Що таке ЕЦП?
Одним із обов’язкових реквізитів електронного первинного документа, в тому числі ПН та РК, є електронний підпис особи, відповідальної за здійснення господарської операції, та правильність його оформлення (ст. 6 Закону № 851).
Електронний підпис накладається на первинний документ, оформлений в електронній формі відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Без такого підпису електронний документ не може бути підставою для обліку та не матиме юридичної сили (ст. 1 Закону № 851).
Звертаємо увагу: на електронний первинний документ накладається електронний підпис (у широкому розумінні цього терміна), а не лише один з його різновидів, наприклад електронний цифровий підпис (ЕЦП) (п. 2.4 Положення № 88). Водночас якщо мова йде про створення ПН та РК у електронному вигляді, то тут слід говорити саме про накладання ЕЦП, тобто окремого виду електронного підпису, отриманого за результатом криптографічного перетворення набору електронних даних, який додається до цього набору або логічно з ним поєднується і дає змогу підтвердити його цілісність та ідентифікувати підписувача (ст. 1 Закону № 852). Простіше кажучи, ЕЦП є елементом захисту первинного документа (в нашому випадку ПН чи РК) від підробки, що забезпечує можливість контролю цілісності та підтвердження достовірності цього документа, а також установлення відсутності спотворення інформації в електронному документі.
Правовий статус ЕЦП визначено Законом № 852 (ср. ), який до того ж регулює відносини, що виникають при використанні ЕЦП в електронних документах.
ЕЦП як різновид електронного підпису накладається за допомогою особистого (закритого, секретного) ключа та перевіряється за допомогою відкритого (загальнодоступного, публічного) ключа (ст. 1 Закону № 852). Це дозволяє ідентифікувати підписувача, а також підтвердити достовірність ЕЦП в електронному документі та цілісність даних останнього.
Під терміном «особистий ключ» розуміють параметр криптографічного алгоритму формування ЕЦП, доступний тільки підписувачу. Це спеціальний код, відомий тільки особі, яка підписала документ. Під «відкритим ключем» мають на увазі параметр криптографічного алгоритму перевірки ЕЦП, доступний всім суб’єктам відносин у сфері використання ЕЦП.
Документом, що засвідчує чинність та належність відкритого ключа підписувача, є сертифікат відкритого ключа, виданий центром сертифікації ключів.
За правовим статусом ЕЦП в електронному документі, в тому числі і ПН, при виконанні певних елементарних умов прирівнюється до власноручного підпису (печатки) у документі на паперовому носії інформації (ст. 3 Закону № 852). До таких умов відносять:
• ЕЦП підтверджено з використанням посиленого сертифіката ключа (сертифіката ключа, що відповідає вимогам Закону № 852, виданого акредитованим центром сертифікації ключів, засвідчувальним центром, центральним засвідчувальним органом) за допомогою надійних засобів цифрового підпису (засобів ЕЦП, що мають сертифікат відповідності чи позитивний експертний висновок за результатами держекспертизи у сфері криптографічного захисту інформації);
• під час перевірки використовується посилений сертифікат ключа, чинний на момент накладання ЕЦП;
• особистий ключ підписувача відповідає відкритому ключу, зазначеному в сертифікаті.
Тепер, коли ми з’ясували, що таке ЕЦП і яка його роль у документообігу підприємства, перейдемо до порядку його отримання.
Отримуємо ЕЦП правильно!
Для отримання ЕЦП слід звернутися до одного з акредитованих сертифікаційних центрів.
Найпопулярнішою організацією в цій сфері є АЦСК ІДД — акредитований центр сертифікації ключів Інформаційно-довідкового департаменту ДФС. Адже там можна безкоштовно отримати ЕЦП. Офіційний сайт цієї організації: www.acskidd.gov.ua. У розділі «Реєстрація користувачів» цього сайту ви відшукаєте багато корисної інформації про те, як отримати та користуватися ЕЦК.
Ми ж говоримо сьогодні лише про отримання ЕЦП. Тому далі наведемо алгоритм його отримання у АЦСК ІДД (див. рис. 1).
Рис. 1. Алгоритм отримання ЕЦП у АЦСК ІДД ДФСУ
Щоб накладати ЕЦП на ПН (інші первинні документи, звітність), у вас має бути відповідне програмне забезпечення. Безоплатне програмне забезпечення, що є засобом накладення ЕЦП, ви можете знайти на сайті АЦСК ІДД у розділі «Реєстрація користувачів» (http://www.acskidd.gov.ua/program_obespech). Крім того, існує і ряд комерційних програмних забезпечень, які ви можете використовувати для накладання ЕЦП. Шукайте їх на просторах Інтернету. Яке саме програмне середовище вибрати, вирішувати лише вам, виходячи з особистих мотивів та потреб.
