(066) 87-010-10 Передзвоніть менi
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 30
  • № 29
  • № 27-28
  • № 26
  • № 25
  • № 24
  • № 23
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
16/23
Бухгалтерський тиждень
Бухгалтерський тиждень
Липень , 2017/№ 31

Експорт послуг: відображаємо в обліку

Тема обліку експорту послуг актуальна не перший рік. Адже суб’єкти господарювання надають різні послуги нерезидентам, а контролери не поспішають роз’яснювати проблемні питання, пов’язані з оподаткуванням таких послуг. Тож сьогодні ми розповімо вам про «експортно-послужний» облік, спираючись на «свіжі» роз’яснення податківців.

Валютне регулювання

У разі надання послуг нерезиденту (експорту послуг) виручка резидентів в інвалюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, указані в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів з моменту підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг (ст. 1 Закону № 185)*.

* Див. консультацію «180 днів замість 120 від НБУ, або Чим довше, тим красивіше!» // «БТ», 2017, № 23.

На сьогодні надходження в іноземній валюті з-за кордону на користь юридичних осіб підлягають обов’язковому продажу в розмірі 50 % (п. 1 постанови № 45). Банк продає валюту виключно на наступний робочий день після дня зарахування таких надходжень на розподільчий рахунок (п. 5 постанови № 45).

При цьому банк знімає експортну операцію резидента з контролю після зарахування виручки за цією операцією на поточний рахунок останнього, а не на розподільчий рахунок (п. 2.3 Інструкції № 136). Виходячи із цього слід планувати надходження виручки так, щоб залишався в запасі, як мінімум, ще один день до спливу 180-денного строку.

Порушення резидентами означеного строку тягне за собою стягнення пені за кожен день прострочення в розмірі 0,3 % від суми неотриманої виручки в інвалюті, перерахованої у гривню за валютним курсом НБУ на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суму неотриманої виручки (ст. 4 Закону № 185).

Нюанс: при експорті робіт, послуг за бартерним договором резидент зобов’язаний упродовж 5 робочих днів з дня підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт або надання послуг, повідомити податківцям про факт здійснення експорту (імпорту) робіт, послуг.

Повідомлення надають за формою, наведеною в додатку 1 до Порядку № 404 (ср. 025069200). Неподання або несвоєчасне подання такого повідомлення тягне за собою нарахування пені в розмірі 1 % вартості експортованих робіт, послуг за кожен день прострочення. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати вартості експортованих робіт, послуг (ч. 4 ст. 3 Закону № 351).

Необхідні документи

З документами у сфері ЗЕД на сьогодні склалася не зовсім визначена ситуація. Так, з 03.01.17 р. в ч. 2 ст. 6 Закону № 959 указано, що в разі експорту послуг (окрім транспортних) зовнішньоекономічний договір (контракт) може укладатися шляхом прийняття публічної пропозиції про угоду (оферти) або шляхом обміну електронними повідомленнями, або іншим способом, зокрема шляхом виставляння рахунка (інвойсу), у тому числі в електронному вигляді, за надані послуги.

Мінфін у листі від 16.02.17 р. № 31-11410-06-5/4339 зазначив, що оформлений належним чином рахунок-фактура (інвойс) може бути підставою для відображення в бухобліку господарської операції постачання товарів, робіт (послуг) без складання акта прийому-передачі тільки в разі його оплати, що підтверджується відповідними документами.

Проте податківці наполягають на оформленні саме акта прийому-передачі послуг у сфері ЗЕД (консультація в категорії 114.02 ЗІР ДФСУ). Контролери також зазначають, що акт наданих послуг складається у валюті, у якій повинні здійснюватися розрахунки відповідно до контракту, і водночас у національній валюті. Акти, складені іноземною мовою, мають бути перекладені українською мовою. Переклад засвідчується підписом особи, яка його здійснила, достовірність підпису перекладача засвідчується нотаріально.

На нашу думку, рахунок-фактура (інвойс) у ЗЕД може підтверджувати факт надання послуг за умови, що він оформляється вже після надання послуг і містить усі необхідні дані, що підтверджують факт їх надання. Зрозуміло, такий рахунок повинен містити всі реквізити, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік.

