Технічні умови: відображаємо в обліку

Що являють собою техумови

Технічні умови — нормативний документ, який встановлює технічні вимоги, яким мають відповідати продукція, процес або послуга, і визначає процедури, за допомогою яких може бути встановлено, чи дотримані такі вимоги (п. 22 ч. 1 ст. 1 Закону про стандартизацію). У свою чергу, нормативним документом вважають документ, який встановлює правила, настанови або характеристики щодо діяльності чи її результатів (п. 14 ч. 1 ст. 1 Закону про стандартизацію).

Технічні умови, прийняті підприємствами, застосовуються на доб­ровільних засадах (ч. 2 ст. 16 Закону про стандартизацію). Права власності на технічні умови, прий­няті підприємствами, належать таким підприємствам (ч. 3 ст. 16 Закону про стандартизацію).

Очевидно, що тут ідеться про право інтелектуальної власності, а саме про авторське право. Віднесення техумов до нормативних актів на факт наявності авторських прав не впливає, оскільки згідно зі ст. 434 ЦКУ і абз. «в» ст. 10 Закону № 3792 не можуть бути об’єктами авторських прав акти органів державної влади та органів місцевого самоврядування (закони, укази, постанови, рішення, державні стандарти тощо). А інші нормативні документи охороняються цим Законом як авторські права.

На нашу думку, техумови є твором технічного, наукового характеру, який згідно з ч. 6 ст. 1 Закону № 143 є об’єктом права інтелектуальної власності.

Інтелектуальною складовою тех­умов є науково-технічна інформація, під якою мають на увазі: «будь-які відомості та/або дані про вітчизняні та зарубіжні досягнення науки, техніки і виробництва, одержані в ході науково-дослідної, дослідно-конструкторської, проектно-технологічної, виробничої та громадської діяльності, які можуть бути збережені на матеріальних носіях або відображені в електронному вигляді» (ст. 1 Закону № 3322). А згідно зі ст. 2 цього Закону: «науково-технічна інформація, що є продуктом інтелектуальної творчої праці, становить об’єкт права інтелектуальної власності».

Прямої згадки техумов серед об’єктів авторських прав законодавчі акти не містять, тому їх можна віднести до «інших творів» з ч. 1 ст. 8 Закону № 3792 і  п.п. 4 ч. 1 ст. 433 ЦКУ.

Техумовам також може бути присвоєний статус ноу-хау (п.п. 5 ч. 1 ст. 1 Закону № 143). А згідно зі ст. 1 Закону № 1560 ноу-хау є: «сукупність технічних, технологічних, комерційних та інших знань, оформлених у вигляді технічної документації, навиків та виробничого досвіду, необхідних для організації того чи іншого виду виробництва, але не запатентованих».

Тому, якщо в техумовах відображаються відомості про технологію виробництва нових видів продукції (наприклад, про компоненти, що входять до складу продукту), вони можуть бути віднесені до ноу-хау*.

* Те, що техдокументація може належати до комерційної таємниці, свого часу підтверджував і МФУ в листі від 20.06.07 р. № 31020-3-8/3373.

Ноу-хау зазвичай присвоюють статус комерційної таємниці. Згідно з  ч. 2 ст. 505 ЦКУ: «комерційною таємницею можуть бути відомості технічного, організаційного, комерційного, виробничого та іншого характеру, за винятком тих, які відповідно до закону не можуть бути віднесені до комерційної таємниці».

Склад та обсяг відомостей, які становлять комерційну таємницю, спосіб їх захисту визначаються суб’єктом господарювання відповідно до закону ( ч. 1 ст. 36 ГКУ).

Виходячи з цього підприємство може прийняти рішення про присвоєння інформації, що міститься в техумовах, статусу комерційної таємниці, зокрема, ноу-хау. Таке рішення необхідно оформити розпорядчим документом (скажімо, вказати в Положенні про комерційну таємницю).

Техумови в бухобліку

Техумови як НМА. У бухгалтерському обліку техумови можна віднести до НМА, отриманому в результаті розробки. Такий НМА показують у балансі за умови, що підприємство має ( п. 7 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»):

• намір, технічну можливість і ресурси для доведення НМА до стану, в якому він придатний для реалізації або використання;

• можливість отримання майбутніх економічних вигод від реа­лізації або використання НМА;

• інформацію для достовірного визначення витрат, пов’язаних з розробкою НМА.

Стосовно техумов ці критерії зазвичай дотримуються, оскільки виробник їх розробляє перед випуском продукції. Тому техумови, як правило, визнають НМА.

Порядок відображення техумов на субрахунках бухгалтерського обліку залежить від того, надало їм підприємство статус ноу-хау чи ні.

Якщо техумови віднесені до ноу-хау, їх обліковують на субрахунку 124 «Права на об’єкти промислової власності». Якщо ж тех­умови до ноу-хау не зараховані, вони підлягають відображенню на субрахунку 125 «Авторське право та суміжні з ним права».

