Час в Інтернет: розробляємо та розміщуємо власний сайт
Ще зовсім недавно користування мережею Інтернет вважалося розкішшю. Податківці визнавали витрати на такі цілі, лише якщо надавалися докази їх зв’язку з госпдіяльністю. Сьогодні, скоріше, навпаки: якщо в підприємства немає Інтернету, то в перевіряючих можуть виникнути сумніви, а чи дійсно воно веде якусь діяльність. Більше того, зараз часто недостатньо просто користуватися мережею Інтернет, там потрібно розміщатися.
Ви теж вважаєте, що час розміщатися? Тоді ця стаття — для вас.
Жанна СЕМЕНЧЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор», bn@id.factor.ua
Що потрібно для сайта
Щоб заявити про себе в Інтернеті, суб’єктові потрібно:
• розробити веб-сайт власними силами або за допомогою послуг третіх осіб;
• оплатити реєстрацію доменного імені. Якщо не занурюватися в технічні нетрі, домен — це унікальне найменування, адреса сайта (наприклад, www.factor.ua, www.minrd.gov.ua тощо);
• оплатити хостинг (від англ. host — господар) — послугу з фізичного розміщення веб-сайту на сервері, що має постійне підключення до Інтернету. Це реалізується або шляхом надання місця на сервері, що використовується для зберігання багатьох веб-сайтів (так званий віртуальний хостинг), або шляхом надання окремого сервера (послуга виділеного сервера).
Далі розглянемо кожну складову витрат докладніше.
Створення (купівля) сайта
Веб-сайт — сукупність програмних та апаратних засобів з унікальною адресою в мережі Інтернет разом з інформаційними ресурсами, що перебувають у розпорядженні певного суб’єкта і забезпечують доступ юридичних та фізичних осіб до цих інформаційних ресурсів та інші інформаційні послуги через мережу Інтернет*.
* Таке визначення наведене, зокрема, у наказі № 17.
Веб-сайт є результатом творчої роботи, на який розробник (автор) має особисті немайнові права, а власник (замовник) — майнові права.
Як бачимо, веб-сайт належить до об’єктів авторського права, під якими розуміють твори у сфері науки, літератури та мистецтва (ч. 1ст. 8 Закону № 3792).
На замітку. Для виникнення та здійснення авторського права не вимагається реєстрація твору чи якеь інше спеціальне його оформлення (ч. 2 ст. 11 Закону № 3792).
В обліку витрати на створення веб-сайту, виключні майнові права на який належать підприємству-замовнику, формують первісну вартість (ПВ) нематеріального активу (НА). Підтверджують це й контролери (підкатегорія 102.09.01 ЗІР Міндоходів). Причому в ПО такий об’єкт уключається до складу НА групи 5 (авторські та суміжні з ними права).
Зверніть увагу. Витрати на створення сайта в БО капіталізуємо лише в тому випадку, якщо виконано всі критерії визнання НА, серед яких можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання НА (п. 7 П(С)БО 8).
Стосовно сайта-візитки (сторінка з назвою суб’єкта, його місцем розташування, видами діяльності, контактами) або промоушн-сайтів (невеликих тимчасових сайтів, створених з метою просування одного товару (товарної лінії), окремої послуги, інформування про акцію тощо) такі критерії не виконуються (див. також п. 8 Інтерпретацій SIC 32 «Нематеріальні активи: витрати на сторінку в Інтернеті»). У зв’язку з цим витрати на створення таких сайтів не формують вартість НА, а враховуються у витратах звітного періоду як витрати на рекламу та просування продукції (п. 9 П(С)БО 8). Проте в ПО такі сайти все одно визнаються об’єктом НА (підкатегорія 102.09.01 ЗІР Міндоходів).
Порядок формування ПВ такого об’єкта НА залежить від способу створення сайта (див. табл. 1).
Уведення в експлуатацію веб-сайту оформлюється Актом уведення в господарський оборот об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-1,
затверджена наказом № 732). Інформація з Акта за формою № НА-1 вноситься до Інвентарної картки обліку об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-2), що оформляється на кожен об’єкт або групу однотипних за призначенням та умовами використання об’єктів права інтелектуальної власності. При введенні сайта в експлуатацію встановлюється його строк корисного користування (СКВ) (гр. 6 Акта за ф. № НА-1).
