Подарунками ситий не будеш: продаємо безоплатно отримані активи

Почнемо з безоплатно отриманих товарів

ПНП. Ви вже знаєте, що з 01.01.15 р. об’єкт обкладення ПНП визначається за бухобліковими правилами, але з коригуванням на податкові різниці ( п.п. 134.1.1 ПКУ). Тому орієнтуватися в питанні обкладення ПНП продажу безоплатно отриманих товарів будемо на вимоги П(С)БО.

Нагадаємо: прибуткуючи безоплатно отримані товари (на субрахунку 281 «Товари на складі», адже ми говоримо про активи, призначені для продажу), ви повинні були за їх первісну вартість прийняти справедливу вартість* таких товарів з урахуванням витрат, передбачених п. 9 П(С)БО 9 «Запаси» ( п. 12 П(С)БО 9):

* Справедлива вартість — це сума, за яку можна продати актив або оплатити зобов’язання у звичайних умовах на певну дату ( п. 4 П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств»).

• сум ввізного мита;

• сум непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів, що не відшкодовуються підприємству;

• транспортно-заготівельних витрат;

• інших витрат, безпосередньо пов’язаних з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Більше того, при оприбутковуванні безоплатно отриманого товару в підприємства відбулося збільшення активів ( п. 5 П(С)БО 15 «Дохід»). Відповідно, у нього виник дохід, який відображають на субрахунку 718 «Дохід від безоплатно отриманих оборотних активів».

Тоді при продажу безоплатно отриманого товару вам достатньо:

• списати його собівартість у дебет субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів»;

• відобразити дохід від продажу на субрахунку 702 «Дохід від реалізації товарів».

Жодних коригувань фінрезультату за такими операціями ПКУ не передбачено.

ПДВ. Безоплатне отримання товарів для підприємства не несе в собі жодних ПДВ-наслідків, адже сформувати ПК за такою операцією воно не зможе (вартість постачання і сума ПДВ дорівнюють нулю).

У цьому випадку «постраждає» тільки дарувальник, якому доведеться нарахувати ПЗ з ПДВ (якщо він зареєстрований платником ПДВ).

Проте якщо при доставці таких товарів ви оплатили послуги сторонньої організації з вантаження, доставки або розвантаження таких товарів (у вас з’явилися витрати, супутні безоплатному постачанню), то ніхто не може вам перешкодити включити сплачені суми ПДВ до ПК. Звичайно, за умови, що виконавець правильно оформить ПН і зареєструє її в ЄРПН.

При подальшому продажу безоплатно отриманого товару дійте як при звичайному постачанні ( п.п. 14.1.191 ПКУ). Інакше кажучи, вам необхідно буде нарахувати ПЗ, навіть якщо ви не показували ПК.

Базою оподаткування буде договірна ціна.

Зверніть увагу! За даними бухобліку, первісна вартість таких товарів відповідатиме не ціні придбання, а справедливій вартості. Тому при визначенні мінімальної межі для бази обкладення ПДВ ( п. 188.1 ПКУ) не можна орієнтуватися на дані бухобліку (звичайну ціну). З 01.01.16 р. таку вимогу встановлено в  п. 188.1 ПКУ тільки для самостійно виготовлених товарів (готової продукції), а ми розглядаємо ситуацію з подарованими товарами. Тому за мінімальну базу обкладення ПДВ можна прийняти тільки ту частину первісної вартості безоплатно отриманих товарів, що відповідає сумі витрат, понесених при отриманні таких товарів (наприклад, витрати на транспортування).

Щоб не створювати собі проблем і не давати зайвого приводу для претензій контролерам, рекомендуємо в бухобліку виділити окремий субрахунок для безоплатно отриманих товарів.

