ПН на виготовлення
Підприємство отримало замовлення на виготовлення редукторів. Предметом договору виступають роботи з виробництва зазначених агрегатів. Проте в договорі зазначено також і ціну за кожну вироблену одиницю. Як заповнити номенклатуру у гр. 2 ПН, якщо виконавець отримав від замовника часткову передоплату у розмірі 50 % від договірної вартості?
Перш ніж відповісти на поставлене запитання, давайте визначимо предмет укладеного договору.
Адже до ПН необхідно вносити показники, які відповідають умовам постачання (тобто ціну, вартість, номенклатуру, кількість товару/послуги тощо) (запитання 7 УПК № 127). Тому й номенклатура в ПН повинна відповідати тому, що прописано в договорі на постачання, специфікаціях до договору, накладних на відпуск товарів, ТТН, експортних МД, актах виконаних робіт (наданих послуг), рахунках, товарної номенклатури УКТ ЗЕД та інших документах, у яких зазначається предмет договору.
Якщо згідно з договором виконавець зобов’язується виконати певну роботу, яка може полягати у створенні, обробленні, переробленні, ремонті речі або у виконанні іншої роботи з передачею її результату замовнику, то йдеться про договір підряду.
Саме про це говориться в запитанні, оскільки підприємство під час виконання робіт створює певний матеріальний результат (у формі нової речі), який надалі передається замовнику.
З юридичної точки зору виконання робіт слід вважати самостійною операцією, а не сукупністю операцій з виконання робіт та продажу матеріалів, використаних при їх виконанні. Але! В деяких випадках так однозначно заявити не можна. Тут усе залежатиме від предмета й змісту укладеного договору.
Так, якщо сторони при укладенні договору на виконання робіт внесуть до нього положення, що мають ознаки договору купівлі-продажу, то до правовідносин, що виникають на його підставі, у відповідній частині доведеться застосовувати вже норми про договори купівлі-продажу ( ч. 2 ст. 628 ЦКУ).
Говорити про те, що укладений договір є виключно договором підряду, можна тільки у разі, якщо:
• у договорі зазначено, що він укладається з метою виконання певної роботи (виготовлення, обробки, переробки, ремонту речі тощо). Тобто як предмет договору зазначено не товар, а результат певної роботи;
• у договорі зазначено, з чиїх матеріалів виконуватимуться роботи. Можливість виконання роботи з матеріалів замовника є характерною рисою підряду і відносинам купівлі продажу не властива. Проте у більшості випадків усе відбувається зовсім інакше — роботи виконуються з матеріалів підрядника (як у вашому випадку). Тому не зайвим буде вказати на цей факт уже при укладенні договору з посиланням на ч. 1 ст. 839 ЦКУ;
• у договорі зазначено про відповідальність підрядника за віддане йому майно;
• ціна в договорі встановлена відповідно до кошторису, складеного підрядником.
До речі, з такими висновками погоджувалися і контролери. Наприклад, вони зазначали, що послуга з техобслуговування авто з використанням ПММ не є торгівлею такими ПММ (лист ДПАУ від 18.08.05 р. № 16486/7/17-3117).
Отже, якщо предметом договору є результат проведених робіт (а саме так відбувається в описаному випадку), то в ПН, складеній на суму отриманого часткового авансу, слід зазначити:
• у гр. 2 «Номенклатура товарів/послуг продавця» — «роботи з виготовлення редукторів» (тобто, не виділяючи при цьому окремо і не розписуючи детально в номенклатурній графі порядково, скільки редукторів було виготовлено);
• у гр. 4 — «послуга»;
• гр. 5 залишаємо порожньою;
• у гр. 6 — «0,5»;
• у гр. 7 — загальну вартість робіт;
• у гр. 10 — результат множення значення гр. 6 на показник гр. 7.
Детальний же перелік робіт відповідно до договору і кошторису буде наведено в акті виконаних робіт.
«Будівельні» ПН
З метою будівництва об’єкта підприємство уклало договір підряду. Однак у договорі загальна вартість робіт не зазначена, а тільки внесені відсилання на доповнення до договору, де й прописані необхідні дані.
Згідно з цим договором оплата робиться поетапно:
• спочатку підприємство отримує рахунок з переліком конкретних видів робіт. У день оплати виконавець виписує ПН на підставі такого рахунка;
• наприкінці місяця складається акт виконаних робіт (за формою КБ-2) з більш детальним описом проведених робіт. Після чого виписана раніше ПН потребує коригування. Який саме перелік робіт зазначати в РК до ПН?
І знову говоритимемо про договір підряду. Оскільки згідно з описаною вище ситуацією виконавець зобов’язується виконати певну роботу, яка полягає у будівництві майнового комплексу з наступним переданням її результату замовнику.
Проте, на відміну від попереднього випадку, у договорі не зазначено загальну вартість робіт. У ньому такі роботи розбиті на окремі етапи, для яких передбачено проведення конкретних робіт, характерних тільки для цього етапу, і своя (визначена) вартість, яка прописується в доповненні до договору.
На наш погляд, враховуючи те, що в гр. 2 ПН необхідно зазначати номенклатуру товарів/послуг/виконуваних робіт, які поставляються, відповідно до положень укладених договорів на постачання, специфікацій до договору тощо, до ПН слід вносити узагальнене найменування робіт, передбачене для кожного окремого етапу.
Інакше кажучи, якщо постачання робіт включає цілий комплекс послуг, які застережено в договорі (є предметом договору), тоді, дійсно, їх потрібно порядково перерахувати в номенклатурній гр. 2 ПН як самостійні об’єкти постачання.