Таблиця 1. Способи створення веб-сайту
| Спосіб | Оформлення | Витрати, що формують ПВ сайта |
| Господарський (власними силами) | Працівнику видається завдання (або укладається авторський договір) на розробку та використання сайта. Результатом такої роботи є службовий твір(1). Виключні майнові права на службовий твір належать роботодавцю, якщо інше не встановлено договором (ч. 2 ст. 16 Закону № 3792). Рекомендація: для уникнення спорів у договорі слід обов’язково прописати, що виключні майнові права на створений сайт належать роботодавцеві. Після закінчення роботи складається звіт про виконання службового завдання чи акт приймання-передачі робіт (якщо укладався авторський договір) | Тут ураховуються витрати на: 1) оплату праці працівника (авторська винагорода згідно з договором або сума нарахованої зарплати відповідно до встановленого окладу)(2); 2) ЄВС із суми зарплати такого працівника. Якщо працівнику виплачується авторська винагорода згідно з договором, ЄВС не нараховується(3); 3) амортизація об’єктів ОЗ, задіяних у розробці сайта; 4) інші витрати (послуги третіх осіб зі створення окремих елементів, тестування сайта тощо) |
| Підрядний (за допомогою послуг третіх осіб) | Із виконавцем укладається договір замовлення на виготовлення та використання веб-сайту (ч. 6 ст. 33 Закону № 3792). У договорі обов’язково вказується, що до замовника переходять виключні майнові права на створений об’єкт. За фактом виконання замовлення складається акт приймання-передачі виконаних робіт | Витрати замовника сайта складаються з вартості послуг третіх осіб (згідно з договором, актом приймання-передачі). Важливо: якщо ці послуги надає фізична особа — непідприємець, замовник з такого доходу утримує ПДФО за ставкою 15 (17) %. ЄВС з авторської винагороди не справляється (п. 9 розділу I Переліку № 1170) |
| Купівля готового сайта | Підприємство може придбати вже готовий сайт. У такому випадку сторони укладають договір про передачу виключних майнових прав на сайт | Вартість сайта згідно з договором та актом приймання-передачі. Нюанс: при купівлі сайта у фізичної особи — непідприємця утримується ПДФО за ставкою 15 (17) %. ЄВС не справляється |
| (1) Службовий твір — твір, створений автором у порядку виконання службових обов’язків відповідно до службового завдання або трудового договору (контракту) між ним та роботодавцем (ст. 1 Закону № 3792). (2) Якщо до трудових обов’язків працівника входить розробка сайта, то за час виконання службового завдання йому нараховується заробітна плата згідно з установленим окладом (ставкою). Якщо виконання цього завдання виходить за межі трудових обов’язків, то воно виконується працівником на підставі договору з виплатою авторської винагороди. (3) Це підтверджують і фахівці ПФУ (див. «БТ», 2011, № 24, с. 31). Хоча в листі ПФУ від 11.07.11 р. № 14179/03-30 було викладено іншу позицію: ЦП-договір на створення твору має ознаки договору на виконання робіт, тому винагорода, що виплачується за його виконання, обкладається ЄВС. Щоб уникнути спорів з перевіряючими, з фізичною особою слід укласти не договір замовлення, а договір про передачу виключних майнових прав на веб-сайт. Предметом такого договору є купівля прав на об’єкт інтелектуальної власності, а отже, питання з ЄВС не виникає. | ||
У ПО мінімальний СКВ для групи 5 НА становить 2 роки.Увага. З 1 січня 2014 року підприємство самостійно може визначати строк використання НА, для яких правовстановлюючими документами не передбачено строку дії, але не менше 2 і не більше 10 років (Закон № 657*). До цього був суворий строк — 10 років.
* Докладно про зміни, які несе цей Закон, ви можете прочитати в Темі тижня «Масштабне поліпшення ПКУ» // «БТ», 2013, № 47, с. 34.
