Бухгалтерський облік
В облікових цілях отримані дивіденди можна поділити на дві групи:
• «звичайні» дивіденди (від фінансових інвестицій, які на дату балансу оцінюють за правилами пп. 8 — 10 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» (за справедливою вартістю, за собівартістю з урахуванням зменшення корисності, за амортизованою собівартістю);
• дивіденди від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, що обліковуються методом участі в капіталі (п. 11 П(С)БО 12).
Як показати отримання дивідендів в обох випадках, розповімо в табл. 1.
Таблиця 1. Бухоблік дивідендів в одержувача
| Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків |
| «Звичайні» дивіденди | |
| Нарахування доходу від отриманих дивідендів(1) | Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» — Кт 731 «Дивіденди одержані» (2) |
| Отримання дивідендів | Дт 301, 311 — Кт 373 |
| Дивіденди від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, що обліковуються методом участі в капіталі | |
| Нагадаємо, що суть обліку інвестицій за методом участі в капіталі полягає в тому, що такі фінінвестиції на дату балансу відображають за вартістю, яку визначають з урахуванням зміни загальної величини власного капіталу об’єкта інвестування. При цьому балансову вартість фінінвестицій збільшують (зменшують) на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об’єкта інвестування за звітний період, і включають її до складу доходу (втрат) від участі в капіталі. А вже суму дивідендів, нарахованих за інвестиціями, що обліковуються за методом участі в капіталі, до складу доходів повторно не включають. | |
| Збільшення балансової вартості фінінвестицій | Дт 141 «Інвестиції пов’язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі» — Кт 72 «Дохід від участі в капіталі», 41 «Капітал у дооцінках», 425 «Інший додатковий капітал», 422 «Інший вкладений капітал» (3) |
| Зменшення балансової вартості фінінвестицій | Дт 96 «Втрати від участі в капіталі», 41, 425 або Дт 422 — Кт 141 |
| Нарахування дивідендів | Дт 373 — Кт 141 |
| Отримання дивідендів | Дт 301, 311 — Кт 373 |
| (1) Дивіденди визнають доходом у періоді прийняття рішення про їх виплату (п. 20 П(С)БО 15 «Дохід»). (2) Такий порядок обліку отриманих дивідендів підказує п. 7 П(С)БО 15, у якому говориться, що дивіденди, відсотки та інші доходи, одержані від фінансових інвестицій (окрім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі), включаються до складу фінансових доходів. Того ж вимагає і п. 7 П(С)БО 12. (3) На наш погляд, дивіденди виплачують за наявності бухгалтерського прибутку. Тому збільшення балансової вартості фінінвестицій на частку інвестора в сумі зміни загальної величини власного капіталу об’єкта інвестування (крім змін за рахунок чистого прибутку) за звітний період (Кт 41, 422 і 425) не є джерелом виплати дивідендів. | |
Податковий облік
Облік у малодохідників. Малодохідники суму одержаних дивідендів відображають виключно за бухправилами. Це означає, що ваш фінрезультат до оподаткування збільшується (зменшується):
• при отриманні звичайних дивідендів — на суму дивідендів у момент їх зарахування до складу доходів (Дт 373 — Кт 731);
• при отриманні доходів, що обліковуються за методом участі в капіталі, — на суму збільшення (зменшення) балансової вартості фінінвестицій за рахунок зміни частки інвестора в чистому прибутку (збитку) об’єкта інвестування (Дт 141 — Кт 72 і Дт 96 — Кт 141).
А ось безпосередньо нарахування дивідендів за інвестиціями, що обліковуються за методом участі в капіталі, на податковий облік інвестора-прибутківця не впливає (оскільки через рахунки доходів уже не проходить).
Облік у високодохідників. Що стосується високодохідників (а також малодохідників-добровольців), то вони при розрахунку податку на прибуток обліковують податкові різниці з пп. 140.4.1 і 140.5.3 ПКУ (див. табл. 2).
Таблиця 2. «Дивідендні» різниці з пп. 140.4.1 і 140.5.3 ПКУ
| Фінансовий результат до оподаткування: | |
| зменшують (п.п. 140.4.1 ПКУ) | збільшують (п.п. 140.5.3 ПКУ) |
| • на суму нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток і платників єдиного податку | на суму втрат від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, розрахованих за методом участі в капіталі або методом пропорційної консолідації |
| Ідеться про суми, відображені кореспонденцією Дт 141 — Кт 72 | |
| • на суму дивідендів, що підлягають одержанню платником податків від інших платників податку на прибуток (крім інститутів спільного інвестування і платників, прибуток яких звільнений від оподаткування згідно з ПКУ, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування) | |
| Звичайні дивіденди, нараховані записом Дт 373 — Кт 731 | Суми, які в бухобліку показані записами Дт 96 — Кт 141 |
Яких же висновків можна дійти з вимог пп. 140.4.1 і 140.5.3 ПКУ?