Наприклад, зазначені в договорі окремо такі роботи, як будівництво фундаменту, зведення стін, утеплення фасаду, будівництво покрівлі створюваного об’єкта, в ПН мають бути представлені окремими позиціями. Такі позиції, зазвичай, ідуть як назви розділів Акта приймання виконаних будівельних робіт за формою КБ-2в.
Відповідно якщо виконавець на певному етапі закладає фундамент майнового комплексу і виставляє рахунок на такі роботи, то і в ПН на оплату повинно бути зазначено «Зведення фундаменту майнового комплексу по вул. ….».
При цьому деталізувати виконані роботи в ПН ще більше не потрібно (тобто чітко переносити перелік назв усіх виконаних робіт і використаних матеріалів з акта за формою КБ-2в).
Одиницею виміру, скоріш за все, для таких робіт буде гривня. Тому:
• у гр. 4 ПН «Умовне позначення» стоятиме «грн.»;
• у гр. 5 — код «2454».
«Ремонтні» ПН
Підприємство, яке обслуговує і ремонтує наші машини, не виділяє в ПН номенклатуру використаних матеріалів. Хоча запчастини і матеріали для ремонту цілком можуть бути імпортними (мати код УКТ ЗЕД). При цьому до акта виконаних робіт додають перелік використаних матеріалів також без кодів УКТ ЗЕД. Чи не буде це вважатися помилкою при перевірці та причиною для зняття ПК?
Почнемо знову ж таки з того, що якщо виконавець зобов’язується виконати ремонт якоїсь речі з наступною передачею її результату замовнику, то йдеться про договір підряду ( ст. 837 ЦКУ).
Зазвичай за умовами такого договору підрядник зобов’язаний виконати роботу, визначену договором підряду, зі свого матеріалу і своїми коштами, якщо інше не встановлено договором ( ст. 839 ЦКУ).
При цьому виконання робіт вважається самостійною операцією, а не сукупністю операцій з виконання робіт та продажу матеріалів, використаних при їх виконанні. Використання ж будь-яких товарно-матеріальних цінностей не призводить до окремого їх продажу поза договором підряду — вартість матеріалів включається до вартості виконаної роботи, яку врешті-решт і оплачує замовник.
До чого ми ведемо? До того, що до ПН необхідно вносити показники, які відповідають умовам постачання (тобто ціну, вартість, номенклатуру, кількість послуги) (запитання 7 УПК № 127). Отже, і номенклатура в ПН має відповідати тому, що прописано в договорі.
Якщо предметом договору підряду є ремонтні роботи, то саме їх виконавець і повинен вказати як номенклатуру. При цьому деталізувати, які саме він використовував матеріали під час виконання завдання, — не потрібно.
На підтвердження свого висновку наведемо роз’яснення податківців, яке раніше розміщувалося в категорії 101.20 ЗІР ДФСУ (див. «БТ», 2014, № 6, с. 20). Тоді у відповіді на запитання про необхідність реєструвати в ЄРПН* ПН, виписану на послуги, до ціни яких входять імпортні товари, але сума ПДВ в яких не перевищує 10 тис. грн., контролери заявили — при наданні послуг, у процесі яких задіяно імпортний товар, відсутній факт продажу такого товару. Тому реєструвати в ЄРПН таку ПН не потрібно, як і зазначати в ній імпортні товари.
* Згідно із старими правилами (до 2015 року), ПН, в яких сума ПДВ була менше 10 тис. грн., не підлягали обов’язковій реєстрації в ЄРПН. А ПН, виписані на постачання імпортних і підакцизних товарів, обов’язково потрапляли в ЄРПН (як, утім, і зараз) ( п. 11 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).
Отже, якщо особа виконує роботи з використанням імпортних матеріалів, то зазначати в номенклатурі ПН такі матеріали не потрібно. Тоді в ПН:
• у гр. 2 слід зазначити «ремонтні роботи»;
• у гр. 4 — «грн.»;
• у гр. 5 — код «2454»;
• у гр. 6 — «1»;
• у гр. 7 і 10 — вартість проведених робіт.
І ще раз нагадаємо: говорити про те, що укладений договір є виключно договором підряду, можна тільки у тому разі, якщо:
• у договорі зазначено, що він укладається щодо виконання певної роботи;
• у договорі зазначено, з чиїх матеріалів виконуватимуться роботи. При цьому якщо роботи виконуються з матеріалів підрядника, заявіть про це в договорі з посиланням на ч. 1 ст. 839 ЦКУ;
• у договорі зазначено про відповідальність підрядника за віддане йому майно;
• ціна в договорі встановлена відповідно до кошторису, складеного підрядником.
Якщо ж виконавець продає товар одночасно з роботами з його монтажу, налагодження тощо, то без деталізації в ПН переліку таких товарів не обійтися. Тоді в гр. 2 ПН окремим рядком ітимуть ремонтні роботи, а далі буде перелічено ті матеріали, які були використані при виконанні зазначених робіт (з відповідною одиницею виміру).
І наприкінці хочемо попередити: 07.09.16 р. Верховній Раді України було подано проект змін до ПКУ, згідно з яким код УКТ ЗЕД буде поширений на всі без винятку товари (імпортні та вітчизняні). Отже, будьте готові у разі внесення до гр. 2 ПН найменувань запчастин зазначати також їх код УКТ ЗЕД.
Документи та скорочення статті
УПК № 127 — Узагальнююча податкова консультація, затверджена наказом ДПСУ від 16.02.12 р. № 127.
ПММ — паливно-мастильні матеріали.
МД — митна декларація.
ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.
ПН — податкова накладна.
ТТН — товарно-транспортна накладна.