У БО немає вимоги про мінімальний СКВ об’єктів НА. За бажанням і в бухобліку підприємство може встановити той же СКВ, що й у ПО. Таке право дає абзац сьомий п. 26 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи».
Що стосується методів амортизації, то і в ПО, і в БО застосовується один із п’яти наявних методів (пп. 145.1.1, 145.1.5 ПКУ; п. 27 П(С)БО 8): прямолінійний, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний або виробничий*.
* Про розрахунок амортизації за кожним із методів ми говорили у Шпаргалці бухгалтера «Амортизація основних засобів» // «БТ», 2013, № 45, с. 23. Порядок розрахунку амортизації НА ідентичний.
Реєстрація доменного імені
Розглядаючи ці витрати, важливо розуміти, що доменне ім’я не продається, а передається клієнту в тимчасове користування (зазвичай на один рік). Після закінчення періоду дії реєстрації домену необхідно продовжити його реєстрацію, повторно сплативши встановлену реєстратором суму. У зв’язку з цим такі витрати є витратами на технічне забезпечення роботи сайта в мережі Інтернет. Говорити про те, що ці витрати є витратами на придбання (створення) НА, не можна.
У БО плату за реєстрацію доменного імені на весь період наперед найдоцільніше відображати по дебету рахунка 39 «Витрати майбутніх періодів» з поступовим віднесенням цієї суми до складу витрат звітних періодів (по дебету рахунка 93 «Витрати на збут», оскільки основною функцією сайта, як правило, є рекламна).
Те саме в ПО: такі витрати включаються до витрат звітного періоду (витрати на збут, ряд. 06.2 Декларації), а не до ПВ веб-сайту.
Думка Міндоходів: витрати на реєстрацію домену збільшують ПВ НА (веб-сайту) (підкатегорія 102.09.03 БЗ Міндоходів).
Наша позиція: говорити про збільшення ПВ НА можна лише в тому випадку, якщо вартість таких послуг уключена до вартості веб-сайту його розробником (продавцем). У разі окремої оплати цих послуг правильніше, на наш погляд, і в БО, і в ПО включати їх до витрат у міру їх фактичного отримання.
Хостинг
Вище ми вже говорили, що за своєю сутністю ця послуга дуже схожа на оренду (у користування береться місце на віртуальному чи окремому сервері).
Ці витрати не пов’язані з доведенням веб-сайту до придатного для його використання стану. Ці витрати, скоріше, спрямовані на його підтримання в робочому стані. У зв’язку з цим витрати на оплату хостингу, на нашу думку, не збільшують ПВ НА (веб-сайту), а включаються до витрат звітного періоду (п. 18 П(С)БО 8).
У ПО така сама ситуація — ці витрати відносяться до складу витрат (витрати на збут, ряд. 06.2 Декларації) у періоді відображення витрат в БО.
Думка Міндоходів: витрати на хостинг, так само як і витрати на розробку (купівлю) сайта, відносяться на збільшення ПВ об’єкта НА (консультація в підкатегорії 102.09.03 ЗІР Міндоходів). Але ми з цим не згодні.
Оновлення контенту і «розкрутка» сайта
Ви запустили сайт з інформацією про ваше підприємство, товари (послуги), ціни тощо. Проте все тече, все змінюється: розширюється асортимент, «скачуть» ціни, проводяться рекламні акції. Витрати на оновлення та поповнення контенту (інформації, що міститься на сайті), розміщення новин тощо спрямовані на підтримання сайта в актуальному стані. Такі витрати в ПО та БО включаються до витрат звітного періоду.
Аналогічні справи з позиції обліку і з витратами на просування («розкрутки») сайта. Для цього використовуються різні технології: контекстна реклама, просування в пошукових системах за певними ключовими словами.
Для довідки. Контекстна реклама є текстовими оголошеннями рекламного характеру чи банерами, що показуються відразу під рядком пошуку або праворуч від вікна видачі результатів пошукової системи за певними запитами (відповідної тематики) або на сторінках тематичних сайтів. Її бачать відвідувачі Інтернету, які цікавилися подібною тематикою. Клацнувши по тексту (вашій контекстній рекламі), що його зацікавив, відвідувач потрапляє на ваш сайт.
