Облік бензину для орендованого автомобіля
Підприємство орендує в засновника — фізичної особи автомобіль ВАЗ-2107, що використовується для розвезення товару по точках тричі на тиждень. Останнім часом автомобіль перебуває в розпорядженні самого засновника, який заправляє автомобіль на заправці, а чеки на бензин надає пізніше. Кожного місяця за договором оренди засновнику виплачується 1000 грн. Як у цьому випадку відобразити облік бензину та заповнити подорожній лист? Чи можна списати суму орендної плати на підставі акта наданих послуг? Чи можна взагалі не оформляти договір оренди?
(Донецька обл., Мар’їнський район)
Договірні відносини. Оформляючи договірні відносини із засновником, насамперед слід пам’ятати, що він не є штатним працівником підприємства та у процесі господарської діяльності участі не бере. Ця особливість не дає можливості оформити договірні відносини згідно зі ст. 125 Кодексу законів про працю України*. Таким чином, найоптимальніше для підприємства — користуватися автомобілем засновника, узявши його в оренду (це ваш випадок) або безоплатно за договором позички**.
* Якщо укладено договір позички, то засвідчувати нотаріально договір не потрібно, як і складати акт виконання договору оренди. Див. Тему тижня «Автомобіль працівника в діяльності підприємства» // «БТ», 2012, № 40, с. 35.
** Див. Тему тижня «Автомобіль працівника в діяльності підприємства» // «БТ», 2012, № 40, с. 35.
При укладенні договору оренди автомобіля у фізичної особи слід пам’ятати таке:
— договір слід обов’язково оформляти письмово. Крім того, він підлягає нотаріальному посвідченню (ч. 1 ст. 799 Цивільного кодексу України; далі — ЦКУ). Інакше договір може бути визнано недійс-ним, унаслідок чого підприємство ризикує втратити право на включення до складу витрат, пов’язаних з утриманням та експлуатацією транспортного засобу, і податкового кредиту з ПДВ щодо таких витрат;
— передача автомобіля в оренду та повернення з оренди оформляються актом приймання-передачі автомобіля в оренду, що складається в довільній формі, але можна використовувати акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів — типова форма № ОЗ-1, затверджена наказом Мінстату від 29.12.95 р. № 352. У вашому випадку з огляду на те, що автомобіль передається в оренду лише тричі на тиждень, а останнім часом перебуває в особистому розпорядженні його власника — засновника, радимо оформити акт передачі та повернення у вигляді відомості в довільній формі на місяць, у якій за датами буде зафіксовано передачу та повернення автомобіля. Саме акт приймання-передачі (або відомість) і договір оренди є підставою для нарахування орендної плати, що має фіксуватися в акті виконання договору оренди. Періодичність складання акта прописується в договорі (судячи з вашого запитання, ви складаєте його щомісяця);
— підприємство видає наказ (розпорядження), в якому призначає відповідального за використання автомобіля працівника підприємства. У період, коли автомобіль передано в оренду (у вашому випадку — тричі на тиждень), використовувати його можна тільки з господарською метою. Його використання в інший час засновником є цілком законним.
У самому договорі необхідно прописати розмір орендної плати, строки її виплати, оплату витрат на утримання орендованого автомобіля (стоянка, техобслуговування, заправка ПММ, ремонт, відшкодування шкоди, заподіяної третім особам, тощо). Також на час оренди можна (але не обов’язково) оформити тимчасовий реєстраційний талон на підприємство в органах Державтоінспекції**.
** Див. Тему тижня «Автомобіль працівника в діяльності підприємства» // «БТ», 2012, № 40, с. 35.
Закупівля ПММ. Придбання ПММ за готівку (у нашому випадку) відбувається безпосередньо на АЗС. Отже заправляння автомобіля здійснюються за рахунок коштів, виданих водію під звіт або за власні гроші.
Первинним документом, що підтверджує факт понесених працівником витрат на придбання ПММ, буде чек РРО, виданий на АЗС і доданий до Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт (затверджено наказом ДПАУ від 23.12.10 р. № 996, далі — Звіт). Звіт подається до бухгалтерії підприємства до закінчення 5-го банківського дня, наступного за днем, в якому працівник придбав ПММ за рахунок роботодавця. Такий строк установлено п.п. 170.9.2 Податкового кодексу України (далі — ПКУ). Згідно з ПКУ невикористані кошти має бути повернено до або одночасно з поданням Звіту. Але оскільки згідно з п. 2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.04 р. № 637, готівка на господарські потреби не в межах відрядження видається на два робочі дні, уключаючи день отримання готівки під звіт, залишок грошових коштів радимо повертати у цей строк.
