Типові «кодові» помилки
Нагадаємо, через що власне паніка. Річ у тому, що Закон № 1797 вніс до п.п. «і» п. 201.1 ПКУ ряд змін, згідно з якими з 01.01.17 р. при заповненні ПН платники ПДВ зобов’язані вказувати:
• код товару згідно з УКТ ЗЕД, якщо йдеться про постачання товарів (незалежно від того, що це за товари — вітчизняні, імпортні чи підакцизні);
• код послуги (ну і ще роботи) відповідно до ДК 016:2010.
Причому при постачанні вітчизняних товарів і всіх послуг (робіт) платникам ПДВ надано право вказувати скорочений код (але не менше 4 знаків).
Ніби все просто.
Ось тільки форму ПН, яка б відповідала новим вимогам, підготувати не встигли. У результаті:
1) у перші дні січня цього року в гр. 3 ПН не можна було внести скорочений код УКТ ЗЕД (не менше 4 знаків). Ця функція запрацювала лише наприкінці місяця;
2) можливість внесення до ПН коду послуги у форматі, встановленому згідно з ДК 016:2010, взагалі відсутня. Окремої графи для нього немає в діючій формі ПН.
Це потім (ближче до кінця місяця) контролери дозволили не вказувати код послуги в ПН (поки не з’явиться нова форма ПН — див. «БТ», 2017, № 5, с. 4). А на перших порах платники ПДВ, побоюючись штрафів, вносили код послуги:
• або в гр. 3 ПН «Код товару згідно з УКТ ЗЕД» без крапки (якщо код послуги збігався з кодом товару з УКТ ЗЕД);
• або в гр. 2 ПН «Номенклатура товарів/послуг продавця» (якщо код послуги не збігався з кодом товару з УКТ ЗЕД);
• або взагалі не вказували такий код у ПН.
У результаті вийшов своєрідний «різнобій» — частина ПН виявилася з кодами послуг, які відповідають не тому довіднику, а частина ПН — з кодами послуг у недозволеному місці.
Але і це ще не все. Через те, що платники ПДВ могли на власний розсуд обирати довжину коду, з’явилася неузгодженість і тут.
Наприклад, продавець під час постачання товару вказує код УКТ ЗЕД довжиною 10 знаків, а покупець, знаючи, що товар вітчизняний, продає його вже з кодом довжиною 4 знаки.
По суті, тут порушення п.п. «і» п. 201.1 ПКУ немає. Проте враховуючи наближення 01.04.17 р. (дати, коли стартує процедура призупинення реєстрації ПН в ЄРПН), мимоволі замислишся — чи не будуть податківці звертати увагу саме на такі ПН.
Підсумуємо: після такого бурхливого початку року в платників ПДВ залишилися «на руках» ПН, заповнені «криво і навскіс». Найцікавіше, що ніхто досі не знає, який варіант заповнення ПН вважати за правильний, а який треба терміново виправити. Але точно відомо, що залишати без уваги такі документи не можна.
Звичайно, до 31.12.17 р. штрафні санкції за помилки, допущені в ПН при зазначенні коду товару згідно з УКТ ЗЕД та/або коду послуги, не застосовуються (п. 351 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).
Але, як бачите:
• такий «бонус» передбачений виключно для постачальників. Про покупця і його можливість сформувати ПК за такою ПН — ні слова;
• звільнення від штрафу можна отримати тільки в разі помилки в кодах. Якщо ж ви взагалі не вкажете код у ПН — поблажок не буде. Та й право на ПК у покупця не з’явиться.
Крім того, у ПКУ досі є п. 201.10 ПКУ, який не дозволяє покупцеві відносити до складу ПК ПН, у якій допущені помилки в коді товару згідно з УКТ ЗЕД.
Ну а тепер давайте розберемо, у яких саме випадках знадобиться коригувати ПН заради ваших покупців, а в яких — турбуватися не варто.
