(066) 87-010-10 Передзвоніть менi
Перейти до номеру
  • № 44
  • № 42-43
  • № 41
  • № 40
  • № 39
  • № 38
  • № 37
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
17/30
Бухгалтерський тиждень
Бухгалтерський тиждень
Листопад , 2016/№ 45

Операції з корпоративними правами у ТОВ: нюанси обліку

Товариство з обмеженою відповідальністю (ТОВ), здається, найпоширеніша форма організації бізнесу. На практиці досить часто здійснюються операції «руху» корпоративних прав (КП), коли вони переходять від одного учасника до іншого або ж до самого ТОВ. У статті ми розповімо про те, як відобразити такі операції в обліку.

Правові аспекти

КП — це права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами ( ч. 1 ст. 167 ГКУ, п.п. 14.1.90 ПКУ). Власниками КП у ТОВ є його учасники.

Учасники ТОВ мають право продати або іншим чином відступити свою частку (її частину) у статутному капіталі одному або кільком учасникам цього товариства ( ч. 1 ст. 147 ЦКУ та ч. 1 ст. 53 Закону № 1576). При цьому отримувати згоду інших учасників товариства на передачу такої частки не потрібно (п. 4.5 постанови № 4).

А от відчуження учасником ТОВ своєї частки (її частини) третім особам допускається, якщо інше не встановлено статутом товариства.

Ціна продажу частки визначається сторонами самостійно і не залежить від розміру внеску учасника у власний капітал при створенні ТОВ.

Частка учасника ТОВ може бути відчужена до повної її сплати лише у тій частині, в якій її уже сплачено ( ч. 3 ст. 147 ЦКУ та ч. 4 ст. 53 Закону № 1576).

Учасники товариства користуються переважним правом купівлі частки (її частини) учасника пропорційно до розмірів своїх часток, якщо статутом товариства або домовленістю між учасниками не встановлений інший порядок здійснення цього права. Купівля здійснюється за ціною та на інших умовах, на яких частка (її частина) пропонувалася для продажу третім особам. Якщо учасники товариства не скористаються своїм переважним правом протягом місяця з дня повідомлення про намір учасника продати частку (її частину) або протягом іншого строку, встановленого статутом товариства чи домовленістю між його учасниками, частка (її частина) учасника може бути відчужена третій особі ( ч. 2 ст. 147 ЦКУ та ч. 2, 3 ст. 53 Закону № 1576).

Продаж частки у ТОВ може бути оформлено договорами з різними назвами, зокрема: договором купівлі-продажу частки у статутному капіталі ТОВ, договором купівлі-продажу КП, договором відступлення КП тощо. Зазвичай у таких договорах маються на увазі саме відносини щодо купівлі-продажу КП.

У листі Держпідприємництва від 25.08.04 р. № 5764/0/2-04 було висловлено позицію, що договір купівлі-продажу КП прав має бути нотаріально посвідчений. Тим часом законодавство не містить обов’язкових вимог щодо нотаріального посвідчення такого договору і він може бути укладений у простій письмовій формі. Це підтверджують і суди*.

* Див., наприклад, рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 05.05.15 р. у справі № 904/1707/15 (http://reyestr.court.gov.ua/Review/44097178).

У разі придбання частки (її частини) учасника самим ТОВ воно зобов’язане ( ч. 4 ст. 147 ЦКУ):

1) продати її іншим учасникам або третім особам протягом строку та в порядку, встановлених статутом і законом (положеннями ч. 5 ст. 53 Закону № 1576 передбачено річний строк для прийняття такого рішення) або

2) зменшити свій статутний капітал відповідно до ст. 144 ЦКУ.

Особа, яка придбала частку в статутному капіталі ТОВ, здійснює права і виконує обов’язки учасника товариства з моменту набуття права власності на частку в статутному капіталі (п. 31 постанови № 13).

Відповідно до ч. 1 ст. 334 ЦКУ право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна, якщо інше не встановлено договором або законом. Але хоча майнові права (у тому числі й корпоративні) віднесені в ЦКУ до майна ( ч. 1 ст. 190 ЦКУ), визначити момент їх передання досить складно.

Тож задля уникнення непорозумінь бажано у договорі купівлі-продажу КП зазначити, на яку дату право власності на них переходить до нового власника.

До відома: у разі відчуження частки змінюється тільки склад учасників ТОВ, а розмір власного капіталу ТОВ залишається незмінним.