Приклад. Підприємство безоплатно отримало товар від свого засновника (резидента), справедлива вартість якого — 10000 грн. Витрати з доставки товару поніс отримувач у розмірі 600 грн. (у тому числі ПДВ — 100 грн.). Через якийсь час підприємство вирішує продати безоплатно отримані товари за ціною 9000 грн. (у тому числі ПДВ — 1500 грн.).

А як бути з основними засобами?

ПНП. Знову ж таки діємо згідно з вимогами П(С)БО. Але тепер ми скористаємося іншим положенням — П(С)БО 7 «Основні засоби».

Нагадаємо: при безоплатному отриманні ОЗ за первісну вартість таких активів приймають їх справедливу вартість на дату отримання таких ОЗ з урахуванням витрат, передбачених п. 8 цього документа ( п. 10 П(С)БО 7), а точніше:

• реєстраційних зборів, держмита та аналогічних платежів, пов’язаних з придбанням (набуттям) прав на об’єкт ОЗ;

• сум ввізного митного збору;

• сум непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) ОЗ (якщо вони не відшкодовуються підприємству/установі);

• витрат зі страхування ризиків доставки ОЗ;

• витрат на транспортування, встановлення, монтаж, налагодження ОЗ;

• інших витрат, безпосередньо пов’язаних з доведенням ОЗ до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.

До речі, аналогічний порядок формування первісної вартості безоплатно отриманих ОЗ передбачає і  п. 13 Методрекомендацій № 561.

Принагідно зауважимо: визначити справедливу вартість подарованого об’єкта можна двома способами:

• скориставшись послугами незалежного спеціаліста;

• самостійно (створивши на підприємстві відповідну комісію).

Далі все просто. Безоплатно отримані ОЗ і супутні такому отриманню витрати відображаємо як при звичайному придбанні ОЗ:

• при первісному визнанні — на відповідних субрахунках рахунка 15 «Капітальні інвестиції»;

• після введення в експлуатацію — на субрахунках рахунка 10 «Основні засоби».

Увага! Вартість безоплатно отриманих ОЗ одразу (при їх отриманні) до доходу не потрапляє. Спочатку вона збільшує власний капітал підприємства (Дт 15 — Кт 424 «Безоплатно отримані необоротні активи»).

Причому тільки на суму, що дорівнює справедливій вартості безоплатно отриманого об’єкта. Інші обов’язкові платежі та витрати, що пов’язані з доведенням такого об’єкта до стану, придатного для використання, туди не потрапляють. Вони тільки збільшують первісну вартість об’єкта ОЗ.

І не забувайте: незважаючи на те, що ОЗ отримані безоплатно, їх первісну вартість також потрібно амортизувати ( п. 22 П(С)БО 7).

Нараховують її у звичайному порядку — за допомогою проводки: Дт рахунка обліку витрат (залежно від напряму використання об’єкта) — Кт 131 «Знос основних засобів». Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, в якому об’єкт основних засобів став придатним для корисного використання ( п. 29 П(С)БО 7). Для цього застосовують один із методів, запропонованих п. 26 П(С)БО 7.

Одночасно з нарахуванням амортизації визнається дохід у сумі, пропорційній сумі амортизації відповідних активів. Суму такого доходу відображають за допомогою запису: Дт 424 — Кт 745 «Дохід від безоплатно отриманих активів».

Ураховуючи все зазначене, при продажу безоплатно отриманих ОЗ вам необхідно:

1. Перевести об’єкт ОЗ у необоротні активи, утримувані для продажу* (зараховуємо на субрахунок 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» за залишковою вартістю і списуємо накопичену суму амортизації об’єкта ОЗ, що продається).

* Напряму списуються з балансу тільки ОЗ при безоплатному переданні або списанні через невідповідність критеріям активу.

2. І тільки після цього розпочинати їх реалізацію.

Після того, як об’єкт ОЗ передано покупцю (на дату відвантаження), відображаємо дохід від реалізації за Кт 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів». Балансову вартість активу при реалізації списуємо до Дт 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів».

