Ситуація: у ПДВ-декларації за квітень і травень 2016 року покупець включив у податковий кредит (ПК) податкові накладні (ПН), складені на перерахований аванс, в яких були зазначені коди УКТ ЗЕД оплачених товарів. У травні 2017 року (через рік!) постачальник надіслав розрахунки коригування (РК) до таких ПН. Як виявилося, в них були неправильно зазначені коди УКТ ЗЕД.
У листі, що коментується, податківці стверджують: покупець припустився помилки, оскільки включив у ПК ПН з неправильними кодами УКТ ЗЕД. У зв’язку з цим настійно йому радять:
• подати уточнюючі розрахунки (УР) до ПДВ-декларацій за квітень і травень 2016 року, щоб прибрати з ПК ПН з неточностями (оскільки вони містять помилку);
• включити такі ПН і виправляючі РК до них у ПДВ-декларацію починаючи з того періоду, коли в покупця виникло право на ПК і до того моменту, поки не закінчаться 1095 днів. Тобто або починаючи з періоду складання РК (у разі його своєчасної реєстрації в ЄРПН), або в періоді його реєстрації в ЄРПН (при порушенні строку реєстрації в ЄРПН).
Ґрунтують свою позицію контролери на тому, що:
• помилки в кодах УКТ ЗЕД у ПН не дозволяють ідентифікувати здійснену операцію, тобто не дають покупцеві можливості сформувати ПК за такими ПН (п. 201.1 ПКУ);
• платник ПДВ не може відображати в ПДВ-звітності дані, які не відповідають первинним документам.
На жаль, таке виправлення «помилки» може пройти з нарахуванням «самоштрафу» у розмірі 3 % від суми недоплати (якщо виключення «неправильних» ПН з ПК призведе до необхідності доплатити ПДВ-зобов’язання до бюджету).
Проте з підходом, запропонованим контролерами, можна посперечатися.
Нагадаємо: постачальник складає ПН на дату «першої події» (п. 187.1 ПКУ), тобто або на дату отримання передоплати від покупця, або на дату відвантаження йому товару.
Так от, якщо зазначити неправильні коди УКТ ЗЕД у ПН, складеної на відвантаження товару, то можна говорити про те, що постачальник припустився помилки (зазначений код не відповідає товару). Тобто таку ПН покупець не може включити в ПК. У такому разі продавець дійсно повинен скласти РК до такої ПН і зазначити в ньому причину коригування «Виправлення помилки».
Проте якщо ПН складена на передоплату, то говорити про те, що в ПН закралася помилка, на наш погляд, — передчасно.
Річ у тому, що на момент отримання «предоплатної» ПН у покупця з первинних документів є лише платіжне доручення. І в ньому номенклатура оплачених товарів не зазначається. Тобто що б постачальник не зазначив у ПН, складеній на такий документ, не можна говорити про помилку. Адже з первинними документами можна звірити тільки суму ПДВ.
Тільки після відвантаження товару покупцеві первинні документи, що супроводжують таке постачання, можуть свідчити про помилку в номенклатурі або кодах УКТ ЗЕД «предоплатної» ПН (лист ДФСУ від 30.01.18 р. № 347/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «БТ», 2018, № 8).
Тому в день відвантаження (!) продавець повинен скласти РК.
Увага! У такому разі ці розбіжності не обов’язково вважати помилкою. Їх можна розглядати як зміну номенклатури в ПН. Адже до відвантаження товару помилки фактично не було.
Звичайно, якщо РК буде складений пізніше — постачальник вимушений буде визнати, що припустився помилки. А як її виправляти — див. вище.
Нюанс. У разі зміни кодів УКТ ЗЕД при митному оформленні імпортних товарів податківці рекомендують постачальникові, який склав ПН на аванс, виписувати РК на дату митного оформлення таких товарів (категорія 101.15 ЗІР ДФСУ).
На наш погляд, підстав для виписування РК такою датою немає. Річ у тому, що при виписуванні РК треба діяти за аналогією з ПН — тобто робити це або на дату отримання грошей від покупця, або на дату відвантаження товару. Тож у випадку з імпортними товарами це буде дата відвантаження.
