Ремонти основних засобів: відображаємо в обліку

Згідно з п. 23 П(С)БО 7 «Основні засоби» нарахування амортизації на об’єкт ОЗ припиняють на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

Мінфін у п. 2 листа від 17.07.07 р. № 31-34000-30-27/14518 зауважив, що згідно з П(С)БО 7 при нарахуванні амортизації визначальним чинником є участь ОЗ у процесі виробництва, постачання товарів, виконання робіт або надання послуг, надання в оренду іншим особам або для виконання адміністративних і соціально-культурних функцій.

Таким чином, якщо в період проведення ремонту ОЗ не використовують у діяльності підприємства, такий ОЗ виводять з експлуатації. Це рішення оформляють наказом керівника. Приклад такого наказу наведений на рис. 1. Тоді нарахування амортизації припиняється починаючи з місяця, наступного за місяцем переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію (п. 29 П(С)БО 7).

Нарахування амортизації починається (відновлюється) з місяця, наступного за місяцем, в якому об’єкт основ­них засобів знову став придатним для корисного використання (п. 29 П(С)БО 7).

Приклад. На період проведення капітального ремонту даху будівля не використовується в діяльності підприємства, що оформлено актом виведення її з експлуатації. При цьому:

Рис. 1. Зразок наказу про виведення об’єкта ОЗ з експлуатації для капітального ремонту

На замітку: ремонт господарським способом, як правило, оформляють замовленням-нарядом на проведення ремонтних робіт, накладною (накладною-вимогою, актом приймання-передачі) на відпуск матеріалів (запчастин, інших ТМЦ) зі складу для ремонту. За підсумками звітного місяця або за кожним фактом виконання ремонтних робіт матеріально відповідальна особа складає звіт про використані ТМЦ. Бухгалтерській службі слід визначити порядок документального оформлення таких операцій залежно від специфіки роботи та структури підприємства.

Якщо ремонт (поліпшення) виконується підрядним способом, такі витрати формують на підставі актів виконаних робіт, актів прий­мання-передачі ТМЦ (якщо під час ремонту використовуються власні запчастини, матеріали тощо).

Після закінчення ремонту оформляють Акт за ф. № ОЗ-2 (див. рис. 2), на підставі якого відображають записи в бухгалтерському обліку.

Рис. 2. Приклад заповнення Акта за ф. № ОЗ-2

На підставі акта за ф. № ОЗ-2 або іншого документа про прий­мання-передачу відремонтованого об’єкта ОЗ керівемк підприємства приймає рішення про введення в експлуатацію відремонтованого об’єкта. Це рішення оформляють наказом (рис. 3).

Рис. 3. Зразок наказу про введення об’єкта ОЗ в експлуатацію після капремонту

Класифікація ремонтів

Рис. 4. Розподіл ремонтних робіт для цілей обліку

Пам’ятайте: особи, які здійснюють коригування фінрезультату до оподаткування (з річним доходом понад 20 млн грн.), не мають права відображати в податковому обліку витрати на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих ОЗ (п.п. 138.3.2 ПКУ). У бухгалтерському обліку такі витрати показують у загальному порядку, тому на суму понесених витрат потрібно буде збільшити фінансовий результат до оподаткування, хоча в ПКУ таке коригування не передбачене.

Майте на увазі: згідно з п. 29 Методрекомендацій № 561 рішення про характер та ознаки виконуваних підприємством робіт, а саме:

• спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об’єкта, що призводять у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи

• здійснюються для підтримання об’єкта в придатному для використання стані та отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання,

приймає керівник підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та істотності таких витрат.

Зокрема, заміна окремих важливих компонентів (частин) ОЗ (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об’єкта ОЗ, якщо строк корисного використання такої частини відрізняється від строку корисного використання ОЗ, до яких належить цей компонент. У цьому випадку заміна такого компонента відображається капітальними інвестиціями в придбання нового об’єкта ОЗ і списанням заміненого об’єкта.

Витрати на поліпшення ОЗ для поновлення майбутніх економічних вигод, очікуваних від їх використання, визнаються капітальними інвестиціями за умови, що балансова вартість активу не перевищує суму його очікуваного відшкодування. Сумою очікуваного відшкодування вважають найбільшу з двох оцінок: чисту вартість реалізації чи теперішню вартість майбутніх чистих грошових надходжень від використання ОЗ, уключаючи його ліквідаційну вартість.

За загальними правилами, викладеними в п. 30 Методрекомендацій № 561, витрати на капітальний ремонт об’єктів ОЗ визнаються витратами звітного періоду. Такі витрати можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо:

• витрати на капітальний ремонт можуть бути ідентифіковані з окремою замортизованою частиною (компонентом) ОЗ;

• ціна придбання активу вже відображає зобов’язання (необхідність) підприємства здійснити в майбутньому витрати для приведення активу в стан, в якому він придатний для використання. Наприклад, у разі придбання будівлі, яка потребує ремонту, витрати на ремонт приймаються на збільшення первісної вартості цієї будівлі в сумі, яка може бути відшкодована від використання будівлі в майбутньому.

Між тим ми вважаємо, що цей перелік не є вичерпним і підприємство має право самостійно вирішити, приводити ремонт до збільшення майбутніх економічних вигод від використання ремонтованого об’єкта чи ні. Тим більше що сам Мінфін у листі від 26.11.09 р. № 31-34000-20-9/32227 зауважив, що питання визначення технічних характеристик ознак ремонту, реконструкції, модернізації будівель, споруд та інших ОЗ не належать до його повноважень.

Для правильної класифікації ремонту бухгалтеру потрібно мати відповідний розпорядчий документ (рис. 5).

Рис. 5. Зразок наказу про класифікацію ремонтних робіт

При оприбуткуванні ТМЦ, придатних для подальшого використання, підприємство відображає доходи. Виходячи з Методрекомендацій № 561 (ср. ), такі доходи показують на субрахунку 746 «Інші доходи» у кореспонденції з дебетом рахунків обліку запасів (наприклад, 207 «Запасні частини»). Факт оприбуткування ТМЦ можна підтвердити складанням Прибуткового ордера типової форми № М-4, затвердженої наказом Мінстату України від 21.06.96 р. № 193.

При подальшому використанні таких ТМЦ підприємство має право відобразити витрати в загальному порядку.

Податкові зобов’язання з ПДВ не нараховують на підставі п. 189.10 ПКУ. Хоча ця норма стосується оприбуткування ТМЦ у результаті ліквідації ОЗ, вважаємо, що і в цьому випадку вона має застосовуватися. Це збігається і з позицією податківців, які дотримуються думки, що оприбуткування надлишків ТМЦ не відповідає поняттю «постачання товарів», тому не обкладається ПДВ (підкатегорія 101.02 ЗІР ДФСУ).

Ремонт орендованих ОЗ

У орендаря згідно з п. 8 П(С)БО 14 «Оренда»:

• витрати на поточний і капітальний ремонти, які не призводять до збільшення майбутніх економічних вигод від використання об’єкта, уключають до витрат і відображають за тими самими статтями витрат, що й орендну плату;

• витрати на ремонти, які призводять до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об’єкта, у повному обсязі капіталізують. При цьому на суму витрат, що капіталізуються, створюють об’єкт ІНМА (однойменний субрахунок 117). Амортизують такий об’єкт одним з двох методів — прямолінійним або виробничим (п. 27 П(С)БО 7).

Нюанс: особи, які здійснюють коригування фінрезультату до оподаткування на податкові різниці (з річним доходом понад 20 млн грн.), не мають права в податковому обліку застосовувати виробничий метод (п.п. 138.3.1 ПКУ).

Строк амортизації «ремонтного об’єкта» особам, які здійснюють коригування фінрезультату до оподаткування (з річним доходом понад 20 млн грн.), є сенс встановлювати виходячи з мінімально допустимого строку корисного використання об’єкта, що ремонтується, установленого в п.п. 138.3.3 ПКУ. Решта осіб можуть встановити такий строк виходячи зі строку дії договору оренди. При визначенні вартості, що амортизується, враховують ЛВ створеного об’єкта (суму можливої компенсації таких витрат орендодавцем).

Таблиця 1. Бухгалтерський облік операцій з компенсації ремонту орендованого об’єкта у орендаря

У листі Мінфіну від 27.02.06 р. № 31-34000-20-16/4000 було зазначено, що зобов’язання орендодавця щодо компенсації здійснених орендарем поліпшень об’єкта орендованого майна, які неможливо відокремити від майна без завдання йому шкоди, відображають на підставі первинного документа, в якому має вказуватися, зокрема, погоджена сторонами сума компенсації (обсяг господарської операції). На практиці зазвичай складають акт приймання-передачі ОЗ, поверненого з оренди.

На суму такого зобов’язання орендодавець збільшує первісну вартість поверненого з оренди майна в порядку, установленому для ремонту власних ОЗ (див. рис. 4).

Витрати на ремонт, що не компенсуються орендарю, орендар і орендодавець відображають так (див. табл. 2).

Таблиця 2. Бухгалтерський облік операцій з ремонту, що не компенсується орендодавцем

Документи та скорочення статті

Методрекомендації № 561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.03 р. № 561.

ОЗ — основні засоби.

ЗВВ — загальновиробничі витрати.

ЛВ — ліквідаційна вартість.

П(П)В — первісна (переоцінена) вартість.

ІНМА — інші необоротні матеріальні активи.

ТМЦ — товарно-матеріальні цінності.