До відома! Отримати ЕЦП можна також, звернувшись до інших (комерційних) центрів сертифікації. Перелік таких центрів можна знайти на сайті Держстату (http://ukrstat.org/uk/elektr_zvit/inf_akcen/centr.htm). Правила отримання ЕЦП у таких організацій і їх вартість дізнавайтеся у таких акредитаційних центрах.
Накладання ЕЦП на ПН/РК
Після отримання ЕЦП і встановлення відповідного програмного забезпечення ви готові до складання ПН/РК в електронному вигляді і накладання на неї ЕЦП. Правила накладання ЕЦП на такі документи прописано у п. 5 Порядку № 1246. Відповідно до цих норм порядок накладання ЕЦП на ПН/РК залежить від того, хто складає такі документи: юрособа чи фізособа. Алгоритм накладання ЕЦП наведено на рис. 2.
Рис. 2. Послідовність накладання ЕЦП на ПН і РК при їх складанні
Звертаємо увагу: накладати ЕЦП на ПН чи РК може не тільки керівник суб’єкта господарювання чи бухгалтер, а й інші посадові особи. Щоб ці особи могли накласти ЕЦП на ПН чи РК, необхідно делегувати їм право підпису.
Щоб це зробити, ви маєте:
• по-перше, отримати ЕЦП в акредитованих центрах сертифікації ключів для такої особи;
• по-друге, подати контролерам за місцем реєстрації посилені сертифікати ЕЦП такої особи.
При цьому накладати ЕЦП в такому випадку потрібно за загальними правилами (див. рис. 2), тобто спочатку на складену ПН чи РК накладається ЕЦП посадової особи, якій делеговано право підпису ПН та/або РК, а потім ЕЦП, що є аналогом відбитка печатки платника податку (за наявності). Тобто нічого складного немає.
Після накладення ЕЦП на ПН/РК особа, яка уповноважена реєструвати ПН/РК у ЄРПН, має зашифрувати ПН/РК та надіслати їх до ДФС засобами телекомунікаційного зв’язку (п. 7 Порядку 1246).
Варто зауважити: після запровадження з 01.02.15 р. суцільної реєстрації ПН/РК в окремих випадках платники ПДВ будуть реєструвати в ЄРПН і ПН/РК, які виписані не від їх імені. Мова йде про випадки, коли платник ПДВ:
1) отримує послуги від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України. В цьому випадку покупець послуг не тільки буде реєструвати ПН у ЄРПН, а й виписувати її від імені продавця. Річ у тім, що нерезидент, який надає послуги на території України, не вважається платником ПДВ. А тому виписувати ПН на таку поставку і реєструвати у ЄРПН, а отже, і накладати ЕЦП на ПН, буде саме покупець таких послуг (резидент, платник ПДВ).
Важливо! Накладати ЕЦП на таку ПН покупець буде так, якби він був продавцем, тобто за загальними правилами (див. рис. 2);
2) отримує РК, яким зменшується сума компенсації вартості товарів (послуг). Про те, що такий РК має реєструвати в ЄРПН саме покупець товарів (послуг) з 01.02.15 р., чітко прописано в п. 5 Порядку № 1246. Тому незважаючи на те, що РК до ПН виписав постачальник, реєструвати його буде покупець.
Зауважимо: оскільки виписує РК саме постачальник, то при виписці такого документа він має накласти на нього ЕЦП за загальними правилами (див. рис. 2), тобто як особа, що створила такий документ. І тільки після цього такий РК надсилається його отримувачу (покупцю). Покупець же у свою чергу, незважаючи на присутність на РК ЕЦП продавця (постачальника), має перед реєстрацією такого документа у ЄРПН накласти на нього власний ЕПЦ. Робити це він буде у порядку, передбаченому для постачальника (продавця). Тобто у загальному порядку (див. рис. 2 на с. 19). Отже, фактично на одному РК буде накладено ЕЦП двох суб’єктів господарювання покупця і продавця товарів (послуг).
Не співпадають підписи в ПН
Як видно із вищенаведеного, при дотримання нескладних правил не повинно бути труднощів при накладанні ЕЦП на ПН/РК. Водночас, як показала практика, проблеми виникають, і доволі часто. Про те, як боротись із «технічними» неполадками та збоями у роботі електронних сервісів, ви можете прочитати у «БТ», 2015, № 9, с. 16. Головна ж проблема пов’язана із тим, що в ПН/РК електронний «розчерк пера» має поставити один працівник (його дані занесені до поля «ініціали та прізвище особи, яка склала податкову накладну»), а фактично при реєстрації ПН/РК в ЄРПН накладено ЕЦП іншої особи.
Таке відбувається або через неуважність творців ПН/РК, або через порушений алгоритм заповнення ПН/РК і проставляння в них ЕЦП програмним забезпеченням.
Наявність таких розбіжностей податківці завжди розцінювали та розцінюють і досі як порушення порядку складання ПН.
Аргументують вони це тим, що у п. 5 Порядку № 1246 регламентовано порядок накладення ЕЦП на ПН/РК особи, якій делеговано право складати ПН. А тому контролери вважають, що делегувавши повноваження складати ПН, платник ПДВ зобов’язаний делегувати їй і обов’язок щодо реєстрації ПН/РК у ЄРПН. Як наслідок, ЕЦП при її реєстрації в ЄРПН, та підпис, що скріплює цю ПН/РК при її видачі, повинні належати одній особі. Звісно, такий висновок із положень Порядку № 1246 не випливає. Однак сперечатись із контролерами через такі «дрібниці» — собі дорожче.
До 01.01.15 р. за наявності розбіжностей контролери вважали таку ПН неналежним чином оформленою (листи ДПСУ від 28.03.13 р. № 7454/7/15-33-17-04, від 04.03.13 р. № 3341/6/15-3115), а це, як ви розумієте, загрожувало:
• для продавця — проведенням документальної позапланової виїзної перевірки на підставі абз. 10 п. 201.10 ПКУ — виявлення розбіжностей даних ПН/РК та ЄРПН;
• для покупця — позбавленням права на податковий кредит.
Хоча суди дотримувалися іншої позиції — вони повністю підтримували платників податків і вважали, що наявність різних підписів не є порушенням (ухвали ВАдСУ від 08.07.14 р. у справі № К/800/11634/14, від 26.05.14 р. у справі № К/800/34980/13).
З настанням 2015 року нічого не змінилося. Податківці дотримуються тієї самої фіскальної позиції (лист ДФСУ від 17.02.15 р. № 5292/7/99-99-19-03-02-17).
Із такими вимогами контролерів ми погодитися не можемо. Річ у тім, що ні ПКУ, ні Порядок № 1246, ні Порядок заповнення ПН не зобов’язують платника оформляти ЕЦП для кожної особи, уповноваженої виписувати ПН. Водночас оскільки переконати контролерів у протилежному можуть лише суди, то радимо вам бути обачними.
Якщо така ситуація все ж виникла, то виправити її можна за допомогою РК. У шапці такого РК слід повторити дані ПН. Табличну частину контролери рекомендують не заповнювати. Однак щоб такий РК пройшов контроль структури електронного документа, варто заповнити гр. 1 — 3 табличної частини. У гр. 2 можна вказати причину: «Помилка допущена в даних особи, яка склала податкову накладну». Всі інші поля табличної частини РК заповнювати не обов’язково. У полі, яке призначене для даних особи, яка склала ПН, потрібно вписати дані тієї особи, чий ЕЦП було накладено на ПН при реєстрації її у ЄРПН.
Щоб не допустити такої помилки, радимо вам обрати один із таких алгоритмів роботи:
• оформити ЕЦП на кожного працівника, якому делеговано право виписувати ПН. Кожен із них буде реєструвати свої ПН у ЄРПН;
• у всіх ПН вказувати дані працівника, котрий зобов’язаний реєструвати ПН у ЄРПН.
У таких випадках при звірці даних ЄРПН та отриманих ПН розбіжностей не буде.
Документи та скорочення статті
Закон № 851 — Закон України «Про електронні документи та електронний документообіг» від 22.05.03 р. № 851-IV.
Закон № 852 — Закон України «Про електронний цифровий підпис» від 22.05.03 р. № 852-IV.
Порядок № 1246 — Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою КМУ від 29.12.10 р. № 1246.
Положення № 88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом МФУ від 24.05.95 р. № 88.
ЕЦП — електронний цифровий підпис.
ПН — податкова накладна.
РК — розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної.
ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.