Бухгалтерський облік ПММ. Бухгалтерський облік ПММ ведеться на субрахунку 203 «Паливо», на якому обліковуються наявність і рух палива, що придбавається або виготовляється для технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних засобів, а також для виробництва енергії та опалення будівель. Аналітичний облік на субрахунку 203 ведеться виходячи з потреб конкретного підприємства в розрізі видів та марок палива, за місцем його зберігання, а також стосовно матеріально відповідальних особів — водіїв автотранспорту.
Вартість же фактично витраченого в межах норм палива відображається залежно від мети використання автотранспорту. У нашому випадку доцільно використовувати рахунок 93 «Витрати на збут», що застосовується при використанні автомобілів для їх заправляння у зв’язку зі збутом продукції. У свою чергу, сума перевитрати ПММ відноситься до інших операційних витрат і списується на субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».
Для обліку фактичної роботи орендованого автомобіля та списання пального підприємство використовуємо подорожній лист службового легкового автомобіля* (форма № ТН-3,
затверджена наказом Держкомстату від 17.02.98 р. № 74). Списання ПММ здійснюємо за нормами витрат, наведеними у наказі Мінтрансу «Про затвердження норм витрат палива та мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» від 10.02.98 р. № 43 (далі — Норми № 43).
* Зауважимо: на наш погляд, на сьогодні застосування подорожніх листів не є обов’язковим. Це питання ми докладно розглядали в коментарі до листа ДПСУ від 28.02.12 р. № 3535/6/15-1415. Нагадаємо: у ньому податківці наполягали на необхідності використання подорожніх листів та на обов’язковості їх складання за формою № 3. Однак тепер працівники ДПСУ налаштовані не так категорично. У своєму листі від 13.04.12 р. № 6542/6/15-1415 вони вказують на те, що підприємства, які експлуатують транспортні засоби, мають право не виписувати водіям подорожні листи.
Нормативні витрати палива для кожного конкретного автомобіля розраховуються за наведеними в розд. 4 Норм № 43 формулами залежно від типу автомобіля та його призначення із застосуванням відповідних норм витрат палива та коефіцієнтів їх коригування. Так, щоб розрахувати норматив витрат палива для легкового автомобіля, потрібно застосувати формулу, наведену в п. 4.1. Норм № 43:
Qн = 0,01 х Hs х S х (1 + 0,01 х K∑),
де Qн — нормативна витрата палива, л (м3);
Hs — базова лінійна норма витрати палива, л/100 км;
S — пробіг автомобіля, км;
K∑ — сумарний коригуючий коефіцієнт, %.
Розглянемо розрахунок норм витрат бензину для нашого прикладу.
Фактичну кількість палива, витрачену протягом дня для виконання робочого завдання, розраховують на підставі даних подорожніх листів за такою формулою:
П = ЗПп + ЗД - ЗПк,
де П — фактична кількість витраченого палива;
ЗПп — залишок палива в бензобаку на початок дня;
ЗД — кількість палива, залитого в бензобак протягом дня;
ЗПк — залишок палива в бензобаку на кінець дня.
Існують кілька способів вимірювання залишку палива в баку автомобіля:
— за допомогою вбудованих приладів виміру кількості палива в кабіні водія (за їх наявності);
— методом зливання палива у мірну ємність — доволі трудомісткий процес, що більше має теоретичний характер;
— за допомогою мірної лінійки — шляхом механічного введення до баку щупа до його дна та подальшого визначення рівня палива за довжиною сліду від палива на щупі (має регулярно піддаватися калібруванню);
— за допомогою приладів вимірювання палива в баку з датчиком дотику;
— методом заправляння до повного бака — бензобак заправляється до повного заповнення, далі від повної ємності бака вираховуємо кількість бензину, заправленого до повного заповнення, та отримуємо залишок.
Приклад. У нашому випадку розрахувати норму витрати палива потрібно для легкового автомобіля ВАЗ-2107 з 4-ступінчастою коробкою передач, що використовувався в зимовий час для розвезення товару по торговельних точках, які знаходяться в межі міста.