Відповідно до п. 25 П(С)БО 8 на такі НМА нараховують амортизацію протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством (у розпорядчому акті) при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс).

Метод амортизації НМА підприємство обирає самостійно, виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигод. Якщо такі умови визначити неможливо, амортизацію нараховують із застосуванням прямолінійного методу ( п. 27 П(С)БО 8).

Первинні документи. При оприбуткуванні техумов, які кваліфікуються як НМА, слід скласти первинну документацію, передбачену Порядком № 732 (ср. ). На обов’язковість складання такої документації неодноразово звертав увагу Мінфін (див. листи від 15.09.06 р. № 31-34000-02/23-7000/10500, від 11.04.06 р. № 31-34000-10-10/7377).

Зокрема, потрібно оформити Акт введення в господарський оборот об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-1), в якому вказати таку інформацію, як:

• назва об’єкта інтелектуальної власності (авторські права на тех­умови або ноу-хау);

• найменування та номер документа, який підтверджує майнові права на об’єкт інтелектуальної власності (номер договору з розробником або реєстраційний номер техумов);

• дата виникнення права (дата реєстрації техумов у Центрі стандартизації, метрології і сертифікації);

• власник об’єкта права інтелектуальної власності;

• правові умови введення об’єкта права інтелектуальної власності в господарський оборот (відповідно до п. 1.5 Порядку № 732 тут слід вказати номер договору з розробником або реєстраційний номер техумов);

• документ, який підтверджує вартість об’єкта права інтелектуальної власності. Згідно з п. 1.5 Порядку № 732 наводять повну назву акта оцінки, номер і дату його складання. Стосовно техумов це може бути або акт приймання-передачі техумов розробником, в якому зазначена їх вартість, або окремий акт оцінки, складений посадовими особами підприємства виходячи з витрат, фактично понесених у зв’язку з розробкою техумов.

Акт за формою № НА-1 складає приймальна комісія, призначена наказом (розпорядженням) власника або уповноваженого органу (посадової особи), який здійснює керівництво підприємством (п. 1.2 Порядку № 732).

Приклад. Підприємство в листопаді 2015 року перерахувало передоплату розробнику за розробку та реєстрацію техумов у сумі 36 тис. грн., у тому числі ПДВ — 6 тис. грн. Техумови було оприбутковано за актом прий­мання-передачі у грудні 2015 року, випуск продукції, на яку вони були розроблені, розпочатий у січні 2016 року. Згідно з внутрішніми положеннями підприємства техумови не віднесені до ноу-хау. Строк корисного використання техумов — 5 років, щомісячна сума амортизації: 30 тис. грн. : (5 років х12 міс.) = 500 грн.

В обліку ці операції відображаємо так:

Облік витрат на розробку техумов

Техумови у «прибутковому» обліку

Порядок відображення в обліку з податку на прибуток техумов, які обліковуються як НМА, залежить від того, чи проводить особа коригування фінрезультату до оподаткування на суму всіх різниць, зазначених в розд. III ПКУ ( п.п. 134.1.1 ПКУ).

«Малодохідні» платники (з річним доходом менше 20 млн грн.), які поставили позначку про непроведення коригувань в декларації за 2015 рік, відображають операції з техумовами у прибутковому обліку виключно за бухобліковими правилами.

«Високодохідні» платники, які проводять коригування фінрезультату, а також ті особи, які не поставили в декларації позначку про непроведення коригувань, обліковують техумови-НМА за податковими правилами.

У таких осіб на оподаткування впливає статус, присвоєний тех­умовам.

Техумови, які кваліфікуються як ноу-хау, входять до групи 4 НМА ( п.п. 138.3.4 ПКУ). На ці об’єкти «податковий» строк нарахування амортизації визначається правовстановлюючим документом, однак становить не менше 5 років.

Техумови, які не вважаються ноу-хау і обліковуються як об’єкт авторського права, потрапляють до групи 5 НМА з мінімальним строком амортизації не менше 2 років.

Так що тим підприємствам, які проводять коригування фінрезультату, з позиції оптимізації оподаткування вигідніше не відносити техумови до ноу-хау — тоді амортизація за такими об’єктами нараховуватиметься швидше.

Зазначені особи здійснюють такі «амортизаційні» коригування фінрезультату до оподаткування:

• збільшують фінрезультат до оподаткування на суму нарахованої амортизації НМА відповідно до НП(С)БО або МСФО ( п. 138.1 ПКУ);

• зменшують фінрезультат на суму амортизації НМА, розрахованої відповідно до п. 138.3 ПКУ ( п. 138.2 ПКУ).

Порада. Якщо ви встановите строк корисного використання НМА не менший, ніж це передбачено у ПКУ, то суми амортизації і в бух­обліку, і в податковому обліку будуть однаковими. Тоді проведені коригування на об’єкт оподаткування не вплинуть.

