Річна декларація з податку на прибуток
У 2013 році законодавець тримав нас у постійному тонусі, «удосконалюючи», «спрощуючи» та «покращуючи». Чимало новацій припало на долю платників податку на прибуток. Чого тільки вартий перехід на авансові платежі? Але був і приємний момент — більшість платників тепер стали звітувати тільки раз за підсумками звітного року. Сподіваємося, що хтось трохи відпочив. Позаяк без сюрпризів не обійшлося. Знову доведеться здогадуватися, що, куди і як. Утім, у вас є ми. Отже, в усьому розберемося!
Жанна СЕМЕНЧЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор», bn@id.factor.ua
«Веселий» фініш «звітних канікул»
Форма Декларації
Власне з цього і починається «сюрпризність». Податківцям не вистачило року, щоб своєчасно затвердити форму декларації.
У результаті зараз податківці «настійно рекомендують» звітувати за 2013 рік за новою формою, яка перебуває на реєстрації в Мін’юсті (с. 6 номера).
Тобто мало того, що порушені норми ПКУ, які регламентують запровадження нових звітних форм. Так ще й невідомо, коли ці нові форми з’являться.
На щастя, якщо ви звітуєте тільки за рік, є час почекати. Але є й ті, хто подавав внутрішньорічні декларації. Їм до 10.02.14 р. рукою подати.
У зв’язку з цим ми не вважаємо за можливе подальше зволікання з підготовкою «прибутково-декларативних» матеріалів.
Орієнтуватимемося на форми, які ми отримали за своїми каналами. При цьому зберігається певна ймовірність, що вони можуть дещо відрізнятися від остаточних. Тоді в наступному номері обов’язково уточнимося.
Нюанси подання
Разом із Декларацією до органу Міндоходів підприємства, у тому числі й суб’єкти малого підприємництва, подають фінзвітність (п. 46.2 ПКУ).
Платники податків, які належать до великих і середніх підприємств (річний дохід понад 10 млн євро та/або чисельність працівників перевищує 50 осіб), повинні подавати Декларацію тільки в електронному вигляді (п. 49.4 ПКУ). Інші особи можуть обрати один із таких варіантів подання:
• подати особисто або через уповноважену на це особу;
• надіслати поштою з повідомленням про вручення та описом вкладення — не пізніше ніж за 10 днів до закінчення граничного строку подання Декларації (п. 49.5 ПКУ);
• в електронній формі (за наявності ЕЦП).
Увага! Підприємства, створені в IV кварталі 2012 року, вперше звітують із прибутку за підсумками 2013 року. При цьому вони повинні подати дві Декларації:
• одну — за період з дати реєстрації по 31.12.12 р. із застосуванням ставки податку на прибуток 21 %;
• другу — за період з 01.01.13 р. по 31.12.13 р. (ставка податку — 19 %).
Строки подання
Строки подання річної Декларації залежать від того, звітував платник щоквартально чи ні:
• якщо подавав внутрішньорічні декларації, то не пізніше 10 лютого 2014 року (п.п. 49.18.3 і п. 49.19 ПКУ, запитання 10 УПК № 1171). У такому разі відмітку ставимо у клітинці «Рік3». Відповідно, суму нарахованого податку таким підприємствам потрібно сплатити не пізніше 19.02.14 р.;
• якщо подає Декларацію один раз за підсумками року, то зробити це потрібно не пізніше 3 березня 2014 р. Відмітку ставимо у клітинці «Рік2». Сплатити задекларовану суму податку потрібно не пізніше 11.03.14 р.
Тепер поговоримо про нюанси заповнення річної Декларації.
Аванси 2013 року
Тут ітиметься про ті аванси, які підприємства сплачували протягом 2013 року. Їх потрібно відобразити в Декларації за 2013 рік.
Минулий рік був особливим. Як ви пам’ятаєте, були два види авансових платежів:
• перехідні (сплачувалися в січні та лютому) в розмірі 1/9 суми податку на прибуток (ряд. 14 + ряд. 20 АВ), нарахованого в Декларації за 9 місяців 2012 року*. Обов’язок виникав тільки в тому випадку, якщо доходи (показник ряд. 01 Декларації за 9 місяців 2012 року) більше 10 млн грн.;
• загальні (сплачуються з березня 2013 року і по лютий 2014 року включно) у розмірі 1/12 суми податку на прибуток (ряд. 14 + ряд. 20 АВ) Декларації за 2012 рік**.
* Детально про ці аванси ви можете дізнатися зі статті «Авансові внески з податку на прибуток за січень і лютий 2013 року» // «БТ», 2013, № 1, с. 47.
