Розкомплектування товару: оцінюємо і продаємо правильно!

Методика визначення вартості

Однією з головних проблем при розкомплектуванні товару є визначення вартості окремих його частин. Річ у тому, що в товаросупровідних документах на укомплектований товар (накладних, рахунках-фактурах, податкових накладних) зазвичай постачальник вказує лише загальну вартість комплекту і не наводить інформацію про ціну кожного окремого об’єкта, що входить до його складу.

Тому підприємство-покупець, що здійснює розкомплектування товарів, має саме визначити (розподілити) вартість кожної окремої частини комплекту. Можна виділити два способи визначення вартості складових будь-якого комплекту.

Спосіб 1. За кількістю складових комплекту. Цей спосіб є найпростішим. Суть його зводиться до такого: для визначення вартості складових комплекту достатньо розподілити вартість комплекту між його складовими пропорційно кількості складових, які входять до такого комплекту. Цей метод варто застосовувати, коли комплект складається лише з товарів одного виду, які мають однакові характеристики (розмір, об’єм тощо).

У такому разі, аби визначити вартість окремих складових комплекту, просто поділіть фактичну вартість комплекту на кількість одиниць товару, що входить в нього.

Приклад 1. До чайного сервізу входять 6 чашок та 6 тарілок. Його вартість (без ПДВ) складає 300 грн. Якщо сервіз розділити на 6 комплектів (чашка + тарілка), то отримаємо вартість такого набору — 50 грн. (300 : 6).

Застосування цього методу не дозволить правильно розподілити вартість кожного з елементів новоутвореного товару, якщо комплект складається із «різношерстих» складових: комплект складається з різних об’єктів (вирішили окремо продавати чашки та тарілки з сервізу, згаданого у прикладі 1) або складові комплекту однорідні, але мають різні додаткові показники (сервіз складається тільки з тарілок або чашок, які різні за розмірами, об’ємом тощо).

Щоб оцінити складові, отримані при розкомплектуванні такого товару, доведеться використати наступний спосіб оцінки.

Спосіб 2. За справедливою (договірною) вартістю кожної із складових комплекту. Даний метод стане в нагоді у випадку, коли комплект складається з неподібних об’єктів. Такі об’єкти, як ви розумієте, не можна порівняти, а отже, просто розподілити вартість комплекту між його складовими, спираючись тільки на кількісні показники, не можна. Тому слід знайти для всіх об’єктів одну базу розподілу.

Такою базою, на наш погляд, є справедлива* (договірна) вартість кожної із складових комплекту. Справа у тому, що саме справедлива (договірна) вартість як критерій розподілу, на наш погляд, може урахувати всі характеристики товару, що розкомлектовується (масу, об’єм, естетичне оформлення, матеріал, з якого він виготовлений, тощо), а отже, і доволі точно (наскільки це можливо) визначити вартість таких об’єктів.

* Справедлива вартість — сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов’язання за звичайних умов на певну дату ( п. 4 П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств»). Для товарів це буде ціна продажу за вирахуванням витрат на реалізацію та суми надбавки (прибутку) виходячи з надбавки (прибутку) для аналогічних товарів.

Щоб розрахувати вартість складових комплекту, вам доведеться:

1) визначити справедливу (договірну) вартість кожної із складових комплекту. Для цього просто знайдіть вартість продажу подібних об’єктів. Наявність Інтернету значно полегшить вирішення такої задачі, якщо подібних об’єктів у вас у продажу немає;

2) розрахувати частку (співвідношення) вартості комплекту до загальної справедливої вартості усіх об’єктів, що входять у комплект;

3) отриману частку (коефіцієнт) помножити на справедливу вартість кожного об’єкта із комплекту.

Здійснивши ці нехитрі дії, ви зможете з легкістю оцінити вартість кожної складової розкомплектованого товару.

Приклад 2. За даними прикладу 1 підприємство вирішило продавати чашки та тарілки окремо. При цьому справедлива вартість однієї чашки складає 50 грн., а тарілки — 30 грн. Враховуючи це, загальна справедлива вартість складових сервізу становить 480 грн. (50 х 6 + 30 х 6).

Співвідношення вартості комплекту та загальної справедливої вартості його складових дасть коефіцієнт 0,625 (300 : 480).

Виходячи з цих показників вартість розкомплектованої:

• чашки становитиме 31,25 грн. (50 х 0,625);

• тарілки —18,75 грн. (30 х х 0,625).

Відображення в обліку

Бухгалтерський облік. Суб’єкт господарювання, який придбав комплект товарів, має спочатку оприбуткувати його на субрахунок 281 «Товари на складі».

Для бухобліку товари, придбані з метою подальшого продажу, є запасами. Тому обліковувати розподіл комплекту товарів необхідно на підставі норм П(С)БО 9 «Запаси». Тобто придбаний комплект товарів зараховуєте на баланс за первісною вартістю ( п. 9 П(С)БО 9).

І тільки після оприбуткування товарів на баланс та прийняття рішення про розкомплектування ви будете здійснювати сам розподіл. Для цього вам потрібно розподілити вартість придбаного комплекту, що обліковується на субрахунку 281, на частини між аналітичними рахунками, які відкриті в розрізі цього субрахунку.