Якщо продукція не випускається

Сьогодні для підприємств настали не найкращі часи, та може статися так, що випуск продукції, під яку були розроблені техумови, припинено назавжди, а самі тех­умови нікого не цікавлять (продати їх неможливо). Чи можна списати такий необоротний актив?

Ми вважаємо, що можна. Оскільки підприємство не має можливості отримувати майбутні економічні вигоди від реалізації або використання НМА, у цьому випадку не дотримуються критерії, зазначені у  п.п. 7 П(С)БО 8. Тому такі техумови списуються внаслідок невідповідності критеріям визнання активом.

Якщо продукція, на яку були розроблені техумови, деякий час випускалася, очевидно, НМА-техумови були введені в експлуатацію. Тоді вони списуються проводкою: Дт 976 «Списання необоротних активів» — Кт 124, 125.

В обліку з податку на прибуток особи, які проводять коригування фінрезультату до оподаткування:

• збільшують фінрезультат на суму залишкової вартості НМА, визначеної відповідно до НП(С)БО ( п. 138.1 ПКУ);

• зменшують фінрезультат на суму залишкової вартості НМА, визначеної з урахуванням положень ПКУ ( п. 138.2 ПКУ).

Решта платників показують у прибутковому обліку операції списання за бухгалтерськими даними.

Факт списання техумов слід оформити Актом вибуття (ліквідації) об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-3).

Трапляється й так, що техумови взагалі не були введені в експлуатацію і значаться на субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів». Такі активи є капітальними інвестиціями, а не повноцінними НМА. Тому на операції списання зазначених активів не поширюються коригувальні норми ПКУ.

Відповідно, усі платники (які проводять і не проводять коригування фінрезультату) відображають такі операції у прибутковому обліку за бухобліковими правилами.

А у бухобліку на вартість такого активу роблять проводку: Дт 976 — Кт 154.

Зверніть увагу: з причини того, що техумови так і не були використані в госпдіяльності, очевидно, при їх списанні доведеться нарахувати «компенсуючі» податкові зобов’язання з ПДВ на підставі абз. «г» п. 198.5 ПКУ виходячи з балансової вартості зазначених капінвестицій*. Таке нарахування показують проводками: Дт 949 — Кт 643 і Дт 643 — Кт 641.

* Якщо при розробці техумов не було «вхідного» ПДВ, наприклад, виконавець — неплатник ПДВ, то нараховувати податкові зобов’язання не потрібно (див. лист ДФСУ від 07.08.15 р. № 29168/7/99-99-19-03-02-17).

Списання техумов, які вважаються капінвестиціями, також можна оформити Актом вибуття (ліквідації) об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-3). Хоча цей документ, у принципі, призначений для списання НМА, у ньому міститься уся необхідна інформація для списання будь-яких об’єктів інтелектуальної власності.

За бажання підприємство може цей документ «модернізувати», виключивши з нього «непотрібні» графи, а саме:

• гр. 6 «Строк корисного використання»;

• гр. 13 «Залишкова вартість, грн.»;

• гр. 14 «Ліквідаційна вартість, грн.».

Утім, можна просто у зазначених графах у типовій формі поставити прокреслення.

Висновки

• Техумови можуть бути віднесені до ноу-хау або до об’єктів авторського права.
• У бухобліку техумови зазвичай кваліфікують як НМА.
• У податковому обліку для осіб, які проводять коригування фінрезультату до оподаткування, має значення статус техумов-НМА. Для техумов, які кваліфікуються як ноу-хау, мінімальний строк нарахування амортизації в податковому обліку становить 5 років, для інших техумов, які вважаються об’єктом авторського права, — 2 роки.
• Якщо продукція, на яку були розроблені техумови, надалі не випускатиметься, техумови-НМА можна списати.
• Списанню підлягають і техумови, які значаться у складі капітальних інвестицій, при цьому коригування фінрезультату на таку операцію не проводять, однак потрібно нарахувати «компенсуючі» податкові зобов’язання з ПДВ на підставі абз. «г» п. 198.5 ПКУ.

Документи та скорочення статті

Закон про стандартизацію — Закон України «Про стандартизацію» від 05.06.14 р. № 1315-VII.

Закон № 3792 — Закон України «Про авторське право та суміжні права» від 23.12.93 р. № 3792-XII.

Закон № 143 — Закон України «Про державне регулювання діяльності у сфері трансферу технологій» від 14.09.06 р. № 143-V.

Закон № 3322 — Закон України «Про науково-технічну інформацію» від 25.06.93 р. № 3322-ХII.

Закон № 1560 — Закон України «Про інвестиційну діяльність» від 18.09.91 р. № 1560-XII.

Порядок № 732 — Порядок застосування типових форм первинного обліку об’єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів, затверджений наказом МФУ від 22.11.04 р. № 732.

НМА — нематеріальні активи.

ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.