Таблиця 1. «Кодові» помилки заповнення ПН і варіанти виходу із ситуації
| Ситуація | Необхідні дії |
| 1. У гр. 3 ПН поставили код послуги (збігся з кодом товару в УКТ ЗЕД) | Тут ситуація двояка. З одного боку, ви виконали вимоги п.п. «і» п. 201.1 ПКУ. З іншого — порушили п.п. 2 п. 16 Порядку № 1307 по заповненню гр. 3 ПН. До чого це може призвести? Постачальникові переживати не варто — у нього звільнення за п. 351 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ. У покупця теж усе гаразд. Адже він втрачає право на ПК тільки в тому випадку, якщо наявна помилка в коді УКТ ЗЕД. В означеному випадку поставлялася послуга, а не товар. Просто код такої послуги вказали у «вільній» колонці ПН. Відповідно порушення немає, можна сміливо формувати ПК по такій ПН |
| 2. Код послуги вказали в номенклатурній гр. 2 ПН | У цій ситуації ви виконали вимоги п.п. «і» п. 201.1 ПКУ. Проте знову ж таки порушили вимоги п.п. 1 п. 16 Порядку № 1307. Звичайно, на захист покупця можна навести аргументи з попереднього прикладу, проте ускладнює ситуацію те, що: • податківці наполягають на відображенні кожного обов’язкового реквізиту в окремій графі ПН (лист Міндоходів від 27.06.13 р. № 9684/7/99-99-19-04-01-17); • найменування номенклатури в ПН повинно відповідати первинним документам. Тому вони можуть визнати таку ПН заповненою неправильно. Але з ними можна посперечатися, оскільки: • ПКУ не надає визначення терміна «номенклатура». Тобто додаткові дані, наведені поряд з найменуванням товару/послуги, не свідчать про неправильне заповнення номенклатури. Вони просто її деталізують (ухвала ВАдСУ від 13.10.15 р. № К/800/42306/14); • окремі недоліки в заповненні ПН не призводять до втрати ними статусу належних документів. Якщо, звичайно, сума ПДВ визначена правильно (постанова ВАдСУ від 01.12.15 р. № К/800/55675/14) |
| 3. Купили товар з 10-значным кодом УКТ ЗЕД у ПН, а продаємо з 4-значним кодом УКТ ЗЕД. Чи не буде це помилкою? | Помилки немає, якщо ви продаєте вітчизняний товар. Адже в п.п. «і» п. 201.10 ПКУ чітко прописано — при постачанні вітчизняних товарів платник ПДВ має право вказати код товару згідно з УКТ ЗЕД не повністю, але не менше 4 перших цифр відповідного коду. Тобто своїми діями ви нічого не порушили. Через зупинку реєстрації таких ПН в ЄРПН хвилюватися не варто. Радше за все, контролери відстежуватимуть операції, за якими «на вході» був один товар (з одним кодом УКТ ЗЕД), а на виході — з абсолютно іншим (змінилися перші 4 цифри коду) |
| 4. Купили вітчизняний товар з 4-значним кодом УКТ ЗЕД у ПН, а продаємо з 10-значным кодом. Чи не буде це помилкою? | Помилки немає, якщо ви продаєте вітчизняний товар (за наявності підтверджувальних первинних документів). Адже в п.п. «і» п. 201.10 ПКУ чітко прописано — при постачанні вітчизняних товарів платник ПДВ мають право вказувати код товару згідно з УКТ ЗЕД не повністю, але не менше 4 перших цифр відповідного коду. Тобто хоч усі 10, головне, щоб не менше чотирьох! |
| 5. У 2017 році зареєстрували РК в ЄРПН без коду УКТ ЗЕД. Це помилка? | На жаль, так. Адже починаючи з 01.01.17 р. під час здійснення постачань товарів у ПН в обов’язковому порядку вказується код товару згідно з УКТ ЗЕД. Це правило стосується і РК, які були виписані починаючи з 01.01.17 р., незалежно від дати складання ПН (до 01.01.17 р. або після цієї дати), до яких вони складаються (лист ДФСУ від 20.01.17 р. № 1312/7/99-99-15-03-02-17 // «БТ», 2017, № 5, с. 4). Тому поспішіть виправитися — складіть ще один РК, у якому приберіть рядки без коду і доповніть рядками з кодом товару. Нюанс. Якби ви пропустили код послуги — виправлення б не знадобилися (лист ДФСУ від 20.01.17 р. № 1312/7/99-99-15-03-02-17 // «БТ», 2017, № 5, с. 4) |
