ПДФО за підсумками звітного року в разі як анулювання, так і прощення боргу кредитором. При цьому раніше з кредитора знімався обов’язок щодо виконання стосовно таких доходів функцій податкового агента, якщо він повідомить боржника про своє рішення тільки одним способом — надсиланням рекомендованого листа з повідомленням про вручення. Тепер же кредитору надано право вибору, яким способом повідомити боржника про своє рішення простити йому борг:
— або надіслати рекомендований лист із повідомленням про вручення про анулювання (прощення) боргу,
— або укласти відповідний договір,
— або надати повідомлення боржнику особисто під підпис.
* Зміни внесені Законом № 5519 та набрали чинності 3 січня 2013 року.
Якщо кредитор повідомить боржника, то ПДФО у джерела виплати не утримується. Кредитор відображає суму анулюваного (прощеного) боргу працівнику в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ з ознакою доходу «126» (додаткове благо).
Причому в листі від 14.08.12 р. № 320/0/61-12/17-115 ДПСУ звертає увагу, що сторони не можуть у договорі відступити від вимог чинного законодавства та врегулювати правовідносини на власний розсуд. Зокрема, відсутність у позикодавця повідомлення про вручення листа боржнику (у той час, коли це був єдиний спосіб) розцінювалася як порушення вимог п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ з виникненням у податкового агента зобов’язань щодо утримання ПДФО у джерела виплати.
Боржник, якому простили борг, зобов’язаний за підсумками звітного року, в якому відбулося анулювання боргу, подати Податкову декларацію про майновий стан і доходи і самостійно сплатити ПДФО.
Що стосується ЄВС, то це питання не є однозначним. Річ у тім, що, на думку Держкомстату (лист від 11.04.05 р. № 9/2-2-9/116), частина позики, що не підлягає поверненню працівником, належить до фонду оплати праці серед інших заохочувальних та компенсаційних виплат як виплати, що мають індивідуальний характер (п.п. 2.3.4 Інструкції № 5). Ми ж вважаємо, що підстав для справляння ЄВС у цьому випадку немає. Пояснюється це тим, що дохід виникає в межах цивільно-правових, а не трудових відносин. Крім того, під позики, що згадуються в п. 13 Переліку № 1170, видані працівникам (для поліпшення житлових умов, на індивідуальне будівництво, обзаведення домашнім господарством), можна підвести й позики, заборгованість за якими було анульовано.
Водночас мусимо попередити, що свого часу (до запровадження ЄВС) соцфонди, ураховуючи позицію Держкомстату, указували на необхідність сплати соцвнесків із суми прощеної позики. Пенсійний фонд свою думку щодо ЄВС на сьогодні не висловив. Водночас імовірність того, що фахівці цього Фонду враховуватимуть думку Держкомстату, доволі висока.
З урахуванням цих ризиків є сенс проблему обійти: рекомендуємо підприємству, що прийняло рішення простити борг за позикою працівнику, видати йому нецільову благодійну допомогу; сумою цієї допомоги працівник погасить неповернену частину позики. Із нецільової благодійної допомоги утримуватиметься лише ПДФО (причому тільки із суми, що перевищує у 2013 році 1610 грн., — п.п. 170.7.3 ПКУ).
Звільнення працівника з боргом за позикою
Правовідносини за договором позики є цивільно-правовими (регулюються ЦКУ), а не трудовими. Водночас, видаючи позику працівнику, роботодавці часто перестраховуються і вказують, що в разі припинення трудових відносин із позикодавцем позичальник зобов’язується погасити всю суму за договором не пізніше дати звільнення.
Відповідно в роботодавця виникає запитання, що робити, якщо при звільненні працівник не погашає заборгованість за позикою? Відразу зауважимо, що неповернення позики не може бути причиною відмови у звільненні працівника. Роботодавець не має права не видавати трудову книжку та грошові кошти, що належать працівнику при звільненні, через наявність боргу за позикою.
Якщо на момент звільнення строк повернення позики не настав, позичальник продовжує погашати заборгованість після розірвання трудових відносин.
Якщо строк повернення позики обмежено датою звільнення і позика залишається неповерненою, то з цього моменту починає відлічуватися строк позовної давності, адже згідно з ч. 2 ст. 252 ЦКУ строк визначається календарною датою або вказівкою на подію, що має неминуче настати. Із наступного дня починається перебіг загального строку позовної давності — 3 роки. Якщо борг так і не буде повернено після закінчення строку позовної давності, то його сума, якщо вона перевищує 50 % місячного прожиткового мінімуму, що діє для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року (573,50 грн. у 2013 році), уключається до оподатковуваного доходу фізичної особи. Причому згідно з п.п. 164.2.7 ПКУ фізична особа зобов’язана самостійно подати декларацію за підсумками року і сплатити з цієї суми ПДФО. Позикодавець за фактом списання заборгованості зі строком позовної давності, що минув, наводить цю суму в Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ з ознакою доходу «107» (заборгованість, строк позовної давності щодо якої минув). Будь-які додаткові дії (наприклад, повідомляти позичальника) від позикодавця не вимагаються.
Що стосується справляння з цієї суми ЄВС, то списана заборгованість, щодо якої минув строк позовної давності, не потрапляє до бази справляння ЄВС. Це відбувається тому, що йдеться:
— про відносини за цивільно-правовим, а не трудовим договором;
— про дохід фізичної особи, яка на момент закінчення строку позовної давності не є працівником підприємства.
На цьому зупинимося. Насправді, з позиції обліку та оподаткування видача позик працівникам — операція доволі проста. Головне, щоб фінансові можливості роботодавця дозволяли надавати працівникам допомогу у скрутні для них хвилини.
Документи і скорочення статті
ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.03 р. № 435-IV.
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.10 р. № 2755-VI.
Закон № 5519 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо подальшого удосконалення адміністрування податків та зборів» від 06.12.12 р. № 5519-VI.
Перелік № 1170 — Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.10 р. № 1170.
Інструкція № 5 – Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.04 р. № 5
Наказ № 1020 — наказ ДПАУ «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) та Порядку заповнення і подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку» від 24.12.10 р. № 1020.
ЄВС — єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування.
ПДФО — податок на доходи фізичних осіб.
ФОП — фізична особа — підприємець.
«ВПСУ» — журнал «Вісник податкової служби України».