** Усі нюанси розрахунку та сплати цих внесків ви знайдете у статті «Загальні» аванси з податку на прибуток: вимоги ПКУ та позиція ДПСУ» // «БТ», 2013, № 10, с. 18.
У Декларації за 2013 рік торішні аванси відображаються в ряд. 13.7 додатка ЗП.
Важливо! Тут відображається сума нарахованих авансових внесків до сплати у 2013 році, а не фактично сплачених у 2013 році. Сюди потрапляють і аванси, які платник повинен був сплатити в січні та лютому 2013 року.
Аванси, що підлягають сплаті в січні та лютому 2014 року, на наш погляд, у звітності за 2013 рік не враховуються.
Далі сума авансів із додатка ЗП потрапляє до ряд. 13 Декларації, щоб зменшити податкове зобов’язання звітного року. Якщо результат розрахунку за формулою, наведеною в ряд. 14 Декларації, буде від’ємним, у ряд. 14 ставиться прокреслення (з досвіду минулих років). Це означає, що податкове зобов’язання за підсумками року дорівнює нулю. При цьому із сумою надмірно сплачених у 2013 році авансів, судячи з усього, виникнуть проблеми. Вважаємо, що річні платники можуть в ряд. 14 поставити показник з від’ємним значенням.
Увага! Навіть якщо за підсумками року в ряд. 14 Декларації стоїть прокреслення або від’ємне значення, зобов’язання з авансових внесків за січень і лютий 2014 року не знімаються з платника.
Приклад. За даними 2012 року у платника був нарахован податок у розмірі 150 тис. грн., річний дохід перевищив 10 млн грн. Розмір перехідного авансу становив по 10 тис. грн. у січні та лютому 2013 року (за Декларацією за 9 місяців 2012 року). Розмір загальних авансів за період березень 2013 року — лютий 2014 року — 150 тис. грн. (щомісячно 12,5 тис. грн.).
У Декларації за 2013 рік у ряд. 13.7 додатка ЗП потрібно зазначити 145 тис. грн. (10 х 2 + 12,5 х 10).
Таблиця 1. Відображення авансів 2013 року в річній Декларації
| Рядок | Показники | |
| 1-й варіант | 2-й варіант | |
| 11 (податок від діяльності, що не патентується) | 200000 | 100000 |
| 12 (податок від діяльності, що патентується) | — | — |
| 13 (зменшення податку) | 145000 | 145000 |
| 14 (податок на прибуток за звітний період) | 30000(1) | -45000(2) |
| 15 (податок за результатами попереднього періоду) | — (3) | — (3) |
| 16 (податок за результатами останнього календарного кварталу) | — (3) | — (3) |
| (1) Цю суму підприємство — річний платник зобов’язане сплатити не пізніше 11.03.14 р. При цьому в січні та лютому 2014 року вони сплачують авансові внески за 2013 рік у сумі 12500 грн. на місяць. (2) За підсумками звітного року переплата з податку на прибуток становить 45000 грн. Платник не звільняється від сплати авансових внесків у січні та лютому 2014 року в сумі 12500 грн. на місяць. (3) Цей рядок заповнюють тільки квартальники. | ||
Аванси 2014 року
Тепер поговоримо про майбутні аванси (які платник сплачуватиме протягом березня 2014 року — лютого 2015 року включно).
Важливо. Якщо підприємство потрапляє до числа платників авансових внесків, воно зобов’язане задекларувати їх суму в Декларації за 2013 рік. Тим самим воно узгоджує суму цього грошового зобов’язання. За несплату або прострочення його сплати справляється штраф (10 або 20 %) і пеня.
Платники авансів. Порівняно з минулим роком тут нічого не змінилося (див. табл. 2).
Якщо ваше підприємство потрапляє до числа платників авансових внесків у 2014 році, тоді розберемося, як їх розрахувати. А тут є зміни порівняно з минулим роком.
Розрахунок авансових внесків. Тепер сума щомісячного авансу, яку сплачуватиме підприємство у 2014 році, відображається в ряд. 23 Декларації.
Таблиця 2. Порядок сплати податку на прибуток у 2014 році
| Платник | Період, за який подається Декларація | Строк сплати податку на прибуток |
| 1. Платники податків: • у яких доходи за 2013 рік(1)не перевищують 10 млн грн.; • неприбуткові установи (організації); • виробники сільгосппродукції; • підприємства, зареєстровані в IV кварталі 2013 року; • платники податків, які в 2013 році працювали на умовах сплати ЄП або ФСП, а з 01.01.14 р. перейшли на загальну систему оподаткування Примітка. Також сплачують податок на прибуток підприємства, зареєстровані у 2014 році (новоутворені) | Декларацію подають один раз за підсумками 2014 року | 1. Авансові внески не сплачують. 2. Податок на прибуток сплачують на підставі Декларації за підсумками звітного 2014 року (не пізніше 11.03.15 р.). |
| 2. Платники податків (окрім зазначених вище), в яких доходи за 2013 рік(1)перевищують 10 млн грн.: | ||
| 2.1) якщо у 2013 році та в I кварталі 2014 року отримано прибуток | Декларацію подають один раз за підсумками 2014 року | 1. Авансовий внесок сплачують щомісячно (з березня 2014 року по лютий 2015 року включно) у розмірі не менше 1/12 нарахованої до сплати суми податку за 2013 рік. 2. У Декларації за 2014 рік здійснюється остаточний розрахунок суми податку. Належна до сплати сума вноситься до бюджету не пізніше 11.03.15 р.; |
| 2.2) якщо у 2013 році був прибуток, а в I кварталі 2014 року — збиток | Платник має право подати Декларацію та фінансову звітність за I квартал(2), півріччя, три квартали та за 2014 рік | 1. Авансові внески сплачують у I кварталі 2014 року(3). 2. Надалі податок сплачують протягом 10 календарних днів, наступних за граничним строком подання внутрішньорічних Декларацій протягом 2014 року; |
| 2.3) якщо у 2013 році був збиток, а в I кварталі 2014 року — прибуток | Декларацію подають за півріччя, три квартали та за звітний 2014 рік | 1. Авансові внески не сплачують. 2. Податок сплачують протягом 10 календарних днів, наступних за граничним строком подання Декларації за відповідний період (півріччя, 9 місяців, рік) |
| (1) За даними рядка 01 Декларації за 2013 р. (2) Щоб не платити авансовий внесок уже у квітні 2014 року, Декларацію за I квартал 2014 року потрібно подати до 30.04.14 р. — граничного строку сплати авансового внеску за квітень (лист ДПСУ від 03.10.12 р. № 4975/0/7112/151217). (3) Якщо платник не скористався своїм правом і не подав Декларацію за I квартал, то він продовжує сплачувати авансові внески весь рік і подає тільки річну Декларацію. | ||
Увага! У кінці основної частини Декларації наводиться розбиття щомісячних авансів у розрізі 12-місячного періоду. Проте при складанні Декларації за 2013 рік платник не заповнює цю таблицю. Дані до неї вносяться, тільки якщо протягом року підприємство коригує (виправляє) раніше задекларовані суми авансів.
Розрахунок авансових внесків відбувається за формулою, наведеною в ряд. 23 Декларації. Окреслимо два моменти:
1) дивідендний авансовий внесок тепер прямо не враховується в розрахунку. Торік, як ви пам’ятаєте, податківці «протягнули» цю ідею (база визначалася як ряд. 14 + ряд. 20) через форму Декларації. Тепер цю несправедливість усунено;
2) суми авансів 2013 року не зменшують базу для нарахування авансових внесків на 2014 рік. У формулі розрахунку, як бачите, не бере участь показник ряд. 13.7 додатка ЗП. І це правильно.
Важливий нюанс. Ми пам’ятаємо фіскальну позицію податківців, які неправомірно заперечували проти внутрішньорічного заліку сплачених дивідендних авансів у рахунок щомісячних «прибуткових» авансів. Вони стверджували, що провести такий залік можна тільки в декларації за 2013 рік — зменшити «прибуткові» авансові внески березня 2014 року — лютого 2015 року («БТ», 2013, № 44, с. 4). Зауважимо, що за фактом податківці свого слова не дотримали (що видно з формули, наведеної в ряд. 23 Декларації). Відповідно, цього року податківці не повинні заперечувати проти внутрішньорічного заліку.
Дивідендний аванс
Щодо дивідендного авансу в плані відображення в Декларації нічого не змінилося:
• при нарахуванні авансового внеску (а це відбувається при виплаті дивідендів) заповнюється додаток АВ. Показник ряд. 05.1 цього додатка переноситься до ряд. 20 АВ Декларації. У річних платників ряд. 21 не заповнюється. Відповідно, показники ряд. 20 АВ і 22 Декларації будуть рівними.
Зверніть увагу. Додаток АВ необхідно складати навіть у тому випадку, якщо зобов’язання зі сплати авансового внеску не виникли (наприклад, при виплаті дивідендів фізособам).
• при сплаті авансового внеску до бюджету заповнюється додаток ЗП. Сума фактично сплаченого дивідендного авансу (в повному обсязі) відображається в його ряд. 13.3.
Важливо. Сплатити дивідендний аванс потрібно навіть за наявності переплати з податку на прибуток (у тому числі й тієї, що утворилася за рахунок сплати щомісячних авансів). А от уже після сплати дивідендного авансу його суму можна зарахувати в рахунок сплати щомісячних авансів. Для підстраховування це краще робити на підставі заяви*.
* У 2013 році податківці не дозволяли цього робити, але у 2014 році, вочевидь, ситуація повинна змінитися.
Сума, яка враховується в рахунок зменшення податку (ряд. 13.5.1 додатка ЗП) відображається в межах значення, отриманого в результаті розрахунку:
ряд. 11 Декларації + ряд. 12 ТП Декларації - ряд. 13.1 додатка ЗП - ряд. 13.6 додатка ЗП.
Якщо за результатами обчислення виходить:
• від’ємний результат (податкове зобов’язання відсутнє), то в рядку 13.5.1 ставиться прокреслення;
• сума, що перевищує показник ряд. 13.5, то в рядку 13.5.1 ставимо показник ряд. 13.5;
• сума в межах показника ряд. 13.5, то в рядку 13.5.1 ставимо отриманий результат.
Цінні папери
Тут хочеться сказати «нарешті»! Із 3 січня 2013 року прибуток від операцій з цінними паперами (ЦП) оподатковується не за загальною ставкою, а за ставкою 10 % (п. 151.4 ПКУ)**. Проте форму Декларації ніхто змінювати не поспішав. Це ж не на користь бюджету, навіщо квапитися?
** Відповідні зміни було внесено до ПКУ Законом № 5519.
Річним платникам пощастило — у новій формі ці зміни враховані. А от квартальникам нічого не залишалося, як заповнювати внутрішньорічні Декларації за наявною формою. У результаті прибуток від операцій з ЦП потрапляв до інших доходів (ряд. 03.20 ЦП додатка ІД до Декларації) та оподатковувався за ставкою 19 %. І тільки тепер за підсумками року вони зможуть застосувати 10 % ставку.
На що звернути увагу при заповненні оновленого додатка ЦП:
1) операції з ЦП, що перебувають в обігу на фондовій біржі (таблиця 1 додатка ЦП), відокремлені від операцій з ЦП, які в обігу не перебувають (таблиця 2 додатка ЦП). І це правильно, оскільки прибуток за ними розраховується та оподатковується (за ставкою 10 %) окремо (прибуток від ЦП, що перебувають в обігу, не може бути зменшений на збиток від ЦП, які не перебувають в обігу, і навпаки).
Майте на увазі. Результат розраховується за кожною операцією з ЦП, але в розрізі двох блоків: ЦП, що перебувають в обігу, і ЦП***, які не перебувають в обігу. Збиток від ЦП, що перебувають в обігу, переноситься у зменшення прибутку від таких операцій у наступних періодах без обмеження за строком. На перенесення збитків від ЦП, що не перебувають в обігу, відведено граничний строк — не більше 1095 днів, наступних за звітним періодом із моменту виникнення такого збитку****;
2) витрати за операціями з ЦП визнаються в тому звітному періоді, в якому визнані доходи від відчуження таких ЦП (абз. 5 п.п. 153.8.1 ПКУ). У свою чергу, доходи визнаються на дату переходу до покупця права власності на такі ЦП. Отже, з 01.01.13 р. діє чітке правило: без доходів немає витрат за ЦП;
3) у додатку ЦП враховано особливості розрахунку прибутку/збитку за операціями з борговими ЦП:
• сума доходу зменшується на суму нарахованих, але не отриманих процентів за ними;
• сума витрат зменшується на суму процентів, сплачених емітентом продавцю боргових ЦП.
*** Про зміни в обліку цінних паперів з 2013 року ви можете дізнатися зі статті «Ціннопаперовий облік: нові правила» // «БТ», 2013, № 3, с. 53.
**** Законом № 713 до ПКУ внесено зміни (див. «БТ», 2014, № 1, с. 11): ЦП-збитки, що утворилися станом на 01.01.14 р., не враховуються при визначенні фінансового результату за операціями з ЦП за результатами звітних (податкових) періодів 2014 року. Звітність за 2013 рік ця норма не зачіпає, а от наступного року платники повинні враховувати цей неприємний нюанс при заповненні таблиць 1 і 2 додатка ЦП.
Для довідки. До боргових ЦП належать: облігації підприємств; державні облігації України; облігації місцевих позик; казначейські зобов’язання України; ощадні (депозитні) сертифікати; векселі; облігації міжнародних фінансових організацій; іпотечні ЦП; приватизаційні ЦП; товаророзпорядчі ЦП (п. 2 ч. 5 ст. 3 Закону про ЦП);
4) прибуток від операцій з корпоративними правами (вираженими в іншій, ніж ЦП, формі), акцій приватних акціонерних товариств (ПАТ), а також ЦП, емітованих нерезидентами, оподатковується за загальною ставкою (у 2013 році — 19 %). Результат від таких операцій розраховується в таблиці 3 додатка ЦП і переноситься до ряд. 03.20 ЦП додатка ІД (прибуток) або ряд. 06.4.13 додатка ІВ (збиток).
Такий порядок оподаткування операцій з акціями ПАТ та іноземними ЦП прописано в п. 153.9 ПКУ. При цьому цікаво, що згідно з п. 151.4 ПКУ прибуток, визначений відповідно до п. 153.8 і п. 153.9 ПКУ за операціями з ЦП та деривативами, оподатковується за ставкою 10 %. Це говорило на користь того, що прибуток від операцій з акціями ПАТ та іноземними ЦП має також оподатковуватися за ставкою 10 %. Проте форма Декларації свідчить про зворотне.
Важливо. Ціннопаперові правила застосовуються тільки в разі продажу або відчуження в інший спосіб корпоративних прав. На операції з погашення корпоративних прав у зв’язку з виходом учасника з товариства ЦП-правила не поширюються (абзац другий п. 153.9 ПКУ). Ані емітент, ані учасник (якщо тільки він не продає свою частку іншій особі, у тому числі товариству), який виходить, не розраховують фінансовий результат від такої операції в окремому ЦП-обліку. В учасника в такому разі можуть виникнути доходи (звичайні, не ціннопаперові!), якщо сума, яка повертається йому у зв’язку з виходом, перевищує розмір внеску до статутного капіталу (п.п. 136.1.13 ПКУ)*.
* Якщо у вас у 2013 році були операції з корпоративними правами, рекомендуємо ознайомитися зі статтею «Операції з часткою у статутному капіталі ТОВ: податкові наслідки» // «БТ», 2013, № 22, с. 14.
Таблиця 3. Кореспонденція рядків додатка ЦП із рядками Декларації
| Показник додатка ЦП | Куди переноситься | ||
| Декларація (ставка податку) | Додаток ІД | Додаток ІВ | |
| ряд. 05 таблиці 1 (ЦП, що перебувають в обігу)(1) | ряд. 10 (10 %) | — | — |
| ряд. 05 таблиці 2 (ЦП, що не перебувають в обігу)(1) | ряд. 10 (10 %) | — | — |
| ряд. 10 таблиці 3: (корпоративні права в інших, ніж ЦП, формах; акції ПАТ; ЦП, емітовані нерезидентом): | |||
| • якщо додатне значення (прибуток) | ряд. 03 ІД (19 %) | 03.20 ЦП | — |
| • якщо від’ємне значення (збиток) | ряд. 06.4 ІВ | — | 06.4.13 ЦП |
| ряд. 09 таблиці 4 (операції РЕПО і деривативи): | |||
| • якщо додатне значення (прибуток) | ряд. 03 ІД (19 %) | 03.21 ЦП | — |
| • якщо від’ємне значення (збиток) | ряд. 06.4 ІВ | — | 06.4.14 ЦП |
| (1) У таблицях 1 і 2 платник розраховує податок з таких операцій як наростаючим підсумком за рік, так і за останній квартал звітного періоду (ряд. 07). Відповідно, рядки 06 і 07 цих таблиць заповнюють тільки квартальники. | |||
Завершуючи питання з ЦП, нагадаємо, що податківці наполягають на «обрізанні» «старих» ЦП-збитків. Так, ЦП-збитки, що утворилися станом на 01.01.12 р., на їх думку, можна врахувати протягом 2012 — 2015 років у розмірі 25 % цієї суми (УПК № 1160). Тобто механізм перенесення загального «старого» збитку (про це далі) вони поширюють і на ЦП-збитки. Ми не згодні з цим**. Зверніть увагу, що ця проблема стосується тільки підприємств, у яких дохід за 2011 рік становив 1 млн грн. і більше. Інші платники можуть бути спокійні.
** Детально про цю проблему ви дізнаєтеся зі статті «Операції з цінними паперами: Узагальнююча консультація ДПСУ з ребусами» // «БТ», 2013, № 3, с. 49.
Перенесення «старих» збитків
ПКУ передбачає, що отримані за підсумками року збитки, не пропадають. Їх можна включати до витрат I кварталу року, наступного за звітним (абзац перший п. 150.1 ПКУ). Враховуючи те, що у більшості платників не було цього року такого звітного періоду, як I квартал, зараз саме час пригадати правила перенесення «старих» збитків.
На замітку. Заспокоїмо особливо пильних бухгалтерів, які можуть засумніватися у праві на перенесення збитків через те, що вони не звітували за підсумками I кварталу 2013 року. В абзаці першому п. 150.1 ПКУ зазначено, що розрахунок об’єкта оподаткування за результатами півріччя, трьох кварталів і року здійснюється з урахуванням від’ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення.
Щодо перенесення «свіжих» (які утворилися у 2012 і 2013 роках) збитків обмежень немає. Інша справа зі збитками, що сформувалися станом на 01.01.12 р. Їх можна враховувати протягом 4 років (у 2012 — 2015 рр.) рівними частинами по 25 % від суми такого збитку (п. 3 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ).
Важливо! У такому порядку «старі» збитки враховують тільки підприємства з доходом за 2011 рік 1 млн грн. і більше. Тим, у кого річний дохід у 2011 році не дотяг до цієї суми, турбуватися нема про що: вони переносять збитки в повній сумі без будь-яких обмежень.
Уперше мільйонники врахували 25 % суми «старих» збитків у Декларації за I півріччя 2012 року. Тепер, у 2013 році, підприємство має право включити до витрат (ряд. 06.5 Декларації) наступні 25 % суми таких збитків. Крім того, якщо за підсумками 2012 року підприємство отримало збиток (у рядку 07 Декларації за 2012 рік стоїть від’ємне значення), уся його сума також уключається до ряд. 06.5 Декларації за 2013 рік. Інакше кажучи:
ряд. 06.5 Декларації за 2013 рік = збиток 2012 року + 25 % збитку на 01.01.12 р.
Якщо частина «старих» збитків протягом 2013 року залишиться непогашеною, вона переноситься на наступний 2014 рік. Плюс сюди додадуться треті 25 % «старих» збитків. Так само буде й у 2015 році (до витрат уключаються останні 25 % «старих» збитків).
Майте на увазі. При перенесенні збитків працює принцип хронологічної послідовності, згідно з яким у першу чергу у зменшення поточних податкових зобов’язань із податку на прибуток спрямовуються «старі» збитки, а вже в другу чергу — у зменшення податку зараховуються «нові» збитки, що виникли після 31.12.11 р. І «свіжі», і «старі» збитки грають у зменшення оподатковуваного прибутку до повного погашення без обмеження за строком (якщо, звісно, на той час законодавці щось не вигадають).
Інші нюанси
У наших публікаціях ми вже не раз звертали вашу увагу на ті моменти, які потрібно враховувати зважаючи на зміну квартального звітного періоду на річній.
Поворотна фінансова допомога. Податкові наслідки виникають у разі, якщо отримана фіндопомога залишається неповерненою на кінець звітного періоду. Відповідно, річні платники повинні відобразити доходи або нарахувати умовні проценти (залежно від податкового статусу позикодавця) тільки в тому випадку, якщо фіндопомога залишилася неповерненою на 31.12.13 р.*
* Детально про це ми писали в коментарі до листа Головного управління Міністерства доходів у м. Києві від 19.06.13 р. № 1179/10/06-4-06 // «БТ», 2013, № 30, с. 6.
Зверніть увагу! Це стосується і фіндопомоги, отриманої у 2012 році від засновника, якщо її не повернено в установлений 365-денний строк. Податкові наслідки виникають, тільки якщо ця допомога залишилася неповерненою на 31.12.13 р.
Курсові різниці. Незважаючи на те що річні платники складають Декларацію тільки за підсумками року, курсові різниці їм потрібно розраховувати на кожну дату балансу (тобто щоквартально). Пояснимо. У податковому обліку курсові різниці визначаються за бухобліковими правилами (п.п. 153.1.3 ПКУ). У свою чергу, в бухобліку курсові різниці визначаються за монетарними статтями в іноземній валюті на дату здійснення господарської операції (в межах її обсягу) та на дату балансу (п. 8 П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів»).
Таким чином, незалежно від періодичності подання Декларації (щокварталу або раз на рік) курсові різниці для цілей податку на прибуток необхідно розраховувати за звітний період (квартал) за виключенням «нульовиків» (див. «БТ», 2013, № 40, с. 15). Курсові різниці відображаються в Декларації розгорнуто:
• додатні (розраховані за кожен квартал) — у складі доходів (ряд. 03.19 додатка ІД);
• від’ємні (розраховані за кожен квартал) — у складі витрат (ряд. 06.4.12 додатка ІВ).
На цьому завершимо.
Що потрібно врахувати «трансфертникам»
З 1 вересня 2013 року запрацювали норми про трансфертне ціноутворення. Великі операції потрапили під особливий звичайноціновий контроль міндоходівців. Ці зміни враховано в новій формі Декларації, про що й поговоримо далі.
«Трансфертні» новини
Спочатку нагадаємо, що потрапити під контроль (застосовуються трансфертні звичайні ціни) можуть операції, якщо їх загальна сума з одним контрагентом за рік дорівнює або перевищує 50 млн грн. (без ПДВ). Далі вже дивимося на контрагента*.
* Про це ви можете прочитати у статті «Трансфертне ціноутворення: основні моменти застосування звичайних цін з 01.09.13 р.» // «БТ», 2013, № 34, с. 38.
Важливо. Великі операції з резидентами можуть потрапити під контроль, тільки якщо сторони є пов’язаними особами. З нерезидентами операції понад 50 млн грн. є контрольованими, якщо виконується одна з умов:
• сторони — пов’язані особи;
• контрагент є резидентом країни (території) з податком на прибуток (корпоративним податком) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчим, ніж в Україні**.
** Перелік таких країн затверджено розпорядженням № 1042 (див. «БТ», 2014, № 2, с. 4).
У новій формі Декларації «трансфертникам» приготовані такі новини:
• уведено новий тип Декларації — коригуюча;
• уведено новий додаток ТЦ. Він заповнюється, якщо підприємство коригує доходи/витрати згідно зі ст. 39 ПКУ (див. табл.);
• у додатку ІД додано рядки 03.28 ТЦ і 03.29 ТЦ. У додатку ІВ додано рядки 06.4.41 і 06.4.42 ТЦ. Сюди переносяться підсумкові дані з нового додатка ТЦ;
• у додатку ЦП з’явилися нові рядки (01.13 ТЦ, 01.14 ТЦ, 02.13 ТЦ, 02.14 ТЦ, 01.16 ТЦ, 01.17 ТЦ, 02.16 ТЦ, 02.17 ТЦ). Сюди переносяться дані з додатка ТЦ про коригування зобов’язань за контрольованими операціями з цінними паперами.
Новий Додаток ТЦ
Вище ми зазначили, що цей додаток заповнюється, тільки якщо трансфертники проводять передбачені ст. 39 ПКУ коригування.
Таблиця. Трансфертні коригування
| Хто проводить | Суть | Де відображається | |
| доходи(1) | витрати(1) | ||
| Самостійна | |||
| Платник | якщо договірна ціна відрізняється від звичайної. Проводиться самостійно платником протягом року або за результатами перевірки (п.п. 39.5.4 ПКУ) | Таблиця 1 додатка ТЦ, ряд. 03.28 ТЦ додатка ІД | Таблиця 1 додатка ТЦ, ряд. 06.4.41 додатка ІВ |
| Пропорційна | |||
| Контрагент платника | Якщо платник скоригував доходи/витрати, його контрагент має право, виходячи з тих самих звичайних цін, скоригувати свої витрати/доходи (п.п. 39.5.5 ПКУ)(2) | Таблиця 2 додатка ТЦ, ряд. 03.29 ТЦ додатка ІД | Таблиця 2 додатка ТЦ, ряд. 06.4.42 додатка ІВ |
| Зворотна | |||
| Контрагент платника | Проводиться, якщо було проведене пропорційне коригування на підставі рішення податкового органу, яке згодом було скасоване (п.п. 39.5.5.6 ПКУ) | Таблиця 2 додатка ТЦ, ряд. 03.29 ТЦ додатка ІД | Таблиця 2 додатка ТЦ, ряд. 06.4.42 додатка ІВ |
| (1) Крім коригувань доходів/витрат за операціями з цінними паперами. Вони відображаються у відповідному рядку додатка ЦП. (2) Контрагент має право на коригування тільки на підставі повідомлення від органу Міндоходів (п.п. 39.5.5.4 ПКУ) | |||
Важливо! Додаток ТЦ заповнюється відповідно до наказу № 669***. Тут наведено коди і посилання на необхідні нормативні документи. Трансфертникам не обійтися без вивчення цього документа.
*** На момент підготовки цього матеріалу не опубліковано (не набрав чинності).
Зверніть увагу. Графи 13 і 14 додатка ТЦ до річної Декларації заповнювати не потрібно, оскільки вона, швидше за все, буде подана до Звіту про контрольовані операції****.
**** Звіт потрібно подати до 01.05.14 р. за формою, затвердженою наказом № 669.
Новий тип Декларації
Коригуючу декларацію подають тільки трансфертники і тільки у разі, якщо вони проводять коригування відповідно до ст. 39 ПКУ.
Чесно кажучи, поки немає повної ясності, в якому випадку вона подається. Є підстави вважати, що це самостійна форма (як, наприклад, консолідована). Якщо так, то при заповненні додатка ТЦ за звітний період платник подає не звітну, а коригуючу Декларацію.
Проте ми вважаємо, що сенс цього нововведення інший: окремий тип ввели, щоб дати трансфертникам можливість проводити коригування минулих звітних періодів без накладення штрафних санкцій. Коли це можливо?
Перш за все, при проведенні зворотного коригування (див. табл. на с. 47), про що прямо зазначено в п.п. 39.5.5.9 ПКУ.
Таку можливість, на наш погляд, мають і квартальні платники податку на прибуток. Підтвердження знаходимо в п.п. 39.5.4.3 ПКУ: самостійне коригування проводиться протягом календарного року*. Є й особливі строки сплати такого донарахованого зобов’язання: не пізніше за граничний термін сплати податку за податковий період, у якому здійснено коригування.
* Щоправда, тут зазначається, що коригування відбувається або в декларації або шляхом подання уточненки за дотримання вимог ст. 50 ПКУ (тобто за умови сплати штрафів при самовиправленні).
При звіті за 2013 рік цей момент особливо актуальний, адже трансфертне ціноутворення «включилося» з 01.09.13 р. А отже квартальники протягом року могли не врахувати трансфертні звичайні ціни за операціями, що потрапляють тепер до контрольованих**.
** Звичайні ціни в операціях із пов’язаними особами потрібно було враховувати і до 01.09.13 р. Проте внаслідок того, що податківці могли донарахувати зобов’язання тільки через суд, багато хто ігнорував звичайноцінову вимогу. До того ж раніше був 20%-й зазор, якого тепер немає.
Якщо дотримуватися цієї логіки, то:
• річні платники коригують трансфертні доходи/витрати в річній Декларації (тип — звітна), в якій заповнюють додаток ТЦ і відповідні рядки (з позначкою ТЦ) додатків ІД, ІВ, ЦП (див. табл. на с. 47).
• квартальні платники мають право подати коригуючі Декларації до внутрішньорічних Декларацій звітного року. У них також заповнюється додаток ТЦ і відповідні рядки (з позначкою ТЦ) додатків ІД, ІВ, ЦП.
Якщо коригування проводиться після закінчення граничних строків подання Декларації за звітний рік, потрібно подавати уточненки. Тут уже буде 3%-й штраф і пеня (за наявності недоїмки).
Поглянемо, яку позицію займе Міндоходів. Питання нове, «дороге», тому хотілося б знати чіткі правила гри.
Що тішить. Платникам надано рік, щоб уникнути в тонкощі трансфертного ціноутворення. За заниження податкового зобов’язання з цих підстав у період з 01.09.13 р. по 01.09.14 р. застосовується штраф у розмірі 1 грн. Це підтверджують і податківці (запитання 18 УПК № 699***). Головне, не забудьте подати Звіт про контрольовані операції до 1 травня 2014 року. Тут штрафи обчислюються в мільйонах, і, схоже, податківці не мають наміру від них відмовлятися вже при звітності за 2013 рік.
*** Докладний коментар до цього документу вы знайдете в «БТ», 2013, № 49, с. 6.
Документи і скорочення теми
Закон № 5519 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо подальшого удосконалення адміністрування податків і зборів» від 06.12.12 р. № 5519-VI.
Закон про ЦП — Закон України «Про цінні папери і фондовий ринок» від 23.02.06 р. № 3480-IV.
Закон № 713 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо ставок окремих податків» від 19.12.13 р. № 713-VII.
УПК № 1160 — Узагальнююча податкова консультація щодо порядку відображення в податковому обліку суб’єктами господарювання операцій з цінними паперами, затверджена наказом ДПСУ від 21.12.12 р. № 1160.
УПК № 1171 — Узагальнююча податкова консультація щодо особливостей подання декларацій з податку на прибуток та сплати податку у 2013 році, затверджена наказом ДПСУ від 21.12.2012 р. № 1171.
Розпорядження № 1042 — Розпорядження КМУ «Про затвердження переліку держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративного податку) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні» від 25.12.13 р. № 1042-р.
Наказ № 669 — наказ Міндоходів «Про затвердження форми та Порядку складання Звіту про контрольовані операції» від 11.11.13 р. № 669.
УПК № 699 — Узагальнююча податкова консультація з окремих питань застосування норм податкового законодавства щодо трансфертного ціноутворення, затверджена наказом Міндоходів від 22.11.13 р. № 699.
ЦП — цінні папери.
ПАТ — приватне акціонерне товариство.
ЕЦП — електронний цифровий підпис.