З урахуванням цього для розрахунку норми витрати палива підприємство має використовувати такі вихідні дані:
— оскільки на легковому автомобілі ВАЗ-2107 установлено 4-ступінчасту коробку передач, базова лінійна норма (Нs) для нього становитиме 8,8 л на 100 км. пробігу;
— при розрахунку норми витрати палива слід ураховувати, що автомобіль використовується в зимовий час, тому на підприємстві застосовується коригуючий коефіцієнт при роботі в зимових умовах. Він установлюється самим підприємством на рівні від 2 до 12 % залежно від середньої (для звітного періоду експлуатації) температури повітря (п.п. 3.1.1 Норм № 43). Для нашого випадку він становить 2 %;
— оскільки легковий автомобіль використовується в умовах міста, то при розрахунку також слід застосовувати коригуючий коефіцієнт, установлений п.п. 3.1.4 Норм № 43. У нашому випадку розмір цього коефіцієнта дорівнює 4 %;
— фактичний пробіг автомобіля згідно з подорожнім листом № 01 від 04.03.13 р. склав 150 км.
За формулою розрахуємо нормативну витрату палива:
QH = 0,01 х HSх S х (1 + 0,01 х K∑) = 0,01 х 8,8 х 150 х (1 + 0,01 х (2 + 4)) = 13,99 (л)
Приклад заповнення подорожнього листа для ВАЗ-2107 наведено на рисунку, див. с. 54.
Податковий облік. У податкових витратах вартість витраченого ПММ за даними подорожніх листів обліковується залежно від напрямку використання автомобіля: у складі адміністративних витрат (п.п. «в» п.п. 138.10.2 ПКУ), загальновиробничих (п.п. «г» п.п. 138.8.5 ПКУ), а в нашому прикладі — витрат на збут (п.п. «е» п.п. 138.10.3 ПКУ). Саме на цій підставі до податкових витрат уключаємо й орендну плату. Головна умова — зв’язок таких витрат із господарською діяльністю.
Незважаючи на відсутність у ПКУ будь-яких обмежень стосовно витрат на ПММ (крім, звичайно ж, їх «господарскості»), податківці традиційно дотримуються підходу, відповідно до якого господарськими вважаються лише витрати на ПММ у межах норм, установлених Нормами № 43 (розділ 110.07.20 ЄБПЗ).
Що стосується ПДВ, то відповідно до норм ПКУ право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає у платника податку за правилом першої події, на дату якої підприємство — покупець ПММ отримує право збільшити податковий кредит на суму ПДВ, уключену до складу його вартості.
Орендна плата за договором оренди автомобіля включається до оподатковуваного доходу засновника на підставі п.п. 164.2.2 ПКУ як виплата за цивільно-правовим договором і, отже, оподатковується на загальних підставах за ставкою 15 (17) %. У формі № 1ДФ її відображають з кодом ознаки доходу «102» (розділ 160.26.1 ЄБПЗ)*. Єдиний внесок із суми орендної плати не справляється**.
* Для відображення у формі № 1ДФ орендної плати за нерухоме майно, можна запропонувати як мінімум три ознаки доходів: «106» (аналогічно доходу від оренди нерухомості) «127» (інші доходи — спеціальної ознаки немає) або «102» (сума винагороди за цивільно-правовими договорами.). Нам більше до вподоби третій варіант. Зауважимо, що саме такої думки дотримуються й податкові органи.
** Докладніше про договори цивільно-правового характеру читайте в Темі тижня «Цивільно-правові договори з фізичними особами» // «БТ», 2013, № 10, с. 30.
Розглянемо відображення в бухгалтерському та податковому обліку орендних платежів та ПММ.
| Зміст господарської операції | Документ | Кореспондуючі рахунки | Сума, | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | доходи | витрати | |||
| Облік орендних платежів | ||||||
| 1. Отримано в оренду автомобіль | Акт приймання-передачі основних засобів (відомість) | 01 | — | 45000,00 | — | — |
| 2. Нараховано орендну плату за місяць | Акт виконання договору оренди | 93 | 685 | 1000,00 | — | 1000,00 |
| 3. Утримано ПДФО із суми орендної плати (1000,00 х 15 %) | Акт виконання договору оренди | 685 | 641/ПДФО | 150,00 | — | — |
| 4. Сплачено ПДФО до бюджету | Платіжне доручення | 641/ПДФО | 311 | 150,00 | — | — |
| 5. Виплачено орендодавцю суму орендної плати | Видатковий касовий ордер | 685 | 301 | 850,00 | — | — |
| Облік ПММ | ||||||
| 1. Видано водію готівкові кошти для купівлі бензину (20 л х 12 грн.) | Видатковий касовий ордер | 372 | 301 | 240,00 | — | — |
| 2. Оприбутковано куплений бензин | Чек РРО | 203 | 372 | 200,00 | — | — |
| 3. Відображено податковий кредит з ПДВ | 641/ПДВ | 372 | 40,00 | — | — | |
| 4. Списано ПММ у межах Норм № 43 | Подорожній лист | 93 | 203 | 130,00 | — | 130,00 |
Дар’я КРАВЧЕНКО