Звертаємо вашу увагу також на те, що при постачанні оподатковуваних ПДВ послуг у ЗЕД-договорі і в інших первинних документах важливо виділити ПДВ. Якщо цього не зробити, контролюючі органи можуть обчислити ПДВ «зверху», а не «зсередини». Тобто помножити вказану в договорі суму послуг, що постачаються, на 20 % і визначити таким чином ваші податкові зобов’язання (ПЗ).

Податковий облік ЗЕД-послуг

Податок на прибуток. «Малодохідні» платники податку на прибуток показують в обліку операції експорту послуг виключно за бухгалтерськими правилами.

«Високодохідні» платники (з річним доходом більше 20 млн грн.) проводять тільки одне коригування, і то в окремих випадках. Так, згідно з п.п. 140.5.1 ПКУ фінрезультат податкового (звітного) періоду збільшують на суму перевищення ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», над договірною (контрактною) вартістю реалізованих товарів (робіт, послуг) при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених ст. 39 ПКУ. Ці норми застосовуються за результатами податкового (звітного) року.

ПДВ. Відповідно до абз. «б» п. 185.1 ПКУ об’єктом обкладення ПДВ є операції платника податків з постачання послуг, місце постачання яких згідно зі ст. 186 ПКУ розташоване на митній території України.

За загальним правилом місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, окрім операцій, указаних у пп. 186.2 і 186.3 ПКУ*. Таким чином, якщо послуга не потрапляє в «особливий» перелік з пп. 186.2 і 186.3 ПКУ, для постачальника-резидента вона вважається наданою на території України й обкладається ПДВ незалежно від того, кому вона надавалася — резиденту або нерезиденту.

* Детальніше про визначення місця постачання послуг можна дізнатися зі Шпаргалки бухгалтера «Місце надання ЗЕД-послуг у ПДВ-обліку» // «БТ», 2016, № 37.

Водночас стосовно деяких послуг іноді складно визначити місце постачання, і тоді доводиться орієнтуватися на роз’яснення контролерів. Найсвіжіші консультації ми навели в табл. 1.

Таблиця 1. Місце надання ЗЕД-послуг в обліку з ПДВ

Вид послуги

Порядок обкладення ПДВ

1. Послуги, не оподатковувані ПДВ

1. Рекламні послуги

Не обкладають ПДВ на підставі абз. «б» п. 186.3 ПКУ (листи ДФСУ від 23.12.16 р. № 27744/6/99-99-15-03-02-15, від 20.01.17 р. № 1130/6/99-99-15-03-02-15, роз’яснення в категорії 101.05 ЗІР ДФСУ). Але якщо послуги отримуються через повіреного-резидента України, вони обкладаються ПДВ у постачальника (роз’яснення в категорії 101.07 ЗІР ДФСУ)

2. Послуги аудиту (зокрема, з експертизи документації й оцінки відповідності стандартам управління якістю)

Не обкладають ПДВ на підставі абз. «в» п. 186.3 ПКУ (листи ДПА в м. Києві від 08.04.11 р. № 3816/10/31-605, ДФСУ від 14.11.16 р. № 24498/6/99-99-15-03-02-15)

3. Консультаційні послуги (у тому числі проведення тренінгів для медичних представників і провізорів аптек)

Не обкладають ПДВ на підставі абз. «в» п. 186.3 ПКУ (лист ДФСУ від 05.05.16 р. № 10098/6/99-99-15-03-02-15)

4. Послуги, надані нерезиденту з розробки та/або постачання програмного забезпечення

Не обкладають ПДВ на підставі абз. «в» п. 186.3 ПКУ (роз’яснення в категорії 101.12 ЗІР ДФСУ)

5. Інженерні послуги (ремонт промислового устаткування), що постачаються нерезиденту за межами митної території України

Не обкладають ПДВ на підставі абз. «в» п. 186.3 ПКУ (лист ДФСУ від 03.03.17 р. № 4484/6/99-99-15-03-02-15). У листі ДПАУ від 26.05.11 р. № 14837/7/16-1517 роз’яснювалося, які послуги належать до інженерних

6. Інжинірингові послуги для об’єкта нерухомості, розташованого на митній території України, які відповідають визначенню з п.п. 14.1.85 ПКУ

Не обкладають ПДВ на підставі абз. «в» п. 186.3 ПКУ (роз’яснення в категорії 101.05 ЗІР ДФСУ)