Облік продажу КП у ТОВ

Передання КП від одного власника до іншого відображають тільки в аналітичному обліку ТОВ. КП переводять на нового власника на субрахунку 401 «Статутний капітал».

Облік у продавця КП

Податок на прибуток. У ПКУ не передбачено коригувань фінрезультату в частині операцій продажу фінансових інвестицій у вигляді КП. Тому всі платники податку на прибуток відображають в обліку такі операції виключно за бухгалтерськими правилами. Це підтверджують і податківці (див. роз’яснення в категорії 102.16 ЗІР ДФСУ, листи ДФСУ від 10.11.15 р. № 23923/6/99-99-19-02-02-15, від 14.04.16 р. № 8393/6/99-99-19-02-02-15, від 04.04.16 р. № 7327/6/99-99-19-02-02-15).

ПДВ. Відповідно до п.п. 196.1.1 ПКУ не є об’єктом оподаткування операції з продажу за кошти КП та їх обміну на інші цінні папери, КП, виражені в інших, ніж цінні папери, формах. На наявність цієї пільги звертають увагу і податківці (див. консультацію в категорії 101.02 ЗІР ДФСУ).

Бухоблік. У бухгалтерському обліку власник КП класифікує їх як фінансові інвестиції, оскільки вони є активами, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора ( п. 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»).

Зазвичай КП обліковують на рахунку 14 «Довгострокові фінансові інвестиції», оскільки вони придбаваються для утримання на період більше 1 року ( п. 2.12 Методрекомендацій № 433).

Якщо ж КП з якихось причин класифікуються як утримувані для продажу на строк до 1 року і вони можуть бути вільно реалізовані у будь-який момент, їх відображають на субрахунку 352 «Інші поточні фінансові інвестиції» ( п. 2.34 Методрекомендацій № 433).

Дохід від реалізації фінансових інвестицій уключають до складу інших доходів ( п. 7 П(С)БО 15 «Дохід») і відображають на субрахунку 741 «Дохід від реалізації фінансових інвестицій».

Очевидно, продавець може відобразити дохід від продажу фінінвестиції у вигляді КП тільки у момент переходу до покупця права власності, оскільки на цю дату можна говорити й про перехід до покупця ризиків і вигод, пов’язаних з фінінвестицією, а також про перехід контролю. Тому вище ми радили зазначати дату переходу права власності на КП у відповідному договорі.

На дату відображення доходу від реалізації КП продавець показує витрати, пов’язані з їх продажем, зокрема, у вигляді собівартості фінансової інвестиції ( п. 7, 29 П(С)БО 16 «Витрати»). Такі витрати відображають на субрахунку 971 «Собівартість реалізованих фінансових інвестицій».

Приклад 1. ТОВ «Лютик» продає ТОВ «Незабудка» свої КП у ТОВ «Ромашка» за 200000 грн. За умовами договору купівлі-продажу право власності на КП переходить до ТОВ «Незабудка» з моменту держреєстрації відповідних змін до засновницьких документів ТОВ.

На дату продажу КП відображалися як довгострокова фінансова інвестиція за вартістю 150000 грн.

Облік операцій у ТОВ «Лютик» наведено в табл. 1.

Таблиця 1. Облік операцій продажу КП у продавця

Господарська операція

Кореспондуючі рахунки

Сума,

грн.

дебет

кредит

1. Відображено дохід від реалізації фінансової інвестиції у вигляді КП (на дату внесення запису до ЄДР про зміну учасника ТОВ)

377

741

200000,00

2. Включено до витрат собівартість реалізованої фінансової інвестиції у вигляді КП

971

143

150000,00

3. Отримано кошти від покупця (ТОВ «Незабудка»)

311

377

200000,00

Облік у покупця КП

У бухгалтерському обліку покупець КП відображає придбані КП як фінансову інвестицію і показує її:

• на рахунку 14 «Довгострокові фінансові інвестиції», якщо КП придбаваються для утримання на строк більше 1 року ( п. 2.12 Методрекомендацій № 433);

• на субрахунку 352 «Інші поточні фінансові інвестиції», якщо КП планується продати протягом 1 року і вони можуть бути вільно реалізовані у будь-який момент ( п. 2.34 Методрекомендацій № 433).

Фінансові інвестиції (у тому числі й КП) первісно оцінюють та відображають у бухобліку за собівартістю. Собівартість фінансової інвестиції складається з ціни її придбання, комісійних винагород, мита, податків, зборів, обов’язкових платежів та інших витрат, безпосередньо пов’язаних з придбанням фінансової інвестиції ( п. 4 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції»).