| 6. ПН, датовану 2016 роком, зареєстрували із запізненням у 2017 році. Чи треба було вказувати код УКТ ЗЕД? | Ні. Звертаємо увагу: зміни, що стосуються заповнення ПН, введені Законом України від 21.12.16 р. № 1797 у частині зазначення коду товару згідно з УКТ ЗЕД, застосовуються до ПН, дата складання яких припадає на період з 01.01.17 р. Тобто починаючи з 01.01.17 р. під час здійснення постачань товарів у ПН в обов’язковому порядку вказується код товару згідно з УКТ ЗЕД (лист ДФСУ від 20.01.17 р. № 1312/7/99-99-15-03-02-17 // «БТ», 2017, № 5, с. 4). У ПН 2016 року, навіть якщо вона потрапляє в ЄРПН із запізненням у 2017 році, вписувати код УКТ ЗЕД не треба (за умови, що постачався вітчизняний товар) |
| 7. Отримали аванс за вітчизняний товар і виписали ПН з 4-значним кодом УКТ ЗЕД. Далі сталися зміни, у результаті яких відвантажили імпортний товар. Чи буде помилкою, якщо залишити ПН за передплатою без змін? | Так. Нагадаємо: номенклатура, вказана в гр. 2 ПН, повинна відповідати первинним документам, виписаним під час здійснення операції. Тому якщо ви відвантажили товар (сталася «друга подія»), при цьому і за видатковими накладними, і за іншими первинними документами видно, що такий товар є імпортним, у ПН, виписану за передоплатою, треба внести корективи. Для цього слід скласти РК як при зміні номенклатури, у якій ви: • зі знаком «-» вкажете неправильні рядки; • додасте той самий товар, тільки з 10-значним кодом УКТ ЗЕД. На наш погляд, у такій ситуації покупець має право відобразити ПК на підставі ПН, не чекаючи на РК. Адже в ПН на момент її складання немає помилки. Ця ситуація по суті є зміною номенклатури сплачених товарів |
| 8. Виробник товарів самостійно обрав код згідно з УКТ ЗЕД для своєї продукції. Надалі по всьому ланцюжку постачань цього товару Україною використовувався саме цей код. Проте при експорті товару через кордон митники змінили код УКТ ЗЕД. Чи вважати помилковими виписані раніше ПН? | Звичайно, правильно визначити код товару за УКТ ЗЕД можуть тільки митні органи (ст. 69 МКУ). Звичайні платники ПДВ завжди ризикують зробити помилку під час вибору кодів своїми силами. Якщо так і сталося — промах слід виправити. «Залізною» підставою для захисту від нападок податківців у цьому випадку може стати тільки експертний висновок Торгово-промислової палати (ТПП). Цей документ має статус офіційного і може бути використаний у суді під час вирішення суперечок. Тобто якщо у виробника товарів або одного з постачальників у ланцюжку постачань товару є такий документ — коригування проводити не треба. Зрозуміло, під час митного оформлення експертний висновок ТПП розглядається митними органами тільки як додаткове джерело інформації (п. 8 ст. 69 МКУ). Відповідно під час складання ПН на експорт слід вказати код УКТ ЗЕД, обраний митниками |
«Нетипові» товари/послуги
Ще одна проблема, з якою довелося зіткнутися платниками ПДВ, — відсутність кодів УКТ ЗЕД для деяких товарів.
Річ у тому, що класифікація товарів за кодами УКТ ЗЕД орієнтована на товари, які беруть участь у зовнішньоекономічній діяльності. Тобто ті, які хоч раз перетинали кордон держави.
Очевидно, є і товари, які такий кордон ніколи не перетинали (наприклад, нерухомість). Для них немає коду УКТ ЗЕД. У такому разі є три варіанти дій.
1. Зовсім не писати код УКТ ЗЕД для цього товару.
Адже навіть п. 351 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ звільняє постачальника від штрафу за помилки, допущені в ПН під час зазначення коду товару згідно з УКТ ЗЕД та/або коду послуги.
