ПОДАТОК НА ДОХОДИ
ФІЗИЧНИХ ОСІБ
перераховується при донарахуванні
доходів за минулі місяці
Лист Державної податкової служби України від 19.02.13 р. № 2972/0/51-12/17-1115
«Щодо перерахунку податку на доходи фізичних осіб»
У листі, що коментується, ДПСУ приділила увагу питанню виправлення помилок при обчисленні податку на доходи фізичних осіб (ПДФО) під час проведення перерахунку податку (див. «Податковий агент може перерахувати ПДФО в будь-який момент»).
| Податковий агент може перерахувати Витяг із листа, що коментується «При цьому Кодекс [Податковий кодекс України — Прим. ред.] передбачає, що роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги (п.п. 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 Кодексу). Тобто цей пункт Кодексу дає право роботодавцю (податковому агенту) на виправлення будь-яких помилок у разі їх допущення при утриманні податку на доходи фізичних осіб. Отже, враховуючи наведене, податковий агент у разі донарахувань будь-яких доходів, у тому числі сум індексації за минулі періоди, з метою правильності застосування ставки податку (15, 17 відсотків) при визначенні сум податку на доходи фізичних осіб має відносити такі донарахування до відповідного періоду (місяця), за який вони донараховуються». |
Перелічивши в листі, що коментується, випадки обов’язкового (п.п. 169.4.2 Податкового кодексу України, далі — ПКУ) і добровільного (п.п. 169.4.3 ПКУ) перерахунку ПДФО, ДПСУ зробила висновок, що податковий агент може виправити будь-які помилки та в будь-який момент.
Однак мусимо зауважити: робити захоплені висновки про те, що податковий агент під час проведення перерахунку може виправити будь-які помилки щодо ПДФО без штрафних санкцій, на жаль, передчасно — підстав для цього немає. Цим посиланням, як ми розуміємо, ДПСУ хоче сказати: так, дійсно, платник податків у будь-який момент може виправити допущені ним помилки та перерахувати ПДФО.
Що стосується порядку виправлення помилок та накладення санкцій, то тут усе залежить від виду допущеної помилки. Якщо податковий агент правильно визначив базу обкладення ПДФО, а тепер здійснює будь-які донарахування за минулі місяці (наприклад, нараховує індексацію за минулі місяці — саме такий випадок розглянуто в сьогоднішньому листі), то це коригується через перерахунок. Такі виплати входять до фонду оплати праці поточного місяця відповідно до п.п. 1.6.2 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.04 р. № 5, тобто обкладаються ПДФО в поточному місяці. Однак податківці наполягають на тому*, що для цілей обкладення ПДФО податковий агент має розподілити ці суми за місяцями, на які вони припадають. З урахуванням такого розподілу визначається, чи не перевищено дохід, що дає право на застосування ПСП у тому чи іншому місяці, а також ставка оподаткування 15 або 17 %. Тут потрібно враховувати таке: якщо в результаті донарахування доходів за минулі періоди та проведення розподілу працівник втратив право на ПСП у будь-якому місяці, то це не є помилкою. У такому разі не потрібно подавати уточнюючі розрахунки до Податкового розрахунку за ф. № 1ДФ за минулі звітні періоди, а також нараховувати штрафні санкції. Надміру утримана сума ПДФО в такому випадку просто доутримується з працівника.
Зазначимо, що здійснювати розподіл з метою перерахунку сум ПДФО за минулі періоди податковий агент зобов’язаний у певних випадках: за підсумками звітного року, при звільненні, при зміні місця користування ПСП. Водночас податковий агент має право виконати відповідний перерахунок відразу при донарахуванні відповідних доходів.
Якщо податковий агент виправляє помилку, пов’язану з неправильним обчисленням суми ПДФО (наприклад, неправомірне надання ПСП в попередніх періодах), то виправляти її необхідно через уточнюючий розрахунок до Податкового розрахунку за ф. № 1ДФ. Причому якщо виникла недоплата, то на податкового агента накладаються штрафні санкції. Такий порядок діє незалежно від того, виправляється помилка під час перерахунку ПДФО або поза цим процесом. Нагадаємо, що докладно порядок перерахунку ми розглядали у статті «Річний перерахунок податку на доходи: нюанси 2012 року» // «БТ», 2012, № 51, с. 35.
Там ми зауважили: якщо в результаті перерахунку ПДФО виявлено помилку, то просто «закрити» її перерахунком, відобразивши відповідні коригування в обліку, як це дозволялося за часів дії Закону про податок з доходів**, не вийде. Нагадаємо, що тоді податківці дозволяли при проведенні перерахунку, зокрема, і виправляти допущені помилки, і відображати їх у загальному порядку або як недоутриману, або як надміру утриману суму ПДФО. Тоді (до набуття чинності ПКУ) Податковий розрахунок за ф. № 1ДФ не мав статусу податкової декларації, а самовиправлення помилок щодо ПДФО не спричинювало накладення штрафних санкцій. Сьогодні ситуація в цьому питанні зовсім інша. Відповідно до п. 54.2 ПКУ грошове зобов’язання щодо суми податкових зобов’язань з податку, який підлягає утриманню і сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку — фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, у момент виникнення податкового зобов’язання, що визначається за календарною датою, установленою розд. IV ПКУ для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету. Несплата в установлений строк узгодженої суми грошового зобов’язання, у свою чергу, є податковим боргом. Усе це свідчить про те, що виправити помилки без штрафів під час перерахунку ПДФО не можна.
Жанна СЕМЕНЧЕНКО
* Зауважимо, що із цього приводу існує й інша думка. Му вже звертали увагу на те, що в ПКУ вимога про розподіл доходів за місяцями міститься лише стосовно доходів у вигляді заробітної плати за період її збереження (лікарняні, відпускні). Суми запізнілої індексації та інші виплати за минулі періоди, за ідеєю, не повинні розподілятися за місяцями, оскільки вони входять до фонду оплати праці місяця, в якому їх нараховано (п.п. 1.6.2 Інструкції № 5).
** Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.03 р. № 889-IV (втратив чинність з 01.01.11 р.).