Оскільки активами вважаються ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому (ст. 1 Закону про бухоблік), то відображати фінінвестицію у балансі слід на дату отримання над нею контролю, яку можна зв’язати з моментом переходу права власності на КП.

Приклад 2. За даними прикладу 1 ТОВ «Незабудка» відображає придбані КП як довгострокову фінансову інвестицію. За нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу КП покупець сплатив державне мито у розмірі 2000 грн. Інші витрати, пов’язані з придбанням КП, становлять 700 грн.

Облік зазначених операцій у ТОВ «Незабудка» наведено в табл. 2.

Таблиця 2. Облік операцій придбання КП у покупця

Господарська операція

Кореспондуючі рахунки

Сума,

грн.

дебет

кредит

1. Нараховано державне мито за нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу КП

143

642

2000,00

2. Сплачено державне мито за нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу КП

642

311

2000,00

3. Понесено інші витрати, пов’язані з придбанням КП

143

685

700,00

685

311

4. Зараховано на баланс фінансову інвестицію у вигляді КП (на дату внесення запису до ЄДР про зміну учасника ТОВ)

143

685

200000,00

5. Сплачено кошти за придбану фінансову інвестицію у вигляді КП

685

311

200000,00

Викуп КП самим ТОВ

Облік у ТОВ. Викуплені КП не класифікуються у ТОВ як фінансові інвестиції, оскільки вони не є активами, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.

Відповідно до п. 25 П(С)БО 13 витрати на випуск або придбання інструментів власного капіталу відображають як зменшення додаткового вкладеного капіталу, а за його відсутності — зменшенням нерозподіленого прибутку (збільшенням непокритого збитку). До витрат на придбання або випуск інструментів власного капіталу включаються лише витрати на оплату послуг сторонніх організацій з операцій, результатом яких є збільшення або зменшення величини власного капіталу підприємства.

Виходячи з цього, витрати, пов’язані з викупом частки в учасника (зокрема, на нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу КП), показують за дебетом субрахунку 422 «Інший вкладений капітал». Якщо ж сальдо на цьому рахунку відсутнє або його недостатньо, дебетують субрахунок 441 «Прибуток нерозподілений» або 442 «Непокриті збитки».

Згідно з п. 28 П(С)БО 13 прибуток (збиток) від продажу, випуску або анулювання інструментів власного капіталу емітент відображає як збільшення (зменшення) додаткового вкладеного капіталу. Сума перевищення збитку від продажу, випуску або анулювання випущених інструментів власного капіталу над величиною додаткового вкладеного капіталу відображається як зменшення нерозподіленого прибутку (збільшення непокритого збитку).

За нормами Інструкції № 291 фактичну вартість, за якою було викуплено частку в учасника у власному статутному капіталі ТОВ, показують на рахунку 45 «Вилучений капітал», а саме для ТОВ — на субрахунку 452 «Вилучені вклади і паї».

Приклад 3. ТОВ «Ромашка» викупило у ТОВ «Лютик» свої КП (номінальна вартість 150000 грн.) для їх наступного анулювання. Фактична вартість викуплених прав становить:

1) 120000 грн.;

2) 170000 грн.

На дату придбання частки сальдо на субрахунку 422 становило 5000 грн.

Ці операції в обліку ТОВ «Ромашка» будуть відображені так, як показано в табл. 3.

Таблиця 3. Облік у ТОВ операцій викупу КП з метою анулювання

Господарська операція

Кореспондуючі рахунки

Сума,

грн.

дебет

кредит

Варіант 1 (КП викуплено за ціною нижче їх номінальної вартості)

1. Відображено викуп КП у ТОВ «Лютик» за фактичною вартістю (на дату внесення запису в ЄДР про зміну учасника ТОВ)

452

672

120000,00

2. Сплачено кошти за придбані КП ТОВ «Лютик»

672

311

120000,00

3. Відображено перехід частки до ТОВ «Ромашка»

401/Лютик

401/Ромашка

150000,00

4. Зменшено статутний капітал

на вартість фактичного викупу частки

401/Ромашка

452

120000,00

на суму перевищення номінальної вартості над сумою викупу частки (150000 - 120000)

401/Ромашка

422

30000,00

Варіант 2 (КП викуплено за ціною вище номінальної вартості)

5. Відображено викуп КП у учасника за фактичною вартістю (на дату внесення запису до ЄДР про зміну учасника ТОВ)

452

672

170000,00

6. Сплачено кошти за придбані КП у учасника

672

311

170000,00

7. Відображено перехід КП до ТОВ «Ромашка»

401/Лютик

401/Ромашка

150000,00

8. Зменшено статутний капітал

на номінальну вартість частки

401/Ромашка

452

150000,00

на суму перевищення суми викупу частки над номінальною вартістю (170000 - 150000), але в межах сальдо субрахунку 422

422

452

5000,00

на решту суми перевищення суми викупу частки над номінальною вартістю (170000 - 150000 - 5000)

441

452

15000,00

Приклад 4. ТОВ «Ромашка» викупило у ТОВ «Лютик» свої КП (номінальна вартість 150000 грн.) за 160000 грн. На дату придбання частки сальдо на субрахунку 422 становило 5000 грн.

Далі викуплену частку ТОВ «Ромашка» продало ТОВ «Гіацинт» за:

1) 170000 грн.;

2) 120000 грн.

За нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу КП при їх придбанні ТОВ «Ромашка» сплатило державне мито у розмірі 1500 грн.

Облік у ТОВ «Ромашка» буде таким, як показано в табл. 4 (с. 19).

Таблиця 4. Облік у ТОВ операцій викупу КП з метою перепродажу

Господарська операція

Кореспондуючі рахунки

Сума,

грн.

дебет

кредит

1. Нараховано державне мито за нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу КП

422

642

1500,00

2. Сплачено державне мито за нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу КП

642

311

1500,00

3. Відображено викуп КП у учасника за фактичною вартістю (на дату внесення запису до ЄДР про зміну учасника ТОВ)

452

672

160000,00

4. Сплачено кошти за придбані КП учасника

672

311

160000,00

5. Відображено перехід частки до ТОВ «Ромашка»

401/Лютик

401/Ромашка

150000,00

Варіант 1 (викуплені КП продано з прибутком)

6. Відображено операцію продажу КП у розмірі їх фактичної вартості (на дату внесення запису до ЄДР про зміну учасника ТОВ)

377

452

160000,00

7. Відображено прибуток від продажу викуплених КП

377

422

10000,00

8. Отримано плату за КП від покупця

311

377

170000,00

9. Відображено перехід частки від ТОВ «Ромашка» до ТОВ «Гіацинт»

401/Ромашка

401/Гіацинт

150000,00

Варіант 2 (викуплені КП продано зі збитком)

10. Відображено операцію продажу КП у розмірі фактичної вартості (на дату внесення запису до ЄДР про зміну учасника ТОВ)

377

452

120000,00

11. Відображено збиток від продажу викуплених КП у межах сальдо на рахунку 422 (5000 - 1500)

422

452

3500,00

12. Відображено збиток від продажу викуплених КП у сумі, що перевищує сальдо на рахунку 422 (150000 - 120000 - 3500)

441

452

26500,00

13. Отримано оплату від покупця КП

311

377

120000,00

14. Відображено перехід частки від ТОВ «Ромашка» до ТОВ «Гіацинт»

401/Ромашка

401/Гіацинт

150000,00

В обліку учасників операції викупу (отримання) частки від самого ТОВ відображаються за тими самими правилами, що й продаж частки одним учасником іншому.

Отже, ми розглянули можливі варіанти відчуження КП у ТОВ. Вважаємо, що тепер облік цих операцій для вас не становитиме труднощів.

Висновки

  • Продаж частки в ТОВ може бути оформлено договорами з різними назвами, які не потребують обов’язкового нотаріального завірення.
  • У обліку з податку на прибуток усі платники відображають операції з КП за правилами бухгалтерського обліку.
  • Операції з продажу за кошти КП та їх обміну на інші цінні папери, КП, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, не є об’єктом обкладення ПДВ.
  • У бухгалтерському обліку операції з КП відносять до фінансових інвестицій.

Документи статті

Закон № 1576 — Закон України «Про господарські товариства» від 19.09.91 р. № 1576-XII.

Інструкція № 291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом МФУ від 30.11.99 р. № 291.

Постанова № 13 — постанова Пленуму ВСУ «Про практику розгляду судами корпоративних спорів» від 24.10.08 р. № 13.

Методрекомендації № 433 — Методичні рекомендації щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджені наказом МФУ від 28.03.13 р. № 433.

товариство з обмеженою відповідальністю, ТОВ, корпоративні права, відображення в обліку додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті