«Звичайні» звичайні ціни: чи «житимуть» вони після 1 вересня?

Запитання

Відповідь

1

2

Чим пояснюється поділ звичайної ціни на так звану звичайну (ЗЗЦ) і трансфертну (ТЗЦ)?

Законом № 408 у новій редакції викладено ст. 39 ПКУ. Якщо раніше вона називалася «Методи визначення та порядок визначення звичайної ціни», то тепер — «Трансфертне ціноутворення».

Відповідно, тепер правила, наведені у ст. 39 ПКУ, застосовуються виключно до операцій, визнаних контрольованими, які й підлягають трансфертному ціноутворенню (п.п. 14.1.251¹ ПКУ).

Важливо! В окремих нормах ПКУ (щодо податку на прибуток, ПДВ та ПДФО), як і раніше, згадуються звичайні ціни (ці виняткові випадки ми наводили у «БТ», 2013, № 34, с. 40, згадаємо про них нижче).
Є і визначення звичайної ціни (п.п. 14.1.71 ПКУ), наведене осібно від ст. 39 ПКУ. Усе це свідчить про те, що поки зовсім забути про звичайні ціни суб’єктам, які не здійснюють багатомільйонних правочинів, не вийде. У деяких випадках їх усе-таки доведеться враховувати. Благо, що ці випадки не повсюдні

Як розраховується 50-мільйонний критерій для визнання операцій контрольованими: щодо всіх контрагентів або окремо щодо кожного за рік?

Критерії визнання операції контрольованою наведено в п. 39.2 ПКУ, про що ми докладно писали у статті «Трансфертне ціноутворення: основні моменти застосування звичайних цін з 01.09.13 р.» // «БТ», 2013, № 34, с. 38.

«Найвагомішою» з них є така умова: загальна сума здійснених операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 млн грн. (без урахування ПДВ) за відповідний календарний рік.

Звідси висновок. До розрахунку включається річний обсяг операцій щодо кожного окремого контрагента. Немає перевищення 50 млн грн. за рік — операція не потрапляє до розряду контрольованих (вимоги ст. 39 ПКУ не застосовуються). Є перевищення — дивимося на додаткові критерії (резидент — нерезидент, податковий статус контрагента, чи пов’язані між собою тощо).

Із цього випливає, наприклад, що якщо річний обсяг операцій з конкретним єдиноподатником не перевищив 50 млн грн., то необхідності застосовувати ЗЗЦ та ТЗЦ у відносинах із ним немає. Насилу віриться, але факт

Як визначити ЗЗЦ з 01.09.13 р.?

Є нюанс! По суті, визначення звичайної ціни не змінилося. Як і раніше, такою є ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше (про це нижче) не встановлено ПКУ. Якщо не доведено протилежне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін
(п.п. 14.1.71 ПКУ).

У зв’язку з цим апріорі договірна ціна і є звичайною. «Інше» (про яке йшлося вище) прописане в цьому самому п.п. 14.1.71 ПКУ та стосується окремих, виняткових операцій (за держрегульованими цінами; стосовно товарів, що продаються на аукціоні; при проведенні обов’язкової експертної оцінки тощо).

Суть проблеми. Тож залишається відкритим питання з методами визначення ЗЗЦ у випадках, «не перекритих» п.п. 14.1.71 ПКУ.

Ті методи та джерела інформації, які сьогодні прописано в ПКУ, поширюються виключно на контрольовані операції. А інших методів просто немає. Можливо, Міндоходів орієнтуватиме платників на запозичення методів зі ст. 39 ПКУ для трансфертного ціноутворення (аналогічно).

Сподіваємося, що Кабмін або Міндоходів незабаром прояснить це питання

Хто зобов’язаний доводити, що ціна не відповідає звичайній?

Раніше в ПКУ прямо було прописано, що це — справа перевіряючих. Аналогічна норма є й сьогодні, але вона стосується тільки контрольованих операцій (п.п. 39.1.3 ПКУ).

Імовірно, так має бути і з неконтрольованими операціями, але тепер завдання ускладнюється тим, що донарахування зобов’язань у зв’язку із застосуванням ЗЗЦ відбуватиметься у звичайному порядку, а не виключно через суд.

Виходить, що доводити правильність застосування звичайної ціни буде сам платник, який і подаватиме позов до суду

Чи потрібно застосовувати ЗЗЦ при відображенні податкових доходів/витрат за операціями з пов’язаними особами?