Увага! За підсумками звітного періоду вам доведеться скоригувати фінрезультат на податкові різниці (для тих, хто проводить такі коригування), тобто:

1. Збільшити фінрезультат:

• суму залишкової вартості об’єкта ОЗ, визначену відповідно до НП(С)БО або МСФЗ (Дт 943 — Кт 286);

• суму нарахованої амортизації ОЗ відповідно до НП(С)БО або МСФЗ (оборот Кт 131).

2. Зменшити фінрезультат:

• суму залишкової вартості об’єкта ОЗ, визначену з урахуванням ст. 138 ПКУ (використовуємо аналітичні дані податкового обліку);

• суму розрахованої амортизації ОЗ відповідно до п. 138.3 ПКУ (використовуємо аналітичні дані податкового обліку).

ПДВ. Підприємство, що безоплатно отримало об’єкт ОЗ, сформувати ПК за такою операцією не може («вхідного» ПДВ тут не буде).

Інша справа, якщо ви понесли витрати, супутні безоплатному отриманню ОЗ (наприклад, на монтаж, налагодження, дообладнання). Суми «вхідного» ПДВ за такими операціями можна віднести до ПК на загальних підставах (звичайно, за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН).

Увага! Якщо ОЗ, що надійшли, не використовуватимуться в оподатковуваних операціях у межах госпдіяльності, вам доведеться нарахувати ПЗ, що компенсують сформований раніше ПК за такими «дороблювальними» операціями ( п. 198.5 ПКУ).

При подальшому продажу безоплатно отриманих ОЗ дійте як при звичайному продажу ( п.п. 14.1.191 ПКУ). Інакше кажучи, вам необхідно буде нарахувати ПЗ.

При цьому, на відміну від безоплатно отриманих товарів, при продажу об’єктів ОЗ все ж доведеться орієнтуватися на мінімальну межу бази обкладення ПДВ, установлену п. 188.1 ПКУ. Адже ця норма чітко вимагає, щоб база оподаткування була не нижча балансової (залишкової) вартості за даними бухобліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції.

Якщо ціна продажу ОЗ все ж виявиться нижче зазначеної межі — доведеться донарахувати ПЗ на суму перевищення мінбази над договірною ціною, виписавши ПН з типом причини «16» (складена на суму перевищення балансової (залишкової) вартості необоротних активів над фактичною ціною їх постачання).

Приклад 2. Підприємство безоплатно отримало об’єкт ОЗ (комплект офісних меблів), справедлива вартість якого дорівнює 15000 грн. Витрати з доставки поніс отримувач у розмірі 600 грн. (у тому числі ПДВ — 100 грн.). Через півроку підприємство вирішує продати отримані меблі за ціною 12000 грн. (у тому числі ПДВ — 2000 грн.). На той момент залишкова вартість об’єкта становила 13562,48 грн., а сума нарахованого зносу — 1937,52 грн.

Висновки

• При продажу безоплатно отриманого товару достатньо списати його собівартість і відобразити дохід за бухобліковими правилами. Жодних коригувань фінрезультату за такими операціями ПКУ не передбачено.

• При нарахуванні ПЗ з ПДВ за такою операцією за мінімальну базу оподаткування можна прийняти тільки суму «супутніх» витрат, понесених при отриманні таких товарів.

• При продажу безоплатно отриманих ОЗ доведеться відкоригувати фінрезультат на податкові різниці (для тих, хто проводить такі коригування).

• Нараховувати ПЗ з ПДВ при такій операції необхідно за загальними правилами. Якщо ціна реалізації нижче залишкової вартості — доведеться нарахувати ПЗ на різницю.

Документи та скорочення статті

Методрекомендації № 561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом МФУ від 30.09.03 р. № 561.

ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.

ПК — податковий кредит.

ПЗ — податкові зобов’язання.

ПН — податкова накладна.

ПНП — податок на прибуток.

ОЗ — основні засоби.