Бухгалтерський облік вищезгаданих витрат буде залежати від того, чи планувалося перед придбанням комплекту товарів його розкомплектування.

1. Заплановане розкомплектування. Витрати, понесені на розкомплектування товару (а саме витрати на розпакування товару, розподіл його на складові та упакування частин товару в нову заздалегідь придбану упаковку тощо), слід вважати операціями по доведенню придбаних товарів до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях. А тому ці витрати слід включати до первісної вартості кожного нового утвореного товару як інші витрати ( п. 9 П(С)БО 9).

Таким чином, первісна вартість новостворених товарів після розкомплектування буде складатися із розподіленої частини витрат на придбання комплекту товарів (як саме проводити розподіл, читайте на с. 17) і витрат, понесених на доопрацювання таких товарів.

2. Спонтанне розукомплектування — якщо такі дії викликані виробничою необхідністю. Наприклад, розкомплектування є наслідком великого попиту на товар, що входить у комплект, або виникнення форс-мажорних обставин.

Тобто операції з розкомплектування проводяться лише з метою зацікавлення споживачів придбати розкомплектований товар. Тому витрати, понесені на такі заходи, слід вважати витратами на збут. Такі витрати, як ви розумієте, осядуть у дебеті рахунка 93 «Витрати на збут» і будуть включені до витрат того періоду, в якому вони були понесені ( п. 14 П(С)БО 9).

Якщо ж ідеться про форс-мажорні обставини (знищення однієї з частин комплекту, наприклад, однієї чашки чи тарілки), то при визначенні вартості розкомплектованого товару слід визначати вартість і знищених товарів. І тільки потім, орієнтуючись на цю вартість, вам доведеться списати такі товари на надзвичайні витрати.

Зауважимо. Суб’єкт господарювання може інколи не тільки проводити розкомплектування товару (перепакування), а й здійснювати додаткові операції, щоб зацікавити покупців придбати товар (нанести свій логотип, звичайно, якщо це дозволено виробником). Такі дії, на наш погляд, можна вважати рекламними заходами. А тому витрати на такі маніпуляції із розкомплектованим товаром, на наш погляд, слід вважати витратами на збут.

До відома! Документальним підтвердженням здійснення операцій із розкомплектування виступає бухгалтерська довідка, в якій детально описано причини та порядок розподілу комплекту на складові частини.

Податковий облік. Що стосується податку на прибуток, то з 01.01.15 р. визначати оподаткований прибуток слід виходячи з даних бухобліку, іноді з урахуванням податкових різниць. Тому все вищесказане для відображення операцій з розкомплектування товарів у бухобліку відноситься і до податкового обліку.

Якщо ж розглядати ПДВ, то тут слід звернути увагу на один нюанс: при реалізації розкомплектованого товару, як і при реалізації інших видів товарів, слід орієнтуватися на мінімальну базу оподаткування, визначну у  п. 188.1 ПКУ. Для покупних товарів/послуг вона не може бути нижчою за ціну їх придбання.

Водночас коли продаються частини комплекту окремо, то постає запитання: як визначити цю мінімальну межу? На наш погляд, такою вартістю у випадку розкомплектування буде вважатися вартість товару, яку підприємство визначило при розподілі «вхідної» вартості, орієнтуючись на один із методів (див. вище), а не на вартість усього комплекту.

Також декілька слів скажемо і про правила визначення коду УКТ ЗЕД. Річ у тім, що коли відбувається розкомплектування імпортного товару (наприклад, сервізу чи комплекту білизни), то підприємство фактично отримує новий вид товару. А тому виникає запитання: який код УКТ ЗЕД ставити у податковій накладній? На наш погляд, слід ставити той код, який був присвоєний комплекту. Річ у тім, що зазвичай розкомплектуванню підлягає товар, який складається з об’єктів, які мають ті ж властивості, що і весь комплект. Код УКТ ЗЕД характеризує сукупність товарів, які об’єднані певними властивостями. Тому навіть після розподілу комплекту на складові частини з точки зору УКТ ЗЕД нічого не змінюється. Так, наприклад, якщо ви розкомплектовуєте столовий порцеляновий сервіз на чашки і тарілки, то код УКТ ЗЕД сервізу і тарілок та чашок, які отримали після розкомплектування, буде один і той же: «6911 10 00 00 Посуд та прибори столові або кухонні».

Практична ситуація

Орієнтуючись на дані прикладу 2 (див. с. 18), відобразимо в обліку проведення розкомплектування сервізу. Але з урахуванням того, що витрати на розкомплектування кожної окремої складової сервізу склали 5 грн. (нова упаковка). Усього ж витрати на розкомплектування склали 60 грн. (5 грн. х 12 шт.).

У звітному періоді реалізовано 6 тарілок за ціною 36 грн./шт. (з ПДВ) на суму 216 грн. (у тому числі ПДВ — 36 грн.) і 3 чашки за ціною 60 грн./шт. (з ПДВ) на суму 180 грн. (у тому числі ПДВ — 30 грн.).

Облік витрат на розкомплектування сервізу