Водночас якщо код УКТ ЗЕД або код послуги не вказати зовсім, ця норма не врятує. Не говорячи про те, що покупець може зовсім втратити ПК за такою ПН.
2. Вписати код УКТ ЗЕД, який якнайближче підходить під опис товару.
Нагадаємо: для того, щоб правильно визначити код товару, потрібно мати в розпорядженні наступну інформацію:
• що собою являє товар;
• з яких матеріалів він виготовлений;
• для чого його використовують.
Після того, як ви надасте відповідь на поставлені запитання, підберіть код за УКТ ЗЕД, найближчий до відповідних наявних критеріїв.
Наприклад, для такого товару, як «смартфон», немає окремого коду в УКТ ЗЕД. Тому його класифікують за кодом УКТ ЗЕД «8517 69 90 00» («інша» апаратура для комунікацій).
Ще один приклад — касова стрічка. Її роблять з паперу, до якого для щільності додають каолін, і продають у рулонах. Відповідно як код УКТ ЗЕД можна вибрати «4810» (папір і картон, покриті з однієї або двох сторін каоліном (китайською глиною) і т. д.).
3. Переробити товар у послугу.
Тобто замаскувати товари, що продаються, у послуги.
Наприклад, за ситуації, коли коду УКТ ЗЕД для товару, що постачається, немає, але при цьому в ДК 016:2010 є вид діяльності, який якнайкраще відображає здійснену операцію.
Увага! Такі операції треба оформляти актами на виконання робіт або надання послуг, а не товарними накладними. Якщо ви користуєтеся такою переробкою, простежте за тим, щоб одиниці виміру, вказані в гр. 4 ПН, відповідали номенклатурі в гр. 2 ПН. Інакше ви можете надавати послуги в штуках. Що наводить на думку про неправильність заповнення ПН.
А тепер давайте розберемо найцікавіші випадки під час вибору кодів (див. табл. 2).
Таблиця 2. Добірка кодів УКТ ЗЕД для «нетипових» товарів
| Товар | Як обрати код УКТ ЗЕД |
| Пропуск (дублікат пропуска) | Оскільки, в загальному випадку, коди УКТ ЗЕД присвоюються на підставі матеріалу виготовлення, функціонального застосування і міри обробки товару, то пропуск можна віднести до товарів: • розділу Х («папір, картон і вироби з них»), якщо пропуск паперовий (з картону). Наприклад, це код «4810»; • розділу VII («полімерні матеріали, пластмаси і вироби з них»), якщо пропуск з пластику. Зазвичай для цього використовується ПВХ, тому можна обрати код «3904» або код «3920» (правило 3(b)) |
| Подарунковий сертифікат | Вибір коду УКТ ЗЕД у цьому випадку ускладнює номінал такого сертифіката. Адже якщо орієнтуватися на склад сертифіката, то це або папір, або пластик. З іншого боку, ціна такого шматка пластику як поліграфічної продукції значно менша за його номінал (вартість товарів/послуг, які можна придбати за допомогою такого сертифіката). У цьому випадку краще було б відразу визначитися з групою товарів/послуг, які можна буде придбати за його допомогою. Наприклад, «Подарунковий сертифікат на послуги СПА-салону» — код послуги «96.02» або «Подарунковий сертифікат на косметичну продукцію» — код УКТ ЗЕД «3304». Ну а після того, як сертифікат буде використаний, підкоригувати номенклатуру через РК до такої ПН, якщо за «першою подією» була виписана звичайна ПН (лист ДФСУ від 21.10.16 р. № 22779/6/99-99-15-03-02-15 // «БТ», 2016, № 48, с. 7) |
| Комп’ютерні програми | Програмний продукт не має окремо визначеного коду УКТ ЗЕД і розглядається як результат виконання послуг, який має бути: • або зафіксований на відповідному матеріальному носії (DVD-диску, флеш-карті, знімному жорсткому диску і т. п.) виконавця або замовника. Тоді підійде код УКТ ЗЕД «8523»; • або може бути переданий з використанням мережі Інтернет електронною поштою чи іншими засобами передачі інформації. Тоді слід обрати код послуги «62.01» (послуги з комп’ютерного програмування). Зверніть увагу: операції з постачання програмної продукції в електронному вигляді за допомогою мережі Інтернет, без передачі матеріальних носіїв, між резидентами України також звільняються від обкладення ПДВ на підставі п. 261 підрозд. 2 розд. XX ПКУ |
А судді хто?