7. Проектно-конструкторські і будівельно-монтажні роботи для об’єкта нерухомості, розташованого за межами митної території України

Не обкладають ПДВ на підставі п.п. 186.2.2 ПКУ (роз’яснення в категорії 101.05 ЗІР ДФСУ). Водночас проектні роботи, що виконуються для нерезидента стосовно нерухомого майна, що перебуває на митній території України, обкладають ПДВ (лист ДПСУ від 28.12.11 р. № 10752/7/15-3417-05)

8. Послуги з надання персоналу

Не обкладають ПДВ на підставі абз. «г» п. 186.3 ПКУ (лист ГУ ДФС у м. Києві від 08.02.16 р. № 23220/10/26-15-11-01-18, роз’яснення в категорії 101.05 ЗІР ДФСУ)

9. Транспортно-експедиторські послуги, що надаються нерезиденту

Не обкладають ПДВ на підставі абз. «ж» п. 186.3 ПКУ (роз’яснення в категорії 101.20 ЗІР ДФСУ, УПК № 610)

2. Обкладаються ПДВ за ставкою 20 %

10. Маркетингові послуги

Обкладають ПДВ на підставі п. 186.4 ПКУ (листи ДПА в м. Києві від 08.04.11 р. № 3816/10/31-605, ДФСУ від 28.12.15 р. № 27876/6/99-99-19-03-02-15, роз’яснення в категорії 101.04 ЗІР ДФСУ)

11. Послуги комісіонера з придбання товару для нерезидента

Обкладають ПДВ на підставі п. 186.4 ПКУ (роз’яснення в категорії 101.09 ЗІР ДФСУ)

12. Послуги митних брокерів

Обкладають ПДВ на підставі п. 186.4 ПКУ (лист ГУ ДФС у Чернігівській області від 30.12.15 р. № 3897/10/25-01-15-01-09)

13. Послуги нерезиденту з фумігації товару

Обкладають ПДВ на підставі п. 186.4 ПКУ (лист ГУ ДФСУ в Миколаївській області від 04.05.16 р. № 1438/10/14-29-12-01-10)

14. Послуги з оренди транспортних засобів (залізничного, морського, річкового, автомобільного, авіаційного і трубопровідного)

Обкладають ПДВ на підставі п. 186.4 ПКУ (роз’яснення в категорії 101.05 ЗІР ДФСУ)

15. Послуги тайм-чартера (оренда судна разом з персоналом)

Обкладають ПДВ на підставі п. 186.4 ПКУ (лист ДПАУ від 25.06.11 р. № 17571/7/16-1517-15, роз’яснення в категорії 101.05 ЗІР ДФСУ)

На послуги з місцем надання на території України нараховують ПЗ з ПДВ за ставкою 20 % (п. 187.1 ПКУ) на дату першої події, що настала раніше:

а) отримання плати за послуги (надходження валюти на банківський рахунок) або

б) оформлення акта наданих послуг.

Оскільки зараз 50 % валюти продається з розподільчого рахунку банку, виникає питання з нарахуванням ПЗ у разі отримання авансу від нерезидента. Раніше податківці висловлювали позицію**, що ПЗ нараховують на дату надходження грошових коштів:

** Див. роз’яснення з категорії 101.06 ЗІР ДФСУ (діяло до 16.06.17 р.).

• на поточний рахунок у нацвалюті, яка надійшла від обов’язкового продажу на міжбанківському валютному ринку України (МВРУ). Очевидно, до такої суми слід додати ще і суму комісійної винагороди банку за продаж валюти, яку банк утримує самостійно. Адже зменшення валютної виручки на суму винагороди банку при розрахунку ПЗ в ПКУ не передбачено;

• в інвалюті, перерахованій у гривні за офіційним курсом НБУ на дату надходження її на рахунок в інвалюті.

Очевидно, такого ж підходу контролери дотримуватимуть і зараз.

На оподатковувані ПДВ послуги оформляють податкову накладну (ПН), яка підлягає реєстрації і в ЄРПН (п. 201.10 ПКУ). Особливості оформлення такої ПН викладені в п. 12 Порядку № 1307 (див. також консультацію в категорії 101.16 ЗІР ДФСУ). Зокрема, на такі послуги оформляють ПН, у якій у гр. «Отримувач (покупець)» указують «Неплатник», а в ряд. «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляють умовний ІПН «100000000000».

У декларації з ПДВ такі послуги відображають у загальному ряд. 1.1 «операції, що оподатковуються за основною ставкою». Крім того, ПН показують у ряд. «100000000000» таблиці 1 додатка Д5 до декларації.

Операції постачання послуг за межами митної території України не є об’єктом обкладення ПДВ (абз. «б» п. 185.1 ПКУ). На такі послуги ПН не виписують, що підтверджують і податківці (див., наприклад, роз’яснення з категорії 101.16 ЗІР ДФСУ).

Необ’єктні послуги показують у ряд. 5 ПДВ-декларації. Крім того, їх відображають у таблиці 1 додатка Д6 до декларації. А ось у додатку Д5 до декларації ці послуги не фігурують.

На товари, роботи, послуги, що включаються в собівартість наданих «необ’єктних» послуг, платник податків повинен нарахувати «компенсуючі» ПЗ на підставі абз. «а» п. 198.5 ПКУ. Якщо товари (роботи, послуги) одночасно використовуються в «необ’єктній» і оподатковуваній діяльності, за ними нараховують пропорційно «компенсуючі» ПЗ на підставі ст. 199 ПКУ. На це звертають увагу і податківці (див., зокрема, листи ДФСУ від 23.12.16 р. № 27744/6/99-99-15-03-02-15, від 03.03.17 р. № 4484/6/99-99-15-03-02-15).

Єдиний податок. Згідно з п. 292.5 ПКУ у платника єдиного податку дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується в гривні за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим НБУ на дату отримання такого доходу.

Проте зараз ситуація ускладнюється тим, що 50 % іноземної валюти підлягає обов’язковому продажу і платник отримує на свій рахунок у цій частині гривні. Податківці на сьогодні роз’яснили порядок обкладення таких операцій тільки для єдинників-фізосіб. Зокрема, в консультації з категорії 107.04 ЗІР ДФСУ вони зазначили, що до складу доходу платника єдиного податку від здійснення операцій з експорту товарів (робіт, послуг) включається сума коштів, яка надійшла на поточний рахунок у гривнях від обов’язкового продажу на МВРУ. Водночас в обережному підході до такої суми слід додати ще й суму комісійної винагороди банку за продаж валюти, яку банк утримує самостійно.

Валютні кошти, перераховуються в гривню за офіційним курсом НБУ на дату надходження їх на валютний рахунок фізичної особи — підприємця.

Очевидно, що в такому ж порядку слід визначати дохід і юрособи-єдинника, адже для них порядок розрахунку інвалютних доходів однаковий.

Бухгалтерський облік ЗЕД-послуг

Облік операцій надання ЗЕД-послуг регулюється правилами П(С)БО 15 «Доходи» і П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів». Порядок їх відображення залежить від умов оплати (табл. 2).

Таблиця 2. ЗЕД-послуги відображаємо в бухгалтерському обліку

Умови договору

Порядок відображення в обліку

1. Акт надання послуг складають раніше отримання оплати (надання послуг без передоплати)

Суму, що включається в доходи, обчислюють за курсом НБУ на дату складання акта наданих послуг (п. 5 П(С)БО 21). На заборгованість нерезидента до моменту надходження оплати за послуги на розподільчий рахунок нараховують курсові різниці (п. 7, 8 П(С)БО 21)

2. Акт надання послуг складають після отримання оплати (надання послуг за передоплатою)

Суму, що включається в доходи, обчислюють за курсом НБУ на дату надходження передоплати за послуги на розподільчий рахунок (п. 6 П(С)БО 21). Курсові різниці із заборгованості перед замовником-нерезидентом у частині отриманого авансу не розраховують

3. Акт надання послуг складають після отримання часткової оплати

У частині отриманої передоплати суму доходів визначають як у варіанті 2, у неоплаченій частині — як у варіанті 1

Курсові різниці за монетарними статтями в інвалюті визначають на дату (п. 8 П(С)БО 21):

• здійснення господарської операції за курсом НБУ на дату здійснення операції;

• балансу.

При цьому:

додатні курсові різниці відображають на субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці»;

від’ємні курсові різниці — на субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці».

Приклад. Підприємство надало нерезиденту маркетингові послуги згідно з актом наданих послуг від 10.07.17 р. на суму 10000$ з ПДВ. Плата за послуги надійшла від нерезидента на розподільчий рахунок 18.07.17 р. і наступного дня 50 % валюти було продано на МВРУ. Курс НБУ за станом на 10.07.17 р. склав 26,022967 грн. за 1$, на 18.07.17 р. — 25,964818 грн. за 1$, на 19.07.17 р. — 25,930157 грн. за 1$, валюта була продана на МВРУ за курсом 25,94 грн. за 1$.

Операції відобразимо в обліку так, як показано в табл. 3.

Таблиця 3. Відображення операцій надання ЗЕД-послуг

Дата операції

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,

грн.

дебет

кредит

10.07.17

Відображений дохід від надання маркетингових послуг

362

703

10000$

260229,67

10.07.17

Нараховані ПЗ з ПДВ

703

641/ПДВ

43371,61(1)

18.07.17

Надійшла плата за послуги на розподільчий рахунок

316

362

10000$

259648,18

18.07.17

Відображені витрати від курсових різниць:

(26,022967 грн. - 25,964818 грн.) х 10000$

945

362

581,49

19.09.17

З розподільчого рахунку списано 50 % валюти для обов’язкового продажу

334

316

5000$

129650,79

19.09.17

Відображений дохід від продажу валюти:

(25,94 грн. - 25,930157 грн.) х 5000$

334

711

49,21

19.09.17

Надійшла на поточний рахунок у гривнях виручка в розмірі 50 %

(за вирахуванням комісійної винагороди банку)

311

334

129051,50

19.09.17

Відображена сума комісійної винагороди банку

92

334

648,50

19.09.17

Надійшла на поточний рахунок підприємства експортна виручка в іноземній валюті у розмірі 50 %

312

316

5000$

129650,78

19.09.17

Відображені витрати від курсових різниць:

(25,964818 грн. - 25,930157 грн.) х 10000$

945

316

346,61

(1) Визначають так: 260229,67 грн. : 1,2 х 20 % = 43371,61 грн.

От і все, що ми хотіли розповісти вам про облікову специфіку експортно-послужних операцій. Бажаємо вам якомога більше отримувати доходів від них, а з їх обліком ви упораєтеся.

Висновки

  • При наданні послуг у сфері ЗЕД має сенс оформити акт прийому-передачі послуг.
  • «Малодохідні» платники податку на прибуток показують в обліку операції експорту послуг виключно за бухгалтерськими правилами, «високодохідні» проводять тільки одне коригування при здійсненні контрольованих операцій.
  • Якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, вони обкладаються ПДВ за ставкою 20 %, у зворотній ситуації — не обкладаються ПДВ.
  • У платників єдиного податку в дохід включається сума коштів, яка надійшла на поточний рахунок у гривнях від обов’язкового продажу на МВРУ (плюс сума комісійної винагороди банку). Валютні кошти перераховують у гривні за офіційним курсом НБУ на дату надходження їх на валютний рахунок єдинника.

Документи статті

Закон № 185 — Закон України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.94 р. № 185/94-ВР.

Закон № 351 — Закон України «Про регулювання товарообмінних (бартерних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності» від 23.12.98 р. № 351-XIV.

Закон № 959 — Закон України «Про зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.91 р. № 959-XII.

Інструкція № 136 Інструкція про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затверджена постановою Правління НБУ від 24.03.99 р. № 136.

Порядок № 404 — Порядок повідомлення органів державної податкової служби суб’єктами зовнішньоекономічної діяльності про здійснення товарообмінних операцій на виконання частини 4 статті 3 Закону України «Про регулювання товарообмінних (бартерних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності», затверджений наказом ДПАУ від 26.08.03 р. № 404.

Постанова № 45 — постанова Правління НБУ «Про запровадження обов’язкового продажу надходжень в іноземній валюті та встановлення розміру обов’язкового продажу таких надходжень» від 30.05.17 р. № 45.

УПК № 610 − Узагальнююча податкова консультація щодо порядку оподаткування ПДВ транспортно-експедиторської діяльності, затверджена наказом ДПСУ від 06.07.12 р. № 610.

експорт послуг, надання послуг нерезидентам додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті