«Малоцінна» ліцензія з необмеженим строком дії: як відобразити в обліку

Почнемо з того, що медліцензія — це дозвільний документ, що дає право її власнику на здійснення певного виду госпдіяльності, а саме медичної практики. Порядок отримання, оплати, переоформлення та анулювання таких ліцензій регламентується Законом № 1775*.

Доречно зауважити: на сьогодні відповідно до цього нормативного акта ліцензуванню підлягають понад 40 видів господарської діяльності. Однак і цей перелік не є вичерпним (деякі види діяльності підлягають ліцензуванню за правилами спеціального законодавства: алко-тютюнова сфера, будівництво тощо).

Але попри все це різноманіття всі ліцензії можна згрупувати за строком їх дії та періодичністю оплати. Так, можна виділити:

• разові ліцензії (характерніші для банківської сфери діяльності);

• ліцензії зі строком дії 1 рік (наприклад, на алкогольно-тютюновий роздріб). Оплата таких дозвільних документів здійснюється наперед за кожен квартал протягом усього строку їх дії;

• ліцензії строком більше 1 року (чи одного операційного циклу, якщо він перевищує рік). За них плата справляється:

а) або одним платежем за весь строк дії ліцензії (3, 5 чи 12 років);

б) або окремо за кожен рік повного строку їх дії (5 років). Приклад — ліцензія на оптову торгівлю алкогольними напоями;

• безстрокові ліцензії (наш випадок).

Податковий облік. Витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних рішень, виданих держ­органами для здійснення господарської діяльності, включаються до складу інших витрат (п.п. «ж» п.п. 138.10.6 ПКУ).

Але! Окрім тих із них, вартість і строк використання яких відповідають ознакам, установленим для основних засобів (ОЗ), а саме (п. п. 14.1.138 ПКУ):

• вартістю понад 2500 грн.;

• очікуваний строк корисного використання (строк дії ліцензії) більше 1 року.

Причому обидві перелічені умови повинні виконуватися одночасно (лист ДПСУ від 11.01.12 р. № 561/6/15-1415, категорія 102.07.08 ЗІР ДФСУ).

Ті ліцензії, що відповідають переліченим ознакам:

• відображають у складі нематеріальних активів (НМА), група 6 «Інші нематеріальні активи»;

• амортизують протягом строку дії ліцензії. Причому метод амортизації обирають самостійно, про що виконують запис у наказі про облікову політику.

Важливо! Витрати, супутні придбанню ліцензії, включають до первісної вартості об’єкта НМА.

Виходить, що до інших податкових витрат потраплять лише ті ліцензії, вартість яких не «дотягне» до 2500 грн. або строк корисного використання — до 1 року.

Якщо ж строк ліцензії не обмежений, а вартість:

• перевищує 2500 грн., вважаємо, що тут варто скористатися п.п. 145.1.1 ПКУ та встановити строк корисного використання ліцензії на власний розсуд (від 2 до 10 років безперервної експлуатації). Це допоможе вам безперешкодно замор­тизувати такий НМА;

• менше 2500 грн. (наш випадок). Така ліцензія явно не відповідає критеріям ОЗ, а отже, не може бути зарахована до складу НМА. Тому її вартість автоматично потрапить до інших витрат. Сюди ввійдуть і супутні витрати, пов’язані з придбанням ліцензії.

У декларації з податку на прибуток уключаємо їх до ряд. 06.4.9 додатка ІВ і відповідно до ряд. 06.4 самої декларації.

Але пам’ятайте: інші витрати визнаються витратами в періоді їх здійснення згідно з правилами ведення бухобліку, тобто за фактом відображення відповідних витрат у бухобліку (п. 138.5 ПКУ).

Бухоблік. Тут ситуація дещо складніша, оскільки існують два підходи до відображення ліцензій.

Метод, запропонований МФУ. Усі ліцензії, незалежно від строку їх дії, визнаються НМА (лист МФУ від 13.07.09 р. № 31-34000-20-10/18896). Чому? Тому, що це випливає з опису субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи», наведеного в Інструкції № 291*.

Тому, як правило, спочатку всі витрати, що пов’язані з придбанням ліцензії та формують її первісну вартість, збирають на субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів».

Із першого числа найближчого місяця з початку строку дії ліцензії їх списують на субрахунок 127.

Увага! Навіть якщо вартість ліцензії оплачується частинами (щокварталу, щороку), первісна вартість об’єкта НМА складатиметься із загальної суми, що підлягає сплаті за весь період дії ліцензії.

Починаючи з місяця, наступного за місяцем уведення ліцензії в господарський оборот, їх амортизують (Дт 93 «Витрати на збут» — Кт 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»).

Тут слід застерегти, що такий метод не підходить для обліку витрат на придбання «разових» дозвільних документів. Їх логічніше відразу відобразити у складі витрат звітного періоду.

Альтернативний підхід. Його прихильники наполягають: ліцензії за своєю сутністю не відповідають критеріям, установленим для НМА (п. 4 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», пп. 10, 11, 13 МСБО 38 «Нематеріальні активи»). А отже, вартість ліцензій необхідно відображати у витратах таким чином:

• за фактом отримання облікувати вартість ліцензії на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів»;

• починаючи з першого місяця строку дії ліцензії поступово списати її в частині, що припадає на кожен календарний місяць окремо: Дт 92 — Кт 39.

Для безстрокових ліцензій є нюанс.

Якщо визнати ліцензію НМА (за методом МФУ), то ми автоматично стикаємося з проблемою. НМА, в якого немає певного строку корисного використання, амортизувати не можна (якщо, звісно, підприємство не встановить такий строк самостійно; п. 25 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»). А якщо не буде витрат у бухобліку, не може бути їх і в податковому.

До того ж застосувати альтернативний метод не вийде адже строк дії ліцензії не обмежений, та й плата за ліцензію вноситься не частинами, а єдиним платежем.

Як вийти з цієї ситуації?

Установити самостійно строк корисного використання.

Як це зробити, роз’яснює п. 26 П(С)БО 8. У тому числі можна орієнтуватися на податкові вимоги п.п. 145.1.1 ПКУ — у межах від 2 до 10 років безперервної експлуатації.

Наприклад, установили 5 років. Надалі амортизуємо цей нематактив з віднесенням відповідних сум до податкових витрат.

Висновок: у податковому обліку вартість безстрокової ліцензії потрапить до витрат разом із супутніми витратами в момент визнання витрат у бухобліку (тобто через бухоблікову амортизацію).