Митна вартість далека від реальної: митники «перегнули палку» з імпортним ПДВ

Спочатку нагадаємо деякі постулати.

1. Базою оподаткування ПДВ для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості (МВ) цих товарів, визначеної відповідно до розд. III МКУ з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів (п. 190.1 ПКУ, див. також «БТ», 2014, № 31,с. 8).

2. Датою виникнення ПЗ у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення (п. 187.8 ПКУ) (читайте також «Імпорт товарів: на «облікових поличках» // «БТ», 2014, № 8, с. 27).

3. МВ товарів, які переміщуються через митний кордон України, є вартість товарів, що використовується для митних цілей, яка базується на ціні, що фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари (ч. 1 ст. 49 МКУ).

Отже, можемо зробити два висновки:

•  саме МВ є базою для нарахування митних платежів;

•  хоч МВ і базується на ціні, яку сплачено / буде сплачено за імпортні товари, але МВ може відрізнятись від ціни придбання.

Таким чином при імпорті товарів може виникати ситуація: постачальнику-нерезиденту сплатили одну суму, а митні платежі нараховані на іншу суму.

У нюанси визначення МВ ми не будемо вдаватись. Нагадаємо лише, що митники не повинні брати розмір МВ «зі стелі». Порядок визначення МВ чітко регламентований у ст. 57 — 64 МКУ. Там передбачено 6 методів визначення митної вартості: від ціни договору до резервного методу. Пріоритет віддається першому методу (метод ціни договору є основним). Кожен наступний метод можна застосувати лише в тому випадку, коли неможливо визначити МВ за попередніми методами (ч. 2 і 3 ст. 57 МКУ).

Однак досить часто митники не погоджуються із розміром МВ, визначеним за основним методом, та одразу «перестрибують» на резервний метод і донараховують митні платежі. Підставою для таких дій вони вважають той факт, що у їх автоматизованій системі «засвітилися» ідентичні чи подібні товари за вищою вартістю.

У результаті маємо ситуацію (див рис. 1)

Боротися із завищенням МВ можна, але успіху можна досягти тільки в суді. Багатьом імпортерам це вдається, про що свідчить багата судова практика (див. «БТ», 2014, № 12, с. 9; № 25, с. 8; № 31, с. 8). Однак досить часто «ціна питання» не настільки велика, щоб звертатись до суду. Накладних витрат буде більше, ніж відвойованих податків. Тому постає питання: що робити із «зайво» сплаченими митними платежами. Найчастіше це ПДВ та ввізне мито.

«Зайво» сплачений ПДВ

Ситуація із нарахуванням ПДВ на МВ, яка більша за вартість придбання, вам нічого не нагадує?

Так, ця ситуація схожа із випадком, коли постачальник нараховує ПЗ не на договірну ціну товарів/послуг, а виходячи із звичайної ціни (або ж із ціни придбання)*. У такій ситуації продавець із власної кишені сплачує додаткові ПЗ, нараховані у податковій накладній із типом причини «01».

В обох ситуаціях сума ПДВ більша, ніж 20 % від фактичної вартості придбаних/проданих товарів.

Постає закономірне запитання: чи має право імпортер уключити до ПК «зайво» нараховану суму імпортного ПДВ?

Певні сумніви щодо однозначної стверджувальної відповіді на це запитання є. Адже у п. 198.3 ПКУ передбачено, що ПК звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості придбаних товарів/послуг. Тобто йдеться про фактичну ціну товарів, а не про якусь «індикативну» величину, таку як МВ.

Однак у цій же нормі (п. 198.3 ПКУ) передбачено, що податковий кредит складається із сум ПДВ, нарахованих (сплачених) платником, зокрема, при імпорті товарів.

Очевидно, що вся сума ввізного ПДВ, а не його частина, пов’язана із імпортом товарів. Єдиною перешкодою для включення його до складу податкового кредиту може бути використання ввезених товарів не у господарській діяльності або у звільнених операціях.

Документом, що посвідчує право на віднесення сум ввізного ПДВ до ПК, є митна декларація (п. 201.12 ПКУ). Датою виникнення права на ПК є дата сплати імпортного ПДВ, вказаного у митній декларації (п. 198.2 ПКУ).

У Порядку № 678 теж немає обмежень щодо включення до ПК у декларації лише частини ввізного ПДВ, яка відповідає фактичній вартості імпортних товарів.

Право імпортера включити до ПК всю суму ввізного ПДВ підтверджують і податківці (див. «БТ», 2014, № 31, с. 8, та консультацію у категорії 101.06 ЗІР Міндоходів).

Таким чином, той факт, що імпортер має право включити весь імпортний ПДВ до ПК, можна вважати доведеним! А це означає, що завищення митної вартості митниками може привести хіба що до тимчасового «заморожування» обігових коштів імпортера, але аж ніяк не до сплати в бюджет додаткових коштів у вигляді ввізного ПДВ.

Продемонструємо це на простому прикладі. Припустимо, що вартість імпортного товару в пере­рахунку на гривні складає 10000 грн. Імпортер продає цей товар за ціною 15000 грн., без ПДВ, сума ПДВ — 3000 грн. Розглянемо результати обкладення ПДВ цих товарів залежно від того, яка МВ буде встановлена у митній декларації. Для спрощення ситуації не будемо згадувати про ввізне мито та інші витрати, пов’язанні із імпортом таких товарів (див. рис. 2 на с. 18).