Просування сайта в пошукових системах полягає переважно в роботі над самим сайтом, оптимізації його текстів, структури, деяких інших специфічних параметрів під алгоритми роботи пошукових систем. Ці заходи спрямовані на те, щоб ваш сайт «вискакував» серед перших, коли відвідувач щось шукає в Інтернеті за ключовими словами.
Останнім часом усе більших обертів набирає розкручування сайта через соціальні мережі. Мета цих заходів — покращити відвідуваність сайта, збільшити частоту його відображення в пошукових системах. Не вдаючись у технічні подробиці, визначимо головне, що потрібно знати бухгалтеру: такі витрати є витратами на рекламу і включаються і в ПО, і в БО до витрат звітного періоду.
Важливо! Оскільки до витрат на маркетинг і рекламу перевіряючі ставляться з особливою увагою, підприємство повинне мати підтверджуючі документи (договір, акти наданих послуг). Крім того, як зазначається в УПК № 123*, потрібно довести зв’язок цих витрат з господарською діяльністю. Тут можуть допомогти звіти про розшифрування фактично проведеної роботи, складені виконавцем або своїми працівниками — фахівцями у галізу IT-технологій.
* Наш коментар до цього документа ви можете прочитати у «БТ», 2012, № 10, с. 4.
ПДВ
Тут хочемо звернути увагу на п. 261 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ: тимчасово, з 01.01.13 р. до 01.01.23 р., звільняються від обкладення ПДВ операції з постачання програмної продукції (ПП).
Важливо: для цього до ПП відносять у тому числі й інтернет-сайти.
Докладно про застосування цієї пільги ми говорили у статті «Пільги з ПДВ для програмної продукції: перша Узагальнююча податкова консультація Міндоходів» // «БТ», 2013, № 43, с. 31**. Стисло зупинимося на основних висновках з позиції питань, що розглядаються сьогодні:
1) звільнення від ПДВ передбачено за операціями постачання ПП (тобто згідно з договором про передачу виключних майнових прав на веб-сайт). А от постачання послуг (виконання робіт) з розробки ПП або її компонентів, на які право власності отримує замовник після завершення таких послуг (робіт), обкладається ПДВ у загальновстановленому порядку (пільги немає)***;
2) послуги хостингу та реєстрації доменного імені не належать до операцій постачання ПП, тому не підпадають під пільгу. Виняток — якщо такі послуги включені продавцем до вартості веб-сайту та окремо не виділяються;
3) операції з постачання ПП (сайта) від нерезидента резиденту на митну територію України не обкладаються ПДВ (підстава — п. 261 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).
** У зв’язку із затвердженням УПК № 536.
*** Щоб скористатися пільгою, у договорі між виконавцем та замовником слід застерегти, що виключні майнові права на ПП набуває виконавець, а надалі передає їх замовникові.
Приклад
Порядок БО та ПО операцій зі створення та розміщення сайта наведемо в табл. 2.