У податковий облік високодохідників не потрапляють доходи (витрати) від участі в капіталі. Тобто суми збільшення (зменшення) балансової вартості фінінвестицій за рахунок зміни частки інвестора в чистому прибутку (збитку) об’єкта інвестування опиняються «за бортом» податковоприбуткового обліку інвестора.
Зверніть увагу! З 01.01.18 р. зменшуюча різниця з п.п. 140.4.1 ПКУ поширюється на доходи від участі в капіталі всіх юросіб-єдиноподатників, у тому числі і єдинників групи 3 (див. лист ГУ ДФС у Чернігівській області від 31.01.18 р. № 364/ІПК/10/25-01-12-02-06).
Нагадаємо, що до цієї дати доходи від участі в капіталі платників єдиного податку групи 3 «випадали» зі сфери дії «старої» редакції п.п. 140.4.1 ПКУ. А це означає, що до цього року фінрезультат не коригували на суму доходу від участі в капіталі єдинника групи 3, що отримав прибуток.
Одержувачам звичайних дивідендів потрібно пам’ятати ще одне правило: з 01.01.18 р. зменшують фінрезультат до оподаткування тільки дивіденди, отримані від іншого платника податку на прибуток. А ось сума дивідендів, отриманих від єдиноподатника, на зменшення фінрезультату не йде. Наш висновок податківці підтвердили в листах ДФСУ від 31.01.18 р. № 2834/7/99-99-15-02-01-17 та ГУ ДФС у Чернігівській області від 31.01.18 р. № 364/ІПК/10/25-01-12-02-06 (ср. ).
Крім того, акцент, зроблений у п.п. 140.4.1 ПКУ на прибутковому статусі платника дивідендів, говорить ще про таке: не зменшують фінрезультат для цілей розрахунку податку на прибуток також дивіденди, одержані від нерезидента. Податківці дійшли такого ж висновку в листах ДФСУ від 03.10.17 р. № 2116/6/99-99-15-02-02-15/ІПК та від 23.02.18 р. № 745/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.
Приклад. Підприємство-високодохідник володіє:
1. 40 % частки в статутному капіталі підприємства А. Облік інвестиції ведуть методом участі в капіталі. Станом на 31.12.17 р. загальна величина власного капіталу підприємства А збільшилася на 70000 грн. за рахунок збільшення чистого прибутку (без урахування нарахованих дивідендів).
Зборами учасників підприємства А прийнято рішення виплатити дивіденди засновникам за підсумками роботи за 2017 рік у розмірі 35000 грн.
2. 10 % частки в статутному капіталі підприємства Б — єдиноподатника групи 3. За підсумками 2017 року підприємство Б прийняло рішення виплатити дивіденди в сумі 50000 грн. (див. табл. 3).
Таблиця 3. Облік дивідендів в одержувача
| Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | ||
| Облік фінінвестиції методом участі в капіталі та дивідендів, одержаних від такої інвестиції | |||
| 1. Відображено збільшення балансової вартості фінінвестицій за рахунок чистого прибутку (70000 х 40 %) | 141 | 721 | 28000(1) |
| 2. Нараховано дивіденди (35000 х 40 %) | 373 | 141 | 14000 |
| 3. Отримано дивіденди | 311 | 373 | 14000 |
| Звичайні дивіденди | |||
| 1. Нараховано дивіденди (прийнято рішення про виплату дивідендів) (50000 х 10 %) | 373 | 731 | 5000(2) |
| 2. Отримано дивіденди | 311 | 373 | 5000 |
| (1) У податковому обліку сума збільшення балансової вартості фінінвестицій за рахунок чистого прибутку (доходи від участі в капіталі) зменшує фінансовий результат до оподаткування. Нарахування дивідендів у сумі 14000 грн. на податковий облік підприємства-одержувача не впливає. (2) Дивіденди отримано від єдиноподатника, а отже, їх сума не враховується у зменшення об’єкта оподаткування одержувача. | |||
Висновки
- У бухобліку нарахування звичайних дивідендів показують записом Дт 373 — Кт 731, а дивідендів від інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі, — Дт 373 — Кт 141.
- Малодохідні підприємства доходи (втрати) від участі в капіталі, а також фінансові доходи від звичайних дивідендів показують за бухобліковими правилами.
- Високодохідники коригують фінрезультат до оподаткування на різниці з пп. 140.4.1 і 140.5.3 ПКУ.