Ні, тепер такої вимоги в ПКУ немає. Раніше в операціях з пов’язаними особами необхідно було враховувати звичайні ціни на підставі п. 153.2 ПКУ⁽¹⁾. З 01.09.13 р. цю норму викладено в новій редакції, і тепер вона стосується виключно контрольованих операцій.

Необхідність застосування ЗЗЦ тепер виникає за окремими операціями (бартер, операції з основними засобами та інші, детальніше читайте нижче)⁽²⁾. Якщо підприємство здійснює одну з таких операцій, то воно це робить з оглядкою на звичайні ціни незалежно від статусу контрагента

Чи потрібно застосовувати звичайні ціни в операціях з єдиноподатниками?

Ні, не потрібно (див. вище)

Чи враховується звичайна ціна при проведенні бартерної операції зі звичайним платником податку на прибуток?

Так, ураховується.

Доходи та витрати від проведення бартерних операцій визначаються згідно з договірною ціною такої операції, але не нижче (вище) звичайних цін (п. 153.10 ПКУ).

Як бачимо, незалежно від того, чи є контрагент платником податку на прибуток, чи пов’язані сторони між собою, при бартері він зобов’язаний ураховувати звичайні ціни. Це стосується податку на прибуток.

Важливо. А от щодо ПДВ такої вимоги при бартері тепер немає

Чи застосовується 20 % коридор при порівнянні договірної ціни зі звичайною?

Ні, не застосовується.

Тепер будь-яке відхилення від звичайної ціни (у тих окремих випадках, коли застосування ЗЗЦ є обов’язковим) може мати негативні податкові наслідки

Чи потрібно імпортеру при продажу товару відображати доходи виходячи з вартості не нижче за митну?

Ні, з 01.09.13 р. цю вимогу скасовано.

Вартість, визначена митними органами при імпорті (митна вартість), часто перевищує фактурну вартість товару. У зв’язку з цим вимога про відображення податкових доходів та зобов’язань з ПДВ при подальшому продажу ввезених товарів виходячи з ціни не нижче митної була, м’яко кажучи, несправедливою. Проте це була пряма норма ПКУ (колишній п. 39.13), яку не проігноруєш⁽³⁾.

Тепер імпортери можуть зітхнути з полегшенням. Кабальну норму скасовано, а отже, при подальшому продажі імпортованих товарів звичайні ціни застосовуються лише в деяких, прямо скажемо, рідкісних, випадках

Чи застосовуються звичайні ціни при нарахуванні зобов’язань з ПДВ при продажу товарів (робіт, послуг)?

Ні, не застосовуються.

У новій редакції викладено п. 188.1 ПКУ, що визначає базу обкладення ПДВ. Раніше в усіх випадках база оподаткування визначалася виходячи з договірної ціни, але не нижче звичайної. Тепер це правило діє лише стосовно контрольованих операцій.

У решті випадках базою оподаткування щодо постачання товарів (робіт, послуг) є договірна вартість

Чи підпадають операції з основними засобами під «звичайноціновий» контроль?

Так, операції з основними засобами є, мабуть, найпоширенішими, стосовно яких потрібно враховувати ЗЗЦ.

Наприклад, з податку на прибуток це стосується: будь-якого відчуження основних засобів (п. 146.14 ПКУ), придбання об’єкта за бартером (п. 146.9, 146.10 ПКУ), отримання як внеску до статутного капіталу (п. 146.8 ПКУ) та в деяких інших випадках⁽²⁾.

У частині обкладення ПДВ під «звичайноціновий» контроль потрапили такі операції з основними засобами: ліквідація за самостійним рішенням платника (п. 189.9 ПКУ); використання ОЗ, щодо яких не ведеться облік (таке можливе у фізичних осіб — підприємців) у негосподарських операціях, звільнених від оподаткування операціях або тих, що не є об’єктом обкладення ПДВ (пп. 198.5, 189.1 ПКУ); продаж уживаних транспортних засобів (п. 189.3 ПКУ); передача в межах балансу ОЗ, щодо яких не ведеться облік, для невиробничого використання, переведення виробничих об’єктів до складу невиробничих (пп. 198.5, 189.1 ПКУ).

Зверніть увагу! Відчуження об’єкта основних засобів потребує застосування звичайних цін тільки для цілей податку на прибуток. Зобов’язання з ПДВ нараховуються виходячи з договірної ціни

Як визначити звичайну ціну за операціями з основними засобами?

Як правило, у такому разі орієнтуються на залишкову (балансову) вартість об’єкта.

Зокрема, щодо ПДВ для операцій, зазначених у п. 198.5 ПКУ, є пряма вимога: зобов’язання нараховуються виходячи із залишкової (балансової) вартості об’єкта, і тільки якщо не ведеться облік щодо необоротних активів (наприклад, у фізичних осіб — підприємців) — виходячи зі звичайних цін (п. 189.1 ПКУ).