Таблиця 2. Облік витрат у ПО та БО
| Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| дебет | кредит | ПВ НА | Витрати | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Створення та розміщення сайта | |||||
| 1. Перераховано розробнику передоплату за створення веб-сайту (плата за реєстрацію доменного імені входить до вартості таких послуг)(1) | 371 | 311 | 9000,00 | — | — |
| 2. Відображено податковий кредит з ПДВ | 641 | 644 | 1500,00 | — | — |
| 3. Підписано акт наданих послуг з розробки веб-сайту | 154 (93)(2) | 631 | 7500,00 | — | — |
| 4. Списано суму раніше відображеного податкового кредиту | 644 | 631 | 1500,00 | — | — |
| 5. Відображено залік заборгованостей | 631 | 371 | 9000,00 | — | — |
| 6. Веб-сайт уведено в господарський оборот (складено акт за формою № НА-1) | 125 | 154 | 7500,00 | 7500,00 | — |
| 7. Нараховано амортизацію за місяць (7500 : 10 : 12)(3) | 93(4) | 133 | 62,50 | — | 62,50 |
| 8. Перераховано плату за хостинг (за рік) | 377 | 311 | 240,00 | — | — |
| 9. Відображено податковий кредит з ПДВ | 641 | 644 | 40,00 | — | — |
| 10. Відображено витрати майбутніх періодів і списано податковий кредит | 39(5) | 377 | 200,00 | —(6) | —(5) |
| 644 | 377 | 40,00 | — | — | |
| 11. Списано наприкінці місяця на витрати частину вартості послуг хостингу (200 : 12 міс.) | 93(4) | 39 | 16,67 | — | 16,67 |
| Просування («розкрутка») сайта в пошукових системах | |||||
| 12. Перераховано передоплату за послуги з просування сайта (без ПДВ, оскільки виконавець не є платником ПДВ) | 371 | 311 | 3000,00 | — | — |
| 13. Надано послугу з просування сайта (підписано акт наданих послуг) | 93 | 631 | 3000,00 | — | 3000,00 |
| 14. Проведено залік заборгованостей | 631 | 371 | 3000,00 | — | — |
| (1) При подальшій оплаті за продовження реєстрації доменного імені такі витрати включатимуться до витрат у тому звітному періоді, на який вони припадають. (2) Якщо в БО сайт не відповідає критеріям НА, то витрати на його створення відразу списуються до витрат звітного періоду. (3) При розрахунку виходимо з такого: метод амортизації — прямолінійний; СКВ — 10 років; ліквідаційна вартість сайта — 0,00 грн. Амортизація нараховується з місяця, наступного за місцем уведення сайта в господарський оборот. (4) Сайт, як правило, виконує рекламну функцію для залучення потенційних покупців (замовників), тому витрати на його амортизацію, підтримання, просування тощо відносимо на рахунок 93 «Витрати на збут». У ПО такі витрати також відображаються у складі витрат на збут (ряд. 06.2 Декларації). (5) Ці послуги припадають на тривалий період (рік), тому як у ПО, так і в БО, витрати списуються поступово в міру їх фактичного отримання (через рахунок 39). (6) На думкуМіндоходів, такі витрати формують ПВ НА, але, на наш погляд, це витрати на підтримання готового об’єкта (сайта) в робочому стані. | |||||
Висновки
-
У ПО витрати на придбання (створення) веб-сайту є об’єктом НА групи 5.
-
У БО, якщо сайт виконує виключно рекламну функцію (сайт-візитка), то витрати на його придбання (створення) включаються до витрат звітного періоду (витрати на збут).
-
Якщо є можливість отримувати доходи при використанні веб-сайту (розміщення заявок, оплата послуг тощо), то ці витрати в БО формують ПВ НА.
-
Амортизація нараховується одним із п’яти існуючих методів протягом СКВ. У ПО цей строк становить від 2 до 10 років.
-
Послуги хостингу та реєстрації доменного імені включаються до витрат того звітного періоду, на який вони припадають. Проте Міндоходів вважає, що ці витрати повинні збільшувати ПВ (сайта).
- Витрати на «розкручування» (просування) і технічне підтримання сайта включаються до витрат звітного періоду.
Документи і скорочення статті
Закон № 3792 — Закон України «Про авторське право та суміжні права» від 23.12.93 р. № 3792-XII.
Закон № 657 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо обліку та реєстрації платників податків і удосконалення деяких положень» від 24.10.2013 р. № 657-VII.
Наказ № 17 — наказ Державного комітету телебачення та радіомовлення «Про забезпечення оприлюднення в мережі Інтернет інформації щодо діяльності Держкомтелерадіо» від 23.01.09 р. № 17.
Наказ № 732 — наказ Мінфіну «Про затвердження типових форм первинного обліку об’єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів» від 22.11.04 р. № 732.
Перелік № 1170 — Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.10 р. № 1170.
УПК № 536 — Узагальнююча податкова консультація щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції, затверджена наказом Міндоходів від 07.10.13 р. № 536.
УПК № 123 — Узагальнююча податкова консультація щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, затверджена наказом ДПСУ від 15.02.12 р. № 123.