Із розглянутих прикладів видно, що із імпортних товарів ПДВ сплачується до бюджету в два етапи:

1) при митному оформленні (за митною декларацією);

2) при продажу товарів (за декларацією з ПДВ).

Кінцева сума ПДВ, яка потрапить до бюджету, залежить лише від ціни, за якою товари постачаються на території України.

Ця ситуація нагадує відомий ще із шкільної парти дослід із сполученими посудинами. В одну із них «налитий» ввізний ПДВ, в іншу — ПДВ, який потрапить до бюджету із декларації. Незалежно від того, наскільки будуть «опускати» першу посудину митники для того, щоб збільшити суму ввізного ПДВ, кількість «рідини» (остаточна сума ПДВ, що потрапить до бюджету) не зміниться (див. рис. 3 на с. 18).

Якщо митники перестараються, в результаті чого МВ перевищить вартість, за якою буде продано товар, то частина «рідини» виллється із системи сполучених посудин. Щоб зберегти «природний баланс», таку частину «рідини» потрібно буде «долити» із бюджету — відшкодувати ПДВ платнику (третій варіант на рис. 2).

Ввізне мито — куди діти «надлишок»

У бухгалтерському обліку імпортні товари оприбутковують на баланс за первісною вартістю, яка включає (п. 9 П(С)БО 9):

•  суми ввізного мита;

•  суми непрямих податків, сплачених у зв’язку із придбанням запасів, що не відшкодовуються підприємству;

•  транспортно-заготівельні витрати (витрати на оплату тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, уключаючи витрати на страхування ризиків транспортування запасів);

•  інші витрати, безпосередньо пов’язані з придбанням товарів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою (наприклад, прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доопрацювання та підвищення якісно-технічних характеристик товарів).

У податковому обліку застосовуються аналогічні правила. Собівартість придбаних та реалізованих товарів формують за ціною їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу (п. 138.6 ПКУ).

Нагадаємо! Витрати в інвалюті на придбання товарів уключаються до витрат шляхом перерахун­ку в нацвалюту тієї частини їх вартості, яку не було раніше сплачено, за офіційним курсом (так званим нічним курсом) на дату здійснення операції з такого придбання, а в частині раніше проведеної оплати — за курсом, що діяв на дату здійснення оплати (п.п. 153.1.2 ПКУ, пп. 5 та 6 П(С)БО 21) (теж за так званим нічним курсом). Детальну інформацію про відображення в податковому та бухгалтерському обліку операцій з імпортними товарами ви знайдете у «БТ», 2014, № 8, с. 27. Дивіться також с. 5 номера.

Якщо на товари, що імпортуються, встановлені адвалорні ставки ввізного мита (у відсотках до їх вартості), то базою оподаткування є МВ таких товарів (ч. 1 ст. 279 МКУ).

Зауважимо! Якщо на імпортні товари встановлені специфічні ставки ввізного мита (встановлені за одиницю маси, кількості, інших фізичних величин), то розмір МВ не впливає на суму ввізного мита. Акцизний податок з імпортних товарів теж сплачується за специфічними ставками, тому його сума не залежить від розміру МВ.

Як ми вже з’ясували вище, МВ може суттєво відрізнятись від вартості, яку сплачено нерезиденту. Отже, розмір ввізного мита так само, як і ПДВ, теж не буде пов’язаний із реальною вартістю придбаних імпортних товарів.

Однак розглядати частину ввізного мита, нараховану на «вершок» (різницю між МВ та реальною вартістю імпортних товарів), як витрати, не пов’язані з господарською діяльністю, не можна. Жодних законних підстав для цього немає.

Отже, формуючи собівартість імпортних товарів, і в бухобліку, і в податковому обліку імпортер може сміливо включити суму ввізного мита, вказану в митній декларації.

Зверніть увагу! На відміну від ситуації із ПДВ, завищення МВ імпортних товарів призведе до прямих втрат. Адже «зайво» нарахована сума ввізного мита зменшує прибуток, який може отримати імпортер при подальшому продажу товарів. Таким чином, при вирішенні питання про те, чи варто судитись із митниками щодо розміру МВ, перш за все, слід звернути увагу на суму «зайво» сплаченого ввізного мита.

Висновки

• МВ імпортних товарів повинна базуватись на ціні, фактично сплаченій за такі товари. Для застосуванні інших методів визначення МВ у митників повинні бути вагомі підстави.

• Розмір МВ фактично не впливає на суму ПДВ, яка буде сплачена до бюджету при продажу імпортних товарів, бо всю суму ввізного ПДВ можна включити до ПК.

• Завищення МВ призводить лише до тимчасового «блокування» частини обігових коштів платника у вигляді «зайво» сплаченого ПДВ.

• Розмір МВ вплине на витрати імпортера у випадку, коли до імпортних товарів застосовується адвалорна ставка ввізного мита.

• Саме розмір «зайво» сплаченого ввізного мита варто брати до уваги для прийняття рішення: судитись з митниками щодо розміру МВ чи ні.

Документи і скорочення статті

МКУ — Митний кодекс України від 13.03.12 р. № 4495-VI.

Порядок № 678 — Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Міндоходів України від 13.11.13 р. № 678.

МВ — митна вартість.

ПЗ — податкові зобов’язання.

ПК — податковий кредит.