У решті випадків також рекомендуємо «не опускатися» нижче за залишкову (балансову) вартість. І хоча ці поняття не є рівнозначними, для цілей застосування ЗЗЦ перевіряючі насамперед звертають увагу на цей показник.

Наша порада. Якщо реальна вартість об’єкта відчутно відрізняється від залишкової, то слід, як мінімум, здійснити уцінку. Надійнішим варіантом є проведення експертної оцінки, результати якої допоможуть вам відстояти свою правоту⁽⁴⁾

Чи потрібно враховувати звичайну ціну при анулюванні ПДВ- реєстрації?

Так, потрібно.

Про це, як і раніше, зазначено безпосередньо в п. 184.7 ПКУ

Чи потрібно з 01.09.13 р. ураховувати звичайні ціни єдиноподатникам?

Не потрібно.

І до цієї дати був єдиний випадок, коли у платників єдиного податку була небезпека застосування звичайних цін, — відображення доходів при безоплатному отриманні товарів (робіт, послуг). Та й те такої вимоги в ПКУ не було. Це виключно позиція податківців, які через відсутність спеціальних правил визначення доходів за такими операціями вимагають орієнтуватися на звичайні ціни (ЄБПЗ, розділи 107.04 і 108.04).

Тепер така позиція податківців, на наш погляд, є зовсім непереконливою

Як відбувається донарахування податкових зобов’язань у зв’язку із застосуванням ЗЗЦ?

Раніше притягти платника до відповідальності за неправильне застосування звичайних цін можна було не інакше, як тільки через суд (колишній п. 39.15 ПКУ). Це правило не діяло тільки тоді, коли платник у добровільному порядку платив донараховані суми.

Тепер такого особливого правила в ПКУ немає. Точніше, у ПКУ (п.п. 20.1.36) залишилася норма, що контролюючі органи мають право звертатися до суду з питань нарахування і сплати податкових зобов’язань, коригування від’ємного значення об’єкта оподаткування чи інших показників податкової звітності в результаті застосування звичайних цін. Але на тлі всіх змін вона виглядає як пережиток минулого.

Здається, що тепер оскарження таких рішень податківців відбуватиметься у звичайному порядку (у судовому чи адміністративному).

Також зауважимо, що з 01.09.13 р. не є предметом документальної перевірки тільки питання трансфертного ціноутворення. Відповідно, правильність застосування ЗЗЦ може перевірятися податківцями під час перевірки

Чи застосовується штраф в 1 грн. до порушень у частині неправильного застосування ЗЗЦ?

За порушення норм ст. 39 ПКУ, вчинені в період з 01.09.13 р. по 01.09.14 р., передбачено штраф у розмірі 1 гривня за кожне порушення (п. 20 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ). Проте ці норми, по-перше, не поширюються на штрафні санкції, передбачені п. 120.3 ПКУ за неподання звіту і документів про контрольовані операції. А по-друге, навряд чи це перехідне правило діятиме щодо неконтрольованих операцій, адже ст. 39 ПКУ на них не поширюється

⁽¹⁾ Нагадаємо, що застосовувати звичайні ціни стосовно доходів та витрат раніше в п. 153.2 ПКУ приписувалося не лише в операціях з пов’язаними особами, а і при здійсненні операцій з неплатниками податку на прибуток чи особами, які сплачують податок на прибуток за іншою ставкою, ніж сам платник податків. Відповідно, у всіх цих випадках тепер апріорі застосовувати звичайні ціни не потрібно. Звичайні ціни спливають лише в окремих операціях, що потребують застосування звичайних цін. І тут статус контрагента не береться до уваги.

⁽²⁾ Усі випадки застосування звичайних цін з податку на прибуток, ПДВ та ПДФО у звичайних (неконтрольованих) операціях ми наводили у статті «Трансфертне ціноутворення: основні моменти застосування звичайних цін з 01.09.13 р.» // «БТ», 2013, № 34, с. 38.

⁽³⁾ Щоправда, у деяких випадках імпортерів рятувало загальне правило про 20 % інтервал (колишній п. 39.15 ПКУ), яке, на наше переконання, діяло в усіх випадках застосування звичайних цін.

⁽⁴⁾ Експертна оцінка беззастережно застосовується в тих випадках, коли її проведення є обов’язковим (п.п. 14.1.71 ПКУ). Але й проведена за власною ініціативою платника незалежна експертиза матиме вагу у спорі з перевіряючими.