А тепер хотілося б додати невелику ложечку меду. Для цього покажемо, наскільки реальне визнання податківцями того чи іншого коду товару/послуги помилковим.
Код УКТ ЗЕД. Згідно з п. 2 ст. 69 МКУ, контроль за правильністю класифікації товарів, наданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД здійснюють органи доходів і зборів.
На сьогодні таким органом є ДФСУ. При згадуванні цього слова відразу виникає асоціація з контролерами. Але чи можуть податківці, які прийшли до вас на перевірку, встановити правильність класифікації товарів?
Для відповіді на це запитання давайте зазирнемо до ПКУ. Згідно зі ст. 191 цього документа, серед функцій податкових органів ви не знайдете відповідних повноважень.
Адже контролюючі органи мають лише право проводити перевірки і звіряння платників податків після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (п.п. 20.1.4 ПКУ).
Тобто максимум, що вони можуть, — у ході камеральної перевірки зіставити дані, наведені у звітності і ЄРПН платника ПДВ, з даними, отриманими від митних органів.
Безпосередньо митний контроль здійснюють митні органи (ч. 3 ст. 318 МКУ, лист Міндоходів від 10.04.13 р. № 24/2-3/65).
Митний контроль передбачає виконання митних формальностей (у процесі митного оформлення), необхідних для забезпечення дотримання законодавства України з питань державної митної справи (ч. 3 ст. 218 МКУ). Частиною такої процедури і є контроль правильності класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД (ст. 69 МКУ).
Відповідно розробка пояснень і рекомендацій УКТ ЗЕД та забезпечення їх публікації (п. 6 ст. 68 МКУ) перебувають виключно в компетенції митних органів.
Податківці ж (особливо працівники місцевих податкових інспекцій) жодного відношення до цих питань не мають. Тобто вказати на помилки в таких даних вони не можуть.
Попереджаємо: митники мають право перевіряти правильність визначення кодів УКТ ЗЕД у ході документальних планових виїзних перевірок митного аудиту (п. 3.12 і п. 3.13 Положення про Департамент митного аудиту, аналізу та управління ризиками, затвердженого наказом ДМС від 10.10.12 р. № 528).
Причому таку перевірку вони можуть провести разом з податківцями (якщо в перших і в других будуть достатні підстави).
Але! Такі спільні перевірки загрожують лише суб’єктам зовнішньоекономічної діяльності.
Тож не поспішайте переживати, що вкажете неправильно код УКТ ЗЕД для вітчизняного товару.
Код послуги. ДК 016:2010 (до того, як його почали використати для заповнення ПН) використовувався виключно в статистичних цілях. Тому класифікація послуг і вибір правильності коду для них — виключно в компетенції органів держстатистики. Проте прийти на перевірку з метою визначення правильності коду послуги в ПН вони не мають права, оскільки можуть перевіряти виключно достовірність заповнення статзвітності.
Попереджаємо: їх можуть запросити контролери на спільну перевірку. Але! Судячи із Закону України від 03.11.16 р. № 1726-VIII, такі дії вони здійснювати:
• не можуть (поширюється мораторій на перевірки) — якщо перевірка планова;
• за наявності додаткової підстави (наприклад, рішення суду, заява фізичної особи) — якщо перевірка не планова.
Як бачите, особливо переживати не варто.
Документи і скорочення статті
МКУ — Митний кодекс України від 13.03.12 р. № 4495- VI.
Закон № 584 — Закон України «Про Митний тариф» від 19.09.13 р. № 584-VII.
Закон № 1797 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.16 р. № 1797-VIII.
Порядок № 1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.15 р. № 1307.
ПК — податковий кредит.
ПН — податкова накладна.
ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.
РК